◆周靈彬

基于“GONE”理論淺析我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)舞弊動(dòng)因

◆周靈彬

1986年，中國(guó)第一個(gè)證券交易柜臺(tái)開(kāi)張，到目前為止，中國(guó)證券交易市場(chǎng)已經(jīng)走過(guò)將近30個(gè)年頭。而近年來(lái)，我國(guó)證券市場(chǎng)上頻頻發(fā)生會(huì)計(jì)舞弊行為，綠大地財(cái)務(wù)造假案才剛落幕，又爆出萬(wàn)福生科財(cái)務(wù)造假，其程度之惡劣再次給資本市場(chǎng)敲響了警鐘。

會(huì)計(jì)舞弊；上市公司；動(dòng)因

一、上市公司會(huì)計(jì)舞弊的根本原因——“貪婪”

該理論賦予了“貪婪”因子更廣闊的含義：道德水平低下。它的外在表現(xiàn)為人的價(jià)值判斷，當(dāng)行為符合一個(gè)人的價(jià)值判斷時(shí)，就會(huì)去實(shí)施。舞弊者一般有不良的道德意識(shí)或個(gè)體已經(jīng)為自己不道德的行為找好借口，在這種情況下，會(huì)計(jì)舞弊行為就會(huì)符合其價(jià)值判斷。

二、上市公司會(huì)計(jì)舞弊的“機(jī)會(huì)”

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的缺陷。一方面，準(zhǔn)則中對(duì)于一些賬務(wù)的處理需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，企業(yè)便可以利用這種機(jī)會(huì)進(jìn)行舞弊。另一方面，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定滯后于會(huì)計(jì)舞弊行為，對(duì)常用的舞弊手段還未制定相應(yīng)的規(guī)范性條例，給予了舞弊者一定的時(shí)間范圍。

（二）內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不足。內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的主要問(wèn)題有：

第一，股權(quán)結(jié)構(gòu)畸形，“一股獨(dú)大”現(xiàn)象嚴(yán)重。我國(guó)證券市場(chǎng)的大多投資者在選擇上市公司投資時(shí)是為了獲得價(jià)差的目的，因此中小股東很難凝聚成一股力量，而大股東則成為公司實(shí)際上的控制人，為舞弊的發(fā)生提供了機(jī)會(huì)。

第二，獨(dú)立董事制度不健全。實(shí)際上，我國(guó)上市公司大部分的獨(dú)立董事是由第一大股東提名的，因此很難保證獨(dú)立董事的獨(dú)立性。

第三，失職的監(jiān)事會(huì)?！豆痉ā分幸?guī)定，監(jiān)事會(huì)由股東代表和適當(dāng)比例的職工代表組成，但我國(guó)很多公司股權(quán)高度集中，導(dǎo)致監(jiān)事的產(chǎn)生和監(jiān)事會(huì)的運(yùn)作同樣也受大股東的控制。

（三）無(wú)效或不足的外部審計(jì)。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的限制，導(dǎo)致其獨(dú)立性也受到多方影響。一方面，會(huì)計(jì)師聘用及傭金都是由被審計(jì)單位所決定的，審計(jì)機(jī)構(gòu)明顯的處于被動(dòng)的地位。另一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，導(dǎo)致審計(jì)費(fèi)用偏低，無(wú)法保證高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告。

三、會(huì)計(jì)舞弊的“需要”

會(huì)計(jì)舞弊的“需要”也就是會(huì)計(jì)舞弊的“動(dòng)機(jī)”。一些會(huì)計(jì)舞弊形成的過(guò)程中，除了上市公司作為舞弊的實(shí)施者，還需要當(dāng)?shù)卣皶?huì)計(jì)師事務(wù)所的協(xié)助。

（一）上市公司的“需要”。上市公司是為實(shí)現(xiàn)利益最大化而存在的，上市公司進(jìn)行舞弊動(dòng)機(jī)其實(shí)不難想象，一般有籌集資金及減少納稅。許多公司利用我國(guó)證券市場(chǎng)法律法規(guī)和監(jiān)管機(jī)制的不完善之處，鉆空子虛假處理財(cái)務(wù)報(bào)告。使原本不具有上市資格的公司通過(guò)上市條件，從而實(shí)現(xiàn)以較低的成本籌集到大量的資金的目的。另外，由于我國(guó)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)還是不輕的，公司有可能出于偷稅漏稅的目的而進(jìn)行舞弊。

（二）當(dāng)?shù)卣摹靶枰薄Ｉ鲜泄究梢詭?dòng)一個(gè)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)、稅收、就業(yè)的發(fā)展，因此當(dāng)?shù)卣鶗?huì)對(duì)上市公司有所偏袒，默許上市公司的造假活動(dòng)。

（三）中介機(jī)構(gòu)的“需要”。審計(jì)機(jī)構(gòu)的存在原本是為保障投資者的利益，然而現(xiàn)實(shí)中，審計(jì)機(jī)構(gòu)也是上市公司財(cái)務(wù)舞弊的一份子。由于目前審計(jì)機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)利益是與被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)利益是相關(guān)的，而與投資者或者說(shuō)財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者的經(jīng)濟(jì)利益是無(wú)直接關(guān)系的。在這種尷尬的處境下，即使是正直的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也不得不在一定程度上幫助上市公司隱瞞其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。

四、上市公司會(huì)計(jì)舞弊的“暴露”

（一）舞弊行為被發(fā)現(xiàn)和揭露的可能。上市公司進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊被發(fā)現(xiàn)的可能性大小取決于政府部門監(jiān)管、內(nèi)部控制是否有效，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性程度。

雖然我國(guó)會(huì)計(jì)政府監(jiān)管工作不斷在進(jìn)步，但目前仍然存在著許多問(wèn)題，其中最為顯著的便是監(jiān)管部門之間缺乏協(xié)調(diào)。按照現(xiàn)行法律規(guī)定：財(cái)政局、稅務(wù)檢查機(jī)構(gòu)、人民銀行、證券監(jiān)督管理委員會(huì)等部門有權(quán)對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)資料實(shí)施監(jiān)督檢查。監(jiān)管主體多樣化，增加了政策協(xié)調(diào)難度，使監(jiān)管真空和重復(fù)監(jiān)管同時(shí)存在。

就內(nèi)部控制而言，大部分上市公司并不十分注重內(nèi)部控制，自身對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)也只是流于形式另一方面，“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象，大股東成為上市公司實(shí)際的控制人，監(jiān)事會(huì)無(wú)法履行其職責(zé)，內(nèi)部控制失效。

（二）舞弊的懲罰性質(zhì)及程度。企業(yè)舞弊被發(fā)現(xiàn)后，舞弊者所受到懲罰的性質(zhì)和程度會(huì)對(duì)潛在的舞弊者產(chǎn)生很大的影響。中國(guó)證監(jiān)會(huì)的處罰主要以行政處罰為主，而且證券法和公司法對(duì)于行政處罰的規(guī)定也有所不同。從總體來(lái)看，我國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象的懲罰力度還是比較輕的，難以對(duì)上市公司舞弊行為產(chǎn)生威懾作用。

[1]蔡志岳、吳世農(nóng).基于公司治理的信息披露舞弊預(yù)警研究[J].管理科學(xué)，2006，（4），79-90.

[2]陳少華.財(cái)務(wù)舞弊成因之綜合分析[J].經(jīng)濟(jì)經(jīng)緯，2005，（1），74-76.

[3]程勇.對(duì)我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)舞弊行為的研究[J].經(jīng)濟(jì)師，2007，（4），162.

（作者單位：溫州市第六人民醫(yī)院）