馬麗麗

內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的重要性早已被實(shí)務(wù)界所認(rèn)同，國(guó)際權(quán)威的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)、美國(guó)COSO委員會(huì)發(fā)布的 《內(nèi)部控制——整合框架》與我國(guó)財(cái)政部等五部委發(fā)布的 《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》均指出內(nèi)部控制有助于合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果。其中，確保資產(chǎn)的安全性是內(nèi)部控制的基本目標(biāo)之一，保護(hù)單位各項(xiàng)資產(chǎn)的安全和完整，防止資產(chǎn)流失。本文借鑒已有研究，依據(jù)資產(chǎn)質(zhì)量特征設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)體系，探討基于資產(chǎn)質(zhì)量的企業(yè)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)體系。

1 資產(chǎn)質(zhì)量與內(nèi)部控制有效性

資產(chǎn)質(zhì)量顧名思義指的是資產(chǎn)的某種性質(zhì)特征，它依附于資產(chǎn)而存在，常?？梢院饬科髽I(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益大小及超出期望的部分的大小。資產(chǎn)的定義很多，許多學(xué)者從不同的角度闡述資產(chǎn)的含義，其內(nèi)涵一致，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2016）中對(duì)資產(chǎn)的定義為“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”。根據(jù)定義，它有四個(gè)方面的特征，其中之一就是資產(chǎn)的內(nèi)涵是經(jīng)濟(jì)資源。既然是經(jīng)濟(jì)資源，那么這個(gè)資源的好壞直接關(guān)系到經(jīng)濟(jì)利益的多少。經(jīng)濟(jì)利益高的說明企業(yè)內(nèi)部控制成果顯著，反之，則說明企業(yè)內(nèi)部控制缺乏有效性。

在構(gòu)建內(nèi)控評(píng)價(jià)體系的過程中，應(yīng)根據(jù)企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量的特征，制定一套具有統(tǒng)一、公認(rèn)和完善的既符合實(shí)際又具有可操作性的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系。制定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系是進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的依據(jù)和前提。在基于資產(chǎn)質(zhì)量對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，首先必須明確的是采用何種評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)。企業(yè)日益認(rèn)識(shí)到構(gòu)建內(nèi)部控制有效性的目標(biāo)，不但是要滿足監(jiān)管部門對(duì)于信息提供和披露方面的需求，更重要的是，內(nèi)控制度要有助于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、企業(yè)經(jīng)營(yíng)的效果和效率的實(shí)現(xiàn)。本文評(píng)價(jià)的目標(biāo)是從內(nèi)部控制有效性的目標(biāo)出發(fā)，對(duì)內(nèi)部控制有效性的設(shè)計(jì)和執(zhí)行進(jìn)行評(píng)價(jià)，考核內(nèi)部控制有效性所規(guī)定的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)與否。資產(chǎn)質(zhì)量作為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制評(píng)價(jià)的一部分，對(duì)提高企業(yè)內(nèi)部控制有效性有很大的作用。因此，研究資產(chǎn)質(zhì)量對(duì)企業(yè)內(nèi)控有效性的影響很有必要。因此，選擇評(píng)價(jià)資產(chǎn)質(zhì)量的相關(guān)指標(biāo)來評(píng)價(jià)內(nèi)部控制有效性也是其中的一種手段。根據(jù)資產(chǎn)的分類情況，資產(chǎn)質(zhì)量具有以下五個(gè)方面的特征：存在性、有效性、收益性、安全性以及發(fā)展性。一些資產(chǎn)質(zhì)量與內(nèi)部控制有效性的實(shí)證研究中表明，固定資產(chǎn)比率系數(shù)、資產(chǎn)報(bào)酬率系數(shù)對(duì)內(nèi)部控制的有效性有一定的影響，但不顯著，總資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)報(bào)酬率和資產(chǎn)的變現(xiàn)能力均對(duì)企業(yè)內(nèi)控有效性有顯著影響，說明資產(chǎn)有效性、資產(chǎn)收益性時(shí)構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)指標(biāo)的主要因素之一。另外，不良資產(chǎn)的存在或增加會(huì)使企業(yè)資金周轉(zhuǎn)不靈，不利于企業(yè)內(nèi)控經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，從而降低了內(nèi)控有效性；同樣，研發(fā)費(fèi)用控制不當(dāng)，造成耗費(fèi)過度，對(duì)內(nèi)部控制有效性也會(huì)起到反作用。本文就基于資產(chǎn)的有效性、收益性及安全性相關(guān)指標(biāo)構(gòu)建內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)體系。

2 基于資產(chǎn)質(zhì)量構(gòu)建內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)體系

基于資產(chǎn)質(zhì)量的特征以及一些相關(guān)實(shí)證研究，在構(gòu)建內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)體系中，資產(chǎn)的有效性、收益性及安全性指標(biāo)是構(gòu)成評(píng)價(jià)內(nèi)部控制有效性的主要因素。通過評(píng)價(jià)資產(chǎn)的質(zhì)量來構(gòu)建內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)體系，選擇四個(gè)影響因子的指標(biāo)：總資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率、流動(dòng)資產(chǎn)凈利率、固定資產(chǎn)凈利率和流動(dòng)比率。

（1）總資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率，其受流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)有效性的影響，在該指標(biāo)相同的情況下，非流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)較快的企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)程度較低，資產(chǎn)的有效性高。繼而說明企業(yè)內(nèi)部控制的有效性越強(qiáng)。資產(chǎn)的有效運(yùn)用狀況，常用周轉(zhuǎn)率來衡量各類資產(chǎn)的運(yùn)用狀況，資產(chǎn)只有得到充分利用，才能為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值。一般的，資產(chǎn)被利用的次數(shù)越多說明該項(xiàng)資產(chǎn)越有效。閑置的資產(chǎn)無法為企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值。不同類別的資產(chǎn)通過不同的方式體現(xiàn)其有效性，總資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率越快，資產(chǎn) 消耗和變現(xiàn)能力越強(qiáng)，這說明企業(yè)的內(nèi)部控制效果顯著，因此我們可以認(rèn)為企業(yè)總資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率越高，資產(chǎn)的有效性高，進(jìn)而，企業(yè)內(nèi)部控制的有效性也越強(qiáng)。

（2）流動(dòng)資產(chǎn)凈利率反映了流動(dòng)資產(chǎn)獲利能力，一般該指標(biāo)越高，說明企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的收益性越好。企業(yè)的目標(biāo)就是追求利潤(rùn)，企業(yè)資產(chǎn)的收益性是資產(chǎn)存在的根本原因，它主要表現(xiàn)在獲取現(xiàn)金的能力上，常用盈利能力指標(biāo)來衡量。而企業(yè)的盈利性恰恰可以反映企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。盈利能力強(qiáng)的流動(dòng)資產(chǎn)具有較高的質(zhì)量，流動(dòng)資產(chǎn)的收益性不僅幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)了目標(biāo)，還反映出企業(yè)在內(nèi)部控制方面卓有成效。

（3）固定資產(chǎn)凈利率反映了固定資產(chǎn)獲得利潤(rùn)的水平，一般該指標(biāo)越高，說明企業(yè)固定資產(chǎn)的獲利能力越強(qiáng)。企業(yè)固定資產(chǎn)流動(dòng)性差，獲利周期一般都比較長(zhǎng)，另外，對(duì)其中的不良資產(chǎn)，還會(huì)增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，不利于企業(yè)內(nèi)控經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，從而會(huì)降低了內(nèi)部控制有效性。因此固定資產(chǎn)凈利率指標(biāo)越高，反映了企業(yè)資產(chǎn)優(yōu)良性的同時(shí)還表明企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。顯而易見，獲利周期比較長(zhǎng)的資產(chǎn)的收益性得到保障，很大程度上取決于企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)施的有效性。

（4）流動(dòng)比率反映企業(yè)短期償債能力，從理論上講，該比率在2左右較合適，除滿足企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)的資金需求外，還能償還到期債務(wù)。一般該指標(biāo)越大，流動(dòng)資產(chǎn)比率越高，說明企業(yè)資產(chǎn)的越安全。由于財(cái)務(wù)杠桿的作用，企業(yè)資產(chǎn)中包含負(fù)債是有利于企業(yè)的發(fā)展的，因此要關(guān)注企業(yè)對(duì)負(fù)債的償還能力，是企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量安全性的重要指標(biāo)，資產(chǎn)越安全，資產(chǎn)質(zhì)量越高，同時(shí)也表明企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施的成效。

本文基于資產(chǎn)的有效性、收益性及安全性相關(guān)指標(biāo)，構(gòu)建評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)體系，通過四個(gè)財(cái)務(wù)指標(biāo)反映資產(chǎn)質(zhì)量的同時(shí)，反映企業(yè)內(nèi)部控制的結(jié)果，進(jìn)而起到評(píng)價(jià)的作用。本文在構(gòu)建評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)體系時(shí)只是考慮財(cái)務(wù)方面的指標(biāo)，有很多的局限性，另外，本文也只是從理論層面上做了論述，這還有待進(jìn)一步的實(shí)證研究。

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