摘 要：隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展以及市場機制的不斷成熟，經(jīng)濟活動中對于會計部門提出了更高的要求。無形資產(chǎn)的相關(guān)業(yè)務(wù)是會計活動中最為重要的組成部分之一，需要進行全面、及時以及準確的會計核算。本文主要介紹無形資產(chǎn)所得稅會計處理的相關(guān)內(nèi)容，希望能夠?qū)ο嚓P(guān)人士有所幫助。

關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)；所得稅；會計處理

一、引言

所謂的無形資產(chǎn)就是企業(yè)所具有的非實物形態(tài)的、非貨幣式的資產(chǎn)，主要用于進行產(chǎn)品生產(chǎn)、勞務(wù)的提供以及經(jīng)營方面所用。無形資產(chǎn)包括的內(nèi)容較多，主要有：專利權(quán)、商標權(quán)、土地使用權(quán)、著作權(quán)以及非專利技術(shù)等等。隨著進行全新的信息化時代，無形資產(chǎn)對于企事業(yè)單位的作用越來越大，對于無形資產(chǎn)所得稅的會計處理情況會在很大程度上影響到會計信息所具有的質(zhì)量，對于促進我國經(jīng)濟的進一步發(fā)展具有非常重要的意義。

二、對于外購無形資產(chǎn)所得稅的處理

一般情況下，企業(yè)外購無形資產(chǎn)的入賬價值與計稅基礎(chǔ)是相同的。但若是企業(yè)在進行無形資產(chǎn)購買時采用的是分期付款的方式，那么會計處理就會和所得稅法具有一定差異。會計準則也規(guī)定無形資產(chǎn)購買過程中所消耗的價款超出信用條件延期支付就具有了融資的性質(zhì)，無形資產(chǎn)的成本以購買價值的現(xiàn)值作為基礎(chǔ)確定。對于具體支付的價款和購買價款現(xiàn)值所具有的差距，可以作為未確認融資費用處理，并將其分期計入到當期損益。稅法也進行了相關(guān)規(guī)定：無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)主要有購買價款以及支付的相關(guān)稅費、保證該資產(chǎn)能夠達到預(yù)定用途所發(fā)生的支出等。

三、對于內(nèi)部研發(fā)所形成的無形資產(chǎn)所得稅的會計處理

企業(yè)會計準則對于自行研發(fā)所形成的無形資產(chǎn)進行了嚴格的規(guī)定，主要分成研究以及開發(fā)兩個階段進行處理。對于研究階段的支出來說，需要在發(fā)生時將其計入到當期損益當中；對于開發(fā)階段的支出來說要分成兩中情況對待，一是滿足資本化條件的需要計入無形資產(chǎn)成本當中，一是不滿足資本化條件的要計入到當期損益當中。稅法中進行了明確的規(guī)定：對于自行開發(fā)的無性資產(chǎn)來說，其計稅的基礎(chǔ)主要是在開發(fā)過程中，該資本滿足資本化條件之后到實現(xiàn)預(yù)期用途之前所發(fā)生的支出。企業(yè)在進行全新技術(shù)、產(chǎn)品以及工藝開發(fā)過程中所發(fā)生的費用，沒有形成無形資產(chǎn)的需要計入當期損益中。在根據(jù)相應(yīng)規(guī)定如實扣除的同時，要根據(jù)研究開發(fā)費用的50%進行加計扣除；對于形成無形資產(chǎn)的需要根據(jù)無形資產(chǎn)成本的150%進行攤銷。正是因為稅法對于自行研發(fā)形成的無形資產(chǎn)進行了可以按照成本150%攤銷的規(guī)定，這就造成了賬面價值和計稅基礎(chǔ)在初期確認的差異。但是在所得稅會計準則中并不確認差異所得稅影響。

四、對于無形資產(chǎn)的攤銷所得稅會計處理

在會計準則當中有關(guān)無形資產(chǎn)攤銷年限、攤銷方式和殘值等方面的相關(guān)規(guī)定和稅法中的內(nèi)容存在某些不同，從而造成無形資產(chǎn)賬面價值和計稅基礎(chǔ)間會形成可抵扣暫時性差異以及應(yīng)納稅暫時性差異。對于暫時性差異來說，在進行每期應(yīng)交所得稅計算過程中需要對應(yīng)納稅所得額進行相應(yīng)的調(diào)整，并且在進行會計處理過程中對于暫時性差異分別納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異確認遞延所得稅負債與遞延所得稅資產(chǎn)。

1.有關(guān)攤銷年限方面的內(nèi)容

會計準則中給予了規(guī)定：企業(yè)在取得相應(yīng)無形資產(chǎn)時需要對其使用壽命進行相應(yīng)的判定。對于那些使用壽命相對有限的無形資產(chǎn)來說，需要在使用壽命之內(nèi)進行較為合理的攤銷。對于那些使用壽命不能夠確定的無形資產(chǎn)來說就不用進行攤銷，但是需要在每個會計期間實施減值測試。稅法中對于無形資產(chǎn)的攤銷年限進行了規(guī)定，要保證其不低于10年。對于那些用于投資以及受讓的無形資產(chǎn)來說，相關(guān)法律規(guī)定或者合同限定使用年限的需要根據(jù)相關(guān)規(guī)定使用年限進行分期攤銷。

2.有關(guān)攤銷方法方面的內(nèi)容

在進行會計準則當中所選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法一定要能夠體現(xiàn)出和此項無形資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，同時要運用在不同的會計期間?？梢圆捎玫臄備N方法主要有產(chǎn)量法、直線法等等。對于那些受到技術(shù)陳舊等方面較大影響的在進行攤銷過程中可以采用類似于固定資產(chǎn)加速折舊的方式進行，對于那些不能明確預(yù)期實現(xiàn)方式的可以采用直線法進行攤銷。稅法中規(guī)定無形資產(chǎn)只能采用直線法計提的攤銷費用。

3.有關(guān)殘值方面的內(nèi)容

在會計準則中對殘值進行了明確規(guī)定，具體為：對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)來說要保證其殘值為零。但是以下情況是例外的：第一，具有第三方承諾，表示其在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時進行該無形資產(chǎn)購買的情況；第二，能夠按照活躍市場的情況獲得預(yù)計殘值信息，同時此市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時非常有可能存在。在稅法規(guī)定中無形資產(chǎn)殘值則是全為零。

五、對于無形資產(chǎn)的減值的所得稅會計處理

對于無形資產(chǎn)來說，會計準則規(guī)定可以按照無形資產(chǎn)的使用來進行區(qū)分，可以分為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)以及使用壽命有限的無形資產(chǎn)。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)來說可以不需要攤銷，但是需要在會計期末實施減值測試。如果無形資產(chǎn)能夠收回的金額比其賬面價值小，需要計提無形資產(chǎn)減值準備，并且要計入當期的損益。稅法中規(guī)定，不管無形資產(chǎn)的使用壽命是否能夠確定，都需要在相應(yīng)期限內(nèi)實施攤銷，并且攤銷額可以在稅前進行扣除。

例如某公司在2010年元旦外購了一項非專利技術(shù)，花費的成本為100萬。此公司按照其具體情況并不能估算出其合理的使用年限，作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。在2010年年末對資產(chǎn)實施減值測試得知其可收同金額為50萬。企業(yè)在進行計稅過程中，對于此無形資產(chǎn)按照10年期限采用直線法進行攤銷，攤銷金額可以在稅前進行扣除。設(shè)定2010年該公司的會計利潤為2000萬，并且沒有其他納稅調(diào)整事項，該公司所得稅率為25%。

對于此種情況進行分析：該無形資產(chǎn)的賬面價值為50萬，計稅基礎(chǔ)為90萬（100-100/10），賬面的價值相對于計稅基礎(chǔ)少40萬（90-50）。為了能夠抵扣暫時性差異，需要確認遞延所得稅資產(chǎn)10萬（40×25%）。應(yīng)納稅所得額為2040萬（2000+50-10），應(yīng)納所得稅額為510萬（2040×25%）。

六、無形資產(chǎn)所得稅會計處理問題的思考

1.從理論方面來說，在進行資本化過程中需要對研究以及開發(fā)兩個階段進行區(qū)別對待，要明確是否需將研究開發(fā)費用資本化還是進行費用化。從時間上看，在短期方面資本化可能會對當期的損益有所影響，減少當期的費用并且增加當期的應(yīng)納稅所得額。在長期方面就忽略了時間價值的影響，資本化的支出就會隨著各期的攤銷轉(zhuǎn)變成為費用。所以從這方面來看，現(xiàn)有的會計準則僅僅是推遲了資本化開發(fā)費用確認成為費用的時點。

2.現(xiàn)行企業(yè)會計準則規(guī)定無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用（即其達到預(yù)定用途）時起至終止確認時止。企業(yè)計提無形資產(chǎn)的攤銷，那么當期達到預(yù)定用途的無形資產(chǎn)，因為攤銷已經(jīng)影響了會計利潤，所以期末應(yīng)該就其暫時性差異確認遞延所得稅。

當至會計期末研發(fā)尚未形成無形資產(chǎn)的，仍在“研發(fā)支出--資本化支出”科目核算，在編制資產(chǎn)負債表時列入的項目為“開發(fā)支出”而不是“無形資產(chǎn)”。對于“開發(fā)支出”項目來說，其很有可能形成無形資產(chǎn)，但形成無形資產(chǎn)尚存在不確定性因素。開發(fā)支出列入了資產(chǎn)負債表，那么采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅時，應(yīng)就“開發(fā)支出”項目來確定其賬面價值和計稅基礎(chǔ)。其賬面價值為“研發(fā)支出”科目期末借方余額，而對于計稅基礎(chǔ)卻沒有明確規(guī)定。

七、結(jié)束語

總的來說，企業(yè)在進行全新技術(shù)、產(chǎn)品以及工藝開發(fā)過程中會形成某些無形資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的相關(guān)業(yè)務(wù)是會計活動中最為重要的組成部分之一，需要進行全面、及時以及準確的會計核算。對于無形資產(chǎn)所得稅的會計處理情況會在很大程度上影響到會計信息所具有的質(zhì)量，對于促進我國經(jīng)濟的進一步發(fā)展具有非常重要的意義。

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作者簡介：張紅梅（1974.10- ），女，湖南邵陽人，本科，中級會計師，主要從事財務(wù)工作