晏輝

摘 要：隨著“營改增”在全國范圍內(nèi)全面實施，對于主要繳納營業(yè)稅（和個人所得稅）的高校將產(chǎn)生重大影響。創(chuàng)建高效的、并與高校日益發(fā)展相適應的財稅管理模式成為當務之急。文章論述了“營改增”的戰(zhàn)略意義和試點實施進程，分析了新常態(tài)下高?！盃I改增”面臨的挑戰(zhàn)，提出了“營改增”應對的策略和建議。目的在于促進高校財稅工作的管理，減少涉稅風險，為高校的健康穩(wěn)定發(fā)展提供財稅保障。

關(guān)鍵詞：營改增；高校；挑戰(zhàn)；對策

中圖分類號： F810.42 文獻標識碼：J 文章編號：2095-7866 （2017） 03-088-006工業(yè)經(jīng)濟論壇 URL： http//www.iereview.com.cn DOI： 10.11970/j.issn.2095-7866.2017.03.011

Abstract： As the " Value-added Tax " is implemented nationwide， it will have a major impact on colleges that pay business tax （and individual income tax）. It is imperative to create efficient， and adaptive， fiscal and tax management models. The article discusses the strategic significance of " replace business tax with value-added tax "， analyzed the changllenge in colleges and universities under the new policy， put forward strategies and suggestions. The aim is to promote the management of the tax work in colleges and universities， reduce the risk and provide financial and tax guarantee for the healthy and stable development of universities.

Key words： Value-added Tax； University； Challenge； Countermeasures

引言

隨著高等教育體制改革的深入和高校辦學規(guī)模的擴大，高校在社會經(jīng)濟中的地位日益凸顯，成為經(jīng)濟發(fā)展的重要組成部分?，F(xiàn)階段實施的“營改增”財稅體制改革，將對高校財稅管理產(chǎn)生重大影響。新常態(tài)下高校應正視改革、優(yōu)化財稅管理模式、迎接挑戰(zhàn)，為高校的健康穩(wěn)定發(fā)展提供財稅保障。

一、“營改增”戰(zhàn)略意義及試點實施進程

“營改增”即原屬地方稅務局對在我國境內(nèi)提供勞務（不含加工、修理修配）、銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征收的營業(yè)稅改由國家稅務局征收增值稅。1994年分稅制改革后，財稅體制又一次深刻變革就是“營改增”，同時結(jié)構(gòu)性減稅的重要措施之一也是“營改增”，改革試點意義重大，影響深遠。首先，從制度上解決貨物和服務稅制不統(tǒng)一的問題，確保增值稅對貨物和勞務的全覆蓋，建立了比較完整的消費型增值稅制度，消費型增值稅制度的建立能夠有效的避免重復征稅，同時打通增值稅抵扣鏈條，從而在一定程度上促進社會的分工合作，對服務業(yè)的進一步發(fā)展和制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級提供了有力的保障。其次，逐步實現(xiàn)財稅領(lǐng)域“降成本”目標，進一步減輕企業(yè)稅負，雖然從短期來看財政收入減少了，但減輕企業(yè)稅負能夠為經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展提供保障，促進經(jīng)濟穩(wěn)定增長[1]。第三，全力打造公平、中性的稅收環(huán)境，良好的稅收環(huán)境能夠有效推動產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型和結(jié)構(gòu)優(yōu)化，促進深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革。

2010年中央經(jīng)濟工作會議提出：2011年要“研究推進在一些生產(chǎn)性服務業(yè)領(lǐng)域擴大增值稅征收范圍改革試點”。“營改增”實行分階段、分行業(yè)、分地區(qū)逐步試點實施。

第一階段：分行業(yè)、分地區(qū)試點改革，上海地區(qū)在2012年1月1日對一部分服務業(yè)和交通運輸行業(yè)實施了營改增試點；經(jīng)過一段時間的適應之后，2012年9月1日營改增試點由上海市向周邊省市擴散，至2012年12月1日，三個月的時間營改增試點已經(jīng)由上海市擴大到了北京、天津、湖北等8個省市。第二階段：分行業(yè)，不分地區(qū)在全國范圍開展，分地區(qū)試點改革完成之后，營改增試點于2013年8月1日從部分地區(qū)推向全國實施，另外，廣播影視服務也納入了營改增試點范圍。鐵路運輸業(yè)和郵政業(yè)于2014年1月1日在全國范圍內(nèi)實施營改增試點；電信業(yè)緊隨其后，于2014年6月1日在全國范圍內(nèi)實施營改增試點。第三階段：不分行業(yè)、不分地區(qū)，所有行業(yè)在全國范圍內(nèi)開展，自2016年5月1日起，我國全面推開營改增試點，把之前未納入營改增試點的建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)等行業(yè)均納入試點范圍。其中，高校作為我國重要的事業(yè)單位，應該按照現(xiàn)代服務業(yè)性質(zhì)實施營改增改革。但是高校的業(yè)務十分復雜，高校的財稅工作需要遵循的相關(guān)規(guī)則和相關(guān)制度非常多，所以，高校在營改增改革中會面臨巨大的挑戰(zhàn)和許多的問題。

二、全面“營改增”下高校面臨的挑戰(zhàn)

（一）“營改增”對高校稅務管理方面的影響

第一，“營改增”后高校納稅義務、稅種、稅率、稅基的變化?！盃I改增”前高校業(yè)務收入一般只涉及營業(yè)稅，屬地方稅務?！盃I改增”后高校的業(yè)務收入屬“現(xiàn)代服務業(yè)”應納入國家稅務管理，因此高校成為增值稅納稅義務人，必須依法辦理國稅稅務登記，履行增值稅申報、納稅義務。高校按其業(yè)務應繳納的營業(yè)稅稅種改繳納增值稅。對于高校所開展的應稅業(yè)務主要包括不動產(chǎn)租賃、橫向課題、各類咨詢業(yè)務、培訓班收入等，“營改增”前不動產(chǎn)租賃、橫向課題、咨詢按5%稅率、培訓收入按3%征收營業(yè)稅?！盃I改增”后一般納稅人不動產(chǎn)租賃執(zhí)行11%增值稅稅率、屬現(xiàn)代服務業(yè)執(zhí)行6%增值稅稅率；小規(guī)模納稅人不動產(chǎn)租賃執(zhí)行5%增值稅稅率、屬現(xiàn)代服務業(yè)執(zhí)行3%增值稅稅率稅基即計稅依據(jù)不同：原營業(yè)稅是價內(nèi)稅，稅額直接用收入乘以稅率即可；增值稅是價外稅，應當先將含稅收入換算成不含稅收入，再乘以稅率。增值稅稅款與營業(yè)稅稅款之間的區(qū)別可以用稅法原理進行分析，其中增值稅稅款的承擔者是買方，而營業(yè)稅稅款的承擔著是銷售方

第二，“營改增”高校納稅人身份認定問題根據(jù)“營改增”增值稅納稅人資格認定的相關(guān)規(guī)定，高校納稅人身份認定為：小規(guī)模納稅人或者是一般納稅人。兩者之間存在一定的差別：以應稅服務年銷售額達到500萬元（含）為標準，一般納稅人的應稅服務年銷售額超過500萬元，小規(guī)模納稅人的應稅服務未超過500萬元，但是，一些單位和個體商戶不經(jīng)常發(fā)生應稅行為，根據(jù)這些單位和商戶的實際情況可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。高校若選擇成為一般納稅人，要求高校會計核算要嚴格區(qū)分各種增值稅業(yè)務，對各項業(yè)務涉及的增值稅銷項稅額按不同稅率分別核算；如果不能嚴格區(qū)分各種增值稅業(yè)務就按照較高的稅率征收，這就會在一定程度上增加高校的稅收負擔。同時高校若為一般納稅人，可以參與增值稅抵扣鏈條，同樣要求高校對應稅業(yè)務準確區(qū)分進項稅額方可抵扣，否則將不予抵扣，反而增加了高校的稅負。高校若選擇成為小規(guī)模納稅人，原適用稅率為5%的營業(yè)稅改為征收率為3%的增值稅，高校的稅負會減輕。但高校若為小規(guī)模納稅人，應稅業(yè)務不能自行開具增值稅專用發(fā)票，也不能申請進項稅額抵扣。這樣高校參與社會經(jīng)濟的職能會受到較大的限制，在社會經(jīng)濟競爭中處于不利的地位，對高校的發(fā)展不利。高校實施營業(yè)稅改增值稅后的一個重要的稅務管理問題就是高校的增值稅納稅人身份選擇問題[2]。

第三，財政、稅務票據(jù)使用風險問題。高校是我國重要的事業(yè)單位，主要依靠財政撥款，高校主要教學活動屬非稅業(yè)務，不需要繳納稅金。但隨著高校社會服務功能的深入，其經(jīng)營性業(yè)務不斷增加。日常實際操作過程中哪些業(yè)務按非稅收入管理，哪些按稅法規(guī)定繳納稅金后再上繳財政，往往會模糊不清，因此非稅業(yè)務與應稅業(yè)務的界定是高校財務需解決的重點和難點問題?！盃I改增”前，高校應稅業(yè)務項目一般直接開具地稅局營業(yè)稅普通發(fā)票。營業(yè)稅改增值稅實施后，普通發(fā)票以及增值稅專用發(fā)票可以由一般納稅人自行開具。但是小規(guī)模納稅人不能開具增值稅專用發(fā)票只能開具增值稅普通發(fā)票，小規(guī)模納稅人開具增值稅專用發(fā)票需要向主管稅務機關(guān)提出申請，主管稅務機關(guān)同意申請后代小規(guī)模納稅人開具增值稅專用發(fā)票。增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票開具、使用和管理都比營業(yè)稅普通發(fā)票嚴格得多，特別是增值稅專用發(fā)票必須通過增值稅防偽稅控系統(tǒng)開具，而且相關(guān)企業(yè)每個月都要向主管稅務機關(guān)進行增值稅專用發(fā)票認證和申報[3]。我國刑法對增值稅專用發(fā)票犯罪打擊力度比普通發(fā)票犯罪更重，體系更完善。因此票據(jù)選擇不當與使用不當，違反相關(guān)財政規(guī)定和涉稅的風險是高校財務人員應正視的法律問題。

（二）“營改增”對高校財務管理方面的影響

1. 對高校收入、成本費用核算的影響

目前高校執(zhí)行的財務制度是高等學校會計制度，高校會計核算通常情況下采用收付實現(xiàn)制。但營改增后，應稅項目核算需要采用權(quán)責發(fā)生制，收入和費用歸屬期是按照權(quán)利和責任的發(fā)生來決定的，本期的收入和費用是指在本期內(nèi)已經(jīng)收到的費用、已經(jīng)發(fā)生的費用或者是需要負擔的費用等一切費用，不論這些款項是否收到或者是付出，都當做本期的收入和費用。與之相反，所有不屬于本期的收入和費用都不能作為本期的收入和費用處理。

“營改增”前營業(yè)稅是價內(nèi)稅，營業(yè)稅=應稅收入*稅率，收入的確認即為應稅收入；“營改增”后增值稅為價外稅，增值稅（銷項）=應稅收入÷（1+ 稅率）×稅率，收入確認為應為收入/（1+稅率）?！盃I改增”后收入較“營改增”前減少[3]。高校經(jīng)費來源大部分是財政撥款，成本分擔核算機制還不健全，而且高校的財務核算一般按項目進行歸集，如何對公共成本如水、電等按項目進行科學合理分擔和進項稅額抵扣，是高校項目和涉稅經(jīng)費核算、管理的難點、重點。

2. 對高校會計核算的影響

高校一般按項目進行會計核算，因此需要對項目按應稅項目和非應稅項目分別核算?！盃I改增”后應按增值稅管理要求設置會計科目。在“應交稅費”科目增設2個二級科目，即“應交增值稅”和“未交增值科”；在二級科目“應交增值稅”下增設5個三級科目，即“應交增值稅——銷項稅額、進項稅額、進項稅額轉(zhuǎn)出、轉(zhuǎn)出未交增值稅、轉(zhuǎn)出多交增值稅” [4]。

3. 相關(guān)稅費會計核算

（1）開具增值稅發(fā)票入賬，分錄為：

借：銀行存款或應收賬款

貸：科研事業(yè)收入（經(jīng)營收入、其他收入）—應稅收入

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

（2）計提相關(guān)稅費，分錄為：

借：科研事業(yè)支出（經(jīng)營支出、其他支出）—應稅支出—稅金及附加（x項目）

貸：應交稅費——應交城建稅

——教育費附加

——地方教育費附加

——企業(yè)所得稅

——其他稅費等

（3）收到增值稅抵扣發(fā)票入賬，分錄為：

借：科研事業(yè)支出（經(jīng)營支出、其他支出）—應稅支出—原材料（x項目） —勞務（x項目）

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款（應付賬款）

三、“營改增”下高校財稅工作的應對策略和建議

（一）強化涉稅人員的稅務專業(yè)知識培訓

“營改增”前高校財務人員所從事的是簡單稅務工作和會計核算，“營改增”后稅務工作、會計核算工作復雜且涉稅風險大。高校應當及時對財務人員進行稅務知識培訓，提高專業(yè)素質(zhì)。還要加強對相關(guān)校內(nèi)涉稅部門、人員的稅務政策的宣講、稅務知識的輔導培訓，營造良好的涉稅氛圍，控制涉稅風險。

（二）建立良好稅務關(guān)系

“營改增”后國家取消了高校有關(guān)營業(yè)稅的稅收優(yōu)惠政策，為了解決這一問題，促進教育事業(yè)的全面發(fā)展，國家會相繼出臺相關(guān)政策，因此在新舊政策交替時，高校應與稅務保持高度聯(lián)系，關(guān)注國家出臺的新政策，及時掌握新政策，充分利用優(yōu)惠政策，將學校的稅負降到最低。

（三）加強稅收籌劃，充分利用稅收優(yōu)惠政策

“營改增”的根本目的在于降低行業(yè)整體稅負，但在實際稅改中可能會有稅負增加的情況，因此高校應對本校的實際情況綜合分析，充分利用稅收優(yōu)惠政策進行稅收籌劃。高校如認定為一般納稅人，為避免稅負增加，選擇可提供增值稅專用發(fā)票的上游單位，盡可能取得合法的抵扣憑證，提高可抵扣進項稅額，減少不可抵扣的現(xiàn)象[4]。根據(jù)“營改增”相關(guān)規(guī)定，高校橫向科研中提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、這些技術(shù)服務免征增值稅。所以高校要爭取獲得省級科技主管部門技術(shù)交易機構(gòu)資質(zhì)，持科技主管部門認定登記的技術(shù)合同報主管國家稅務局備查，以享受國家稅收優(yōu)惠政策。這樣不緊提高了科研資金使用效率，還提高科研人員科研積極性。

（四）建立健全會計核算和內(nèi)部控制制度

“營改增”后高校會計核算體系和內(nèi)部控制體系會發(fā)生重大的變革，財務核算工作更加復雜且量大。高校財務應積極應對：完善會計核算和內(nèi)部控制制度，優(yōu)化會計核算流程。在財務基礎(chǔ)工作方面：嚴格按增值稅管理要求設置會計科目；合理區(qū)分應稅項目和非稅項目，對應稅項目按項目進行成本費用歸集和進項稅額的抵扣；嚴格按非稅收入、應稅收入和免稅收入進行收入核算。在內(nèi)部控制制度方面：制定和實施增值稅相關(guān)的制度，如增值稅發(fā)票的領(lǐng)購和保管、增值稅發(fā)票專用章的保管和使用、增值稅發(fā)票的開具；明確崗位職責，實現(xiàn)不相容崗位分離；對財務處理流程進行梳理，確保合法有效的運行。

四、結(jié)束語

“營改增”是我國重要的一項結(jié)構(gòu)性、減稅稅制改革，已經(jīng)在全國范圍內(nèi)推行。高校應充分利用“營改增”帶來的機遇，做好納稅籌劃，降低稅負，促進高校教育事業(yè)健康發(fā)展；同時高校應積極應對挑戰(zhàn)，加強新政策的宣傳和培訓，優(yōu)化財務管理模式，努力提高財務管理水平，科學、合理的控制和防范稅務風險，為高校穩(wěn)健運營奠定堅實的基礎(chǔ)。

參考文獻

[1] 熊娜.營改增對高校稅負及財務管理影響的探討[J]，會計之友，2017（04），110-113.

[2] 韓愛國等.營改增后高校相關(guān)財務問題探索[J]，邢臺學院報，2016（04），107-108，114.

[3] 晉榮敏.“營改增”背景下高校科研經(jīng)費管理的探討，[J]，高校財務，2016（11.22），85-87.

[4] 財政部 國家稅務總局 國家稅務總局貨物和勞務稅司負責人就全面推開營改增試點答記者問 [Z] 2016/3.