喬鵬程+楊明

【摘 要】區(qū)塊鏈技術(shù)將對(duì)現(xiàn)有的公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)及內(nèi)部控制體系形成挑戰(zhàn)，文章從會(huì)計(jì)信息理論、內(nèi)部控制環(huán)境、內(nèi)部控制主體等三個(gè)方面構(gòu)想了將產(chǎn)生的顛覆。區(qū)塊鏈技術(shù)將引發(fā)的公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)與內(nèi)部控制新問(wèn)題可能來(lái)自四個(gè)方面，文章對(duì)此提出了在管理者技術(shù)認(rèn)知、相關(guān)基礎(chǔ)工作、內(nèi)部審計(jì)、系統(tǒng)安全方面的創(chuàng)新應(yīng)對(duì)措施。

【關(guān)鍵詞】區(qū)塊鏈技術(shù)；會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)；公司治理；內(nèi)部控制

一、引言

區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)（Blockchain technology structure，類似Ajax）設(shè)計(jì)的提出，對(duì)數(shù)據(jù)信息的基礎(chǔ)語(yǔ)言或處理平臺(tái)產(chǎn)生革命性影響，區(qū)塊鏈技術(shù)結(jié)構(gòu)是當(dāng)前熱門的新型技術(shù)。區(qū)塊鏈技術(shù)結(jié)構(gòu)是比特幣的一種底層技術(shù)，李政道（2016）可以實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)自引用，同時(shí)存儲(chǔ)大量商業(yè)數(shù)據(jù)交易信息。最大特征是數(shù)據(jù)的加密性、公開(kāi)性、透明性、不可篡改性、會(huì)計(jì)記錄的可追溯性等。馬西莫·莫里尼（2016）區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)的應(yīng)用將對(duì)審計(jì)、會(huì)計(jì)信息、金融、公司內(nèi)部控制、商業(yè)活動(dòng)等信息數(shù)據(jù)記錄與交易活動(dòng)產(chǎn)生革命性的影響。內(nèi)部控制是公司管理和公司治理的重要組成部分，是公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的保障，中國(guó)上市公司已普遍地建立了一套完整內(nèi)部控制體系，但是在互聯(lián)網(wǎng)和信息技術(shù)的現(xiàn)代，信息系統(tǒng)下的內(nèi)部控制在實(shí)際運(yùn)行中仍存在一些問(wèn)題，那些無(wú)法有效防的風(fēng)險(xiǎn)將對(duì)公司生存發(fā)展產(chǎn)生影響。國(guó)內(nèi)外相關(guān)研究文獻(xiàn)，Hermanson（2000）調(diào)查發(fā)現(xiàn)信息系統(tǒng)的資源性控制能對(duì)管理產(chǎn)生有用價(jià)值、改善公司的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，影響公司的運(yùn)營(yíng)決策。彭家生（2011）我國(guó)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和內(nèi)部控制的歷史演進(jìn)具有時(shí)態(tài)性，所以區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)對(duì)今天的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)將產(chǎn)生了新的應(yīng)用與理論創(chuàng)新機(jī)遇。張林，丁鑫（2011）我國(guó)上市公司的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)與內(nèi)部控制尚有不完善狀態(tài)，相關(guān)制度還沒(méi)有得到有效的實(shí)施。劉梅（2015）會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的迅速發(fā)展，對(duì)以往傳統(tǒng)內(nèi)部控制理論產(chǎn)生新的需求。

綜上，國(guó)內(nèi)外相關(guān)研究的重點(diǎn)集中在內(nèi)部控制的作用、完善和構(gòu)建，另外大量文獻(xiàn)研究圍繞會(huì)計(jì)信息化對(duì)內(nèi)部控制產(chǎn)生影響。但是，隨著區(qū)塊鏈技術(shù)的提出和構(gòu)想，學(xué)者需要重新對(duì)新技術(shù)下會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的構(gòu)建與內(nèi)部控制的創(chuàng)新進(jìn)行研究，本文將對(duì)這一問(wèn)題進(jìn)行思考。

二、區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)對(duì)傳統(tǒng)內(nèi)部控制的挑戰(zhàn)

區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)與內(nèi)部控制變化將體現(xiàn)在：

（一）內(nèi)部控制的環(huán)境將發(fā)生變化

在區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下的公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)推廣之后，會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)處理較之前相對(duì)集中變的去中心化，每下區(qū)塊鏈上的參與者都獨(dú)立自主地進(jìn)行記錄，最后選擇出一位最好的會(huì)計(jì)信息記錄者記錄商業(yè)活動(dòng)，并將最終數(shù)據(jù)傳輸給每一個(gè)商業(yè)活動(dòng)的參與者保存。由于區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下的公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)系統(tǒng)的增加了會(huì)計(jì)核算活動(dòng)和交易記錄的多樣性與復(fù)雜性。為了確保信息化環(huán)境下會(huì)計(jì)能像這前那樣通過(guò)內(nèi)部控制體系保障經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的會(huì)計(jì)信息能反映出該活動(dòng)的正確性和可靠性，公司治理的邊界將不斷的完善和擴(kuò)大，會(huì)計(jì)人員不僅要掌握基本會(huì)計(jì)知識(shí)還要掌握信息化系統(tǒng)，并能夠熟練應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)記賬。這就要求會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和相關(guān)內(nèi)部控制體制要比傳統(tǒng)管理環(huán)境下對(duì)會(huì)計(jì)的控制，增加了對(duì)加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)安全以及信息化系統(tǒng)運(yùn)行穩(wěn)定要內(nèi)部控制要求。

（二）控制主體發(fā)生變化

在傳統(tǒng)內(nèi)部控制環(huán)境下，會(huì)計(jì)人員是公司業(yè)務(wù)的重要管理主體。在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后要進(jìn)行記錄，并且要嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)處理的流程進(jìn)行信息分類和賬目保存，例如：原始憑證、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿和財(cái)務(wù)報(bào)表等，如果有人惡意修改，那么在憑證的存根上很容易留下痕跡。而且會(huì)計(jì)的每個(gè)工作流程都必須經(jīng)過(guò)領(lǐng)導(dǎo)簽章，通過(guò)層層審核，才能結(jié)束此項(xiàng)工作。未來(lái)區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制由人與人的聯(lián)系轉(zhuǎn)變?yōu)榫W(wǎng)絡(luò)站點(diǎn)與站點(diǎn)間聯(lián)系。會(huì)計(jì)信息記錄工作實(shí)現(xiàn)區(qū)塊鏈分部式記賬，會(huì)計(jì)信息內(nèi)部控制的主體變的不現(xiàn)明確，在方便有效的同時(shí)也增加了一定的管理主體風(fēng)險(xiǎn)。但是根據(jù)產(chǎn)權(quán)理論，公司是有明確主體的私有產(chǎn)權(quán)，因此為了保證財(cái)產(chǎn)安全與完整，確保公司提供的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息真實(shí)可靠，重新確認(rèn)內(nèi)部控制主體成為重中之重。

（三）會(huì)計(jì)信息理論的挑戰(zhàn)

傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息理論與內(nèi)部控制理論是建設(shè)大不完信息下的，在非對(duì)稱信息契約下，公司為了獲取有效決策信息，不斷投入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和相關(guān)內(nèi)部控制體系的建設(shè)成本。區(qū)塊鏈技術(shù)結(jié)構(gòu)下，會(huì)計(jì)信息理論將一次巨大改革，不管是傳統(tǒng)的手工記賬還是信息化的會(huì)計(jì)工作理念，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督，使其信息能夠真實(shí)準(zhǔn)確，防止會(huì)計(jì)工作人員弄虛作假，是每個(gè)單位都應(yīng)重視的問(wèn)題，如何解決這些問(wèn)題也應(yīng)引起我們的重視。內(nèi)部控制為確保公司提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、財(cái)務(wù)安全提供了一系列科學(xué)的控制流程，只有不斷地完善問(wèn)題、解決問(wèn)題，才能提高公司的整體分析以及決策能力，為公司決策者和高層管理者提供正確、真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，更好地實(shí)施其工作職能。但是在區(qū)塊鏈技術(shù)下，會(huì)計(jì)信息變成共享和完全信息，信息不再是資源和博弈的決勝條件，這將對(duì)理論和信息理論產(chǎn)生挑戰(zhàn)。

三、區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

（一）管理者對(duì)區(qū)塊鏈技術(shù)下會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)變化認(rèn)識(shí)不到位

由于公司管理人員和會(huì)計(jì)人員對(duì)區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)認(rèn)識(shí)不足，會(huì)計(jì)觀念還在傳統(tǒng)記賬和核賬的內(nèi)部控制理念下停滯不前，無(wú)法完全的認(rèn)識(shí)到區(qū)塊鏈對(duì)會(huì)計(jì)工作顛覆。僅僅認(rèn)為區(qū)塊鏈技術(shù)是一種新信息化手段，只是可以替代過(guò)去集中核算的工作，從而減輕會(huì)計(jì)人員記錄、內(nèi)部審計(jì)人員的審核，及內(nèi)部控制的制度性過(guò)渡約制產(chǎn)生負(fù)效應(yīng)、會(huì)提高會(huì)計(jì)工作效率、達(dá)到更好的內(nèi)容控制的準(zhǔn)確性。顯然這樣的認(rèn)識(shí)是不能有效應(yīng)對(duì)區(qū)塊鏈技術(shù)對(duì)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)和內(nèi)部控制產(chǎn)生的顛覆的。

（二）內(nèi)部控制的基礎(chǔ)工作難以應(yīng)對(duì)區(qū)塊鏈技術(shù)的挑戰(zhàn)endprint

未來(lái)實(shí)施區(qū)塊鏈技術(shù)的環(huán)境中，將無(wú)法建設(shè)有機(jī)動(dòng)態(tài)的公司治理內(nèi)部控制管理體系。公司部分高層人員為了自身的利益，指使他人對(duì)會(huì)計(jì)信息弄虛作假，公司財(cái)產(chǎn)安全性內(nèi)部控制不足，在區(qū)塊鏈的新型商業(yè)環(huán)境中會(huì)對(duì)公司經(jīng)濟(jì)效益造成了不良的影響。大量非經(jīng)濟(jì)管理因素造成了公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)與內(nèi)部控制的基礎(chǔ)工作難以實(shí)施，在區(qū)塊鏈的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中，將會(huì)發(fā)生會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)不真實(shí)，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的日常運(yùn)行和維護(hù)工作混亂，會(huì)計(jì)憑證的保管與傳遞出現(xiàn)錯(cuò)誤，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量不足，甚至出現(xiàn)個(gè)別虛假現(xiàn)象。

（三）會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督不到位

在未來(lái)區(qū)塊鏈技術(shù)結(jié)構(gòu)下，內(nèi)部監(jiān)督不健全將主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是內(nèi)部監(jiān)督不嚴(yán)格，審計(jì)監(jiān)督職能不全面。內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)一些技術(shù)性違法和外部區(qū)塊鏈上的其它公司的違規(guī)問(wèn)題產(chǎn)生忽視，將影響本公司信息的真實(shí)準(zhǔn)確性。二是審計(jì)人員的制度實(shí)施邊界產(chǎn)生模糊。審計(jì)應(yīng)該是相對(duì)獨(dú)立的部門，不同公司的審計(jì)部門與會(huì)計(jì)部門會(huì)因區(qū)塊鏈的記賬特點(diǎn)而將審計(jì)范圍混為一體，工作的嚴(yán)謹(jǐn)性和審計(jì)監(jiān)察邊界難以劃分。

四、應(yīng)對(duì)區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制革命的措施

（一）提高公司管理者的區(qū)塊鏈技術(shù)認(rèn)知

我國(guó)是“互聯(lián)網(wǎng)+”的創(chuàng)新大國(guó)，未來(lái)必將是普及區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下的公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)最快的國(guó)家和地區(qū)，對(duì)于傳統(tǒng)的內(nèi)部控制體系是種新生的沖擊，在內(nèi)部控制制度新舊交替的過(guò)程中，最重要的得到公司管理層的高度關(guān)注和支持。公司領(lǐng)導(dǎo)者是該公司的引導(dǎo)者和決策者，如果沒(méi)有公司領(lǐng)導(dǎo)者的支持的區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下的公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和相關(guān)內(nèi)部控制的完善將很信難以進(jìn)行下去。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，不論哪家公司都需要符合制定和優(yōu)化本公司的區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)相關(guān)內(nèi)部控制的制度性變革。只有公司的管理者技術(shù)意識(shí)提高了，才能更好的抓住區(qū)塊鏈技術(shù)到來(lái)對(duì)公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制挑戰(zhàn)的主動(dòng)優(yōu)勢(shì)，所以公司內(nèi)部控制制度的制定者要有強(qiáng)烈的責(zé)作感和緊迫感。

（二）做好區(qū)塊鏈的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)管理工作

會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制的工作程序主要包括會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)流程是否規(guī)范，基本數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確、真實(shí)、全面、公允、高效、完整等。為了完善區(qū)塊鏈技術(shù)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制，公司必須建立健全的新的內(nèi)部管理制度，建立新的員工崗位責(zé)任制度、云計(jì)算記錄操作流程管理制度、大數(shù)據(jù)維護(hù)流程管理制度、移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)管理制度、傳播交易信息安全保管制度、去中心化權(quán)威機(jī)構(gòu)管理制度和可追溯性管理等制度。要完善好會(huì)計(jì)信息檔案保管工作，包括聯(lián)盟鏈的輸入輸出數(shù)據(jù)的管理、提前備份數(shù)據(jù)的管理、工作量證明存檔數(shù)據(jù)的管理和保密程序等方面的管理。

（三）強(qiáng)化區(qū)塊鏈下的內(nèi)部審計(jì)

公司的內(nèi)部審計(jì)工作是在區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的審計(jì)中將擔(dān)負(fù)重要的信息監(jiān)督職能。內(nèi)部審計(jì)人員要持續(xù)檢查與信息化系統(tǒng)有關(guān)的內(nèi)部控制制度的運(yùn)行工作與數(shù)據(jù)生成，以確保賬目的準(zhǔn)確性、真實(shí)性、完整性。內(nèi)部控制制度執(zhí)行者和提供原始數(shù)據(jù)的部門要積極配合內(nèi)部審計(jì)人員的審計(jì)工作，審計(jì)檢查該部門在區(qū)塊鏈上制作和傳遞的電子數(shù)據(jù)與書面提供的資料是否保持一致，防止非法修改歷史數(shù)據(jù)等現(xiàn)象的發(fā)生。

最重要的是內(nèi)部審計(jì)人員要確保審計(jì)其獨(dú)立性，公司治理中的審計(jì)委員會(huì)要為審計(jì)部門的審計(jì)工作可以直接躍過(guò)中間管理層，向公司第一負(fù)責(zé)人進(jìn)行匯報(bào)提供基礎(chǔ)和保護(hù)。在開(kāi)展區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行后，會(huì)計(jì)的工作范圍將得到了更大物理空間的職能范圍的擴(kuò)展。此時(shí)，內(nèi)部審計(jì)工作要與會(huì)計(jì)工作的變化相結(jié)合，鑒于區(qū)塊鏈技術(shù)架構(gòu)下業(yè)務(wù)的巨大變化，內(nèi)部審計(jì)部門需要主動(dòng)積極參與與會(huì)計(jì)工作有關(guān)的深入細(xì)節(jié)，在源頭上深度參與以保證公司在區(qū)塊鏈技術(shù)下會(huì)計(jì)記錄信息得到為管理決策有效服務(wù)，并且公司的治理得到相應(yīng)的優(yōu)化完善。

（1.西藏民族大學(xué)，陜西 咸陽(yáng)712082；2.東北農(nóng)業(yè)大學(xué)，黑龍江哈爾濱 150036）

參考文獻(xiàn)：

[1]李政道，任曉聰.區(qū)塊鏈對(duì)互聯(lián)網(wǎng)金融的影響探析及未來(lái)展望[J].技術(shù)經(jīng)濟(jì)與管理研究，2016，（10）： 75-78.

[2]馬西莫·莫里尼，王瀟靚.從“區(qū)塊鏈熱”到金融交易實(shí)踐[J].金融市場(chǎng)研究，2016，（07）：113-126.

[3]劉梅.會(huì)計(jì)信息化對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的影響以及對(duì)策研究[J].經(jīng)濟(jì)管理，2015，（9）：13-17.

基金項(xiàng)目：2016年國(guó)家社科基金項(xiàng)目：“經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下企業(yè)創(chuàng)新內(nèi)部控制管理激發(fā)新動(dòng)力研究”（主持人喬鵬程，項(xiàng)目編號(hào)16CGL013）。

作者簡(jiǎn)介：

喬鵬程（1981—），男，漢族，山西晉中人，在讀博士，西藏民族大學(xué)講師，主要研究方向：會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)、內(nèi)部控制、審計(jì)。

楊明（1978—），男，漢族，黑龍江哈爾濱人，在讀博士，東北農(nóng)業(yè)大學(xué)講師，主要研究方向：會(huì)計(jì)核算技術(shù)、政府會(huì)計(jì)。endprint