閆 坤，于樹一

（中國社會(huì)科學(xué)院a.農(nóng)村發(fā)展研究所；b.財(cái)經(jīng)戰(zhàn)略研究院，北京100732）

在由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的大背景下，改革開放作為中國發(fā)展的主要?jiǎng)恿?，不斷將歷史的車輪向前推進(jìn)。財(cái)稅改革作為改革開放的先鋒兼后盾，為中國發(fā)展取得舉世矚目的成就提供了基礎(chǔ)性保障。正因如此，黨的十八屆三中全會(huì)正式將財(cái)政定位提升到國家治理基礎(chǔ)和重要支柱的高度。在中國特色社會(huì)主義新時(shí)代，改革開放步入嶄新階段，財(cái)稅體制也需要隨之進(jìn)一步健全和完善，一方面為改革“開路清障”，另一方面為開放“鋪路搭橋”，牢牢鞏固目前我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展在世界經(jīng)濟(jì)深度調(diào)整過程中的領(lǐng)先優(yōu)勢(shì)。在新的歷史起點(diǎn)上，我們需要認(rèn)清形勢(shì)，全面把握新時(shí)代我國財(cái)稅改革的環(huán)境、任務(wù)和挑戰(zhàn)，帶著問題回顧40年的改革進(jìn)程，找到改革的主線索，做出具有規(guī)律性的判斷，再回到當(dāng)下，形成科學(xué)、準(zhǔn)確的未來改革思路。

一、新時(shí)代我國財(cái)稅改革的環(huán)境、任務(wù)和挑戰(zhàn)

近十年，世界經(jīng)濟(jì)局勢(shì)風(fēng)云變幻，在經(jīng)歷美國次貸危機(jī)引發(fā)的國際金融危機(jī)之后，又卷入歐洲主權(quán)債務(wù)危機(jī)的漩渦，盡管危機(jī)已經(jīng)過去，但其影響還在。主要發(fā)達(dá)國家和地區(qū)的經(jīng)濟(jì)已現(xiàn)復(fù)蘇但動(dòng)力不足，要重拾往日的輝煌，必須找到最佳路徑。然而，在危機(jī)中各國財(cái)政元?dú)獯髠y以支撐起國家治理需求，所以必須首先重振財(cái)政。但是，要想依靠剛有起色的本國經(jīng)濟(jì)迅速搭建起雄厚的財(cái)力基礎(chǔ)很難，只有向外尋求出路，打響貿(mào)易戰(zhàn)是必然。

我國經(jīng)濟(jì)雖然經(jīng)受住了經(jīng)濟(jì)危機(jī)的考驗(yàn)，但已無法保持原有的高速增長，要承受住增速換擋的內(nèi)部壓力，同時(shí)，還要面對(duì)包括貿(mào)易戰(zhàn)在內(nèi)的外部壓力。由于財(cái)政活動(dòng)以資金運(yùn)動(dòng)為載體，與國家改革、開放、發(fā)展和穩(wěn)定的各層面均能建立起聯(lián)系，因此，在這樣的國內(nèi)外形勢(shì)下，財(cái)政只能肩負(fù)起更大的責(zé)任，為新時(shí)代改革和開放、發(fā)展和穩(wěn)定打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，提供牢固的支撐。

從改革的角度看，財(cái)稅改革屬于綜合層面的改革，處于社會(huì)主義市場化改革的頂層設(shè)計(jì)和各項(xiàng)配套改革之間，要發(fā)揮承上啟下的作用。一方面通過“以財(cái)行政”逐一落實(shí)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制改革方略；另一方面通過提供改革的物質(zhì)條件和基礎(chǔ)支撐，引領(lǐng)其他各領(lǐng)域的配套改革。

從開放的角度看，財(cái)政處于資本、勞動(dòng)力等要素加速跨境流動(dòng)的大潮中，要立足于國家和人民的權(quán)益，通過已經(jīng)搭建的“一帶一路”、亞洲基礎(chǔ)設(shè)施投資銀行、經(jīng)濟(jì)特區(qū)、自由貿(mào)易區(qū)等對(duì)外開放平臺(tái)，致力于推動(dòng)高質(zhì)量的經(jīng)濟(jì)全球化，最終推動(dòng)構(gòu)建起人類命運(yùn)共同體。

從發(fā)展的角度看，財(cái)政要圍繞著提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的基本職能組織收入、安排支出、完善管理，為經(jīng)濟(jì)社會(huì)總體發(fā)展和企業(yè)、居民等市場主體發(fā)展提供強(qiáng)有力的保障和支持。同時(shí)，財(cái)政要不斷調(diào)整具體職能的邊界，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和社會(huì)主義市場化改革的進(jìn)程。

從穩(wěn)定的角度看，財(cái)政要通過政策性安排與貨幣政策協(xié)調(diào)配合，以實(shí)現(xiàn)政府對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)總量和結(jié)構(gòu)的雙重調(diào)控。財(cái)政政策的優(yōu)勢(shì)除了作用直接、短期見效等方面，更重要的是存在自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制，可以通過自動(dòng)穩(wěn)定和相機(jī)抉擇兩重作用抑制風(fēng)險(xiǎn)因素，實(shí)現(xiàn)宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定目標(biāo)。

然而，要讓財(cái)政成為名副其實(shí)的國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，在上述所有重要方面都能發(fā)揮出應(yīng)有的作用，支撐起新時(shí)代改革開放大局，就不能回避深層次的體制問題，而必須通過深化財(cái)稅體制改革，完善自身，建立起現(xiàn)代財(cái)政制度。但這并非易事，因?yàn)楫?dāng)前的財(cái)稅改革在發(fā)展、穩(wěn)定、改革、開放層面均面臨著較為嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

在發(fā)展層面，面對(duì)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)、財(cái)政政策不斷放寬的挑戰(zhàn)。近年來，我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)入新常態(tài)，其表現(xiàn)是經(jīng)濟(jì)增長速度下行，由之前的兩位數(shù)的高增長降至2017年的6.9%、2018年上半年的6.7%，經(jīng)濟(jì)蛋糕擴(kuò)張的腳步明顯放慢。宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定需要寬松的財(cái)政政策支持，所以，近兩年我國以減稅降費(fèi)為主要內(nèi)容的積極財(cái)政政策取向從“更加積極”發(fā)展到“聚力增效”，不斷出臺(tái)新的減稅降費(fèi)措施，不斷加深減稅降費(fèi)的程度。但與此同時(shí)，為了滿足人民日益增長的美好生活需要，為了治理各領(lǐng)域發(fā)展的不平衡不充分問題，我國財(cái)政支出責(zé)任越來越重，債務(wù)規(guī)模越來越大，要以財(cái)政的發(fā)展來支撐經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展越來越難了。

在穩(wěn)定層面，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)威脅地方財(cái)政穩(wěn)定，稅收的收入再分配功能羸弱也不利于穩(wěn)定。在現(xiàn)行分稅制體制下，財(cái)權(quán)上移、事權(quán)下移的動(dòng)機(jī)是客觀存在的，即便在制度和政策制定時(shí)已經(jīng)對(duì)其有所考慮，但實(shí)際上造成地方財(cái)政（尤其是基層財(cái)政）困難的局面一直沒有實(shí)質(zhì)性解決。在轉(zhuǎn)移支付等制度不健全的前提下，巨大的地方財(cái)力缺口給地方政府帶來巨大壓力，地方政府為了緩解財(cái)政壓力普遍通過賣地和發(fā)債進(jìn)行融資，隨之而來的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)威脅著地方財(cái)政的可持續(xù)。與此同時(shí)，我國以間接稅為主的稅制結(jié)構(gòu)具有累退性，會(huì)導(dǎo)致收入越低承擔(dān)稅負(fù)越重的境況，從而弱化稅收的收入再分配功能，對(duì)社會(huì)穩(wěn)定也有間接影響。其原因是間接稅以商品和勞務(wù)為課稅對(duì)象，最終稅負(fù)通過價(jià)格轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，而低收入消費(fèi)者邊際消費(fèi)傾向往往較高，大部分稅負(fù)就落到了低收入消費(fèi)者的頭上。所以，迫切需要加速調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，建立現(xiàn)代稅收制度，重塑我國稅收的收入再分配功能，消除不穩(wěn)定因素。

在改革層面，預(yù)算制度和稅收制度改革進(jìn)入深水區(qū)，財(cái)政管理體制改革相對(duì)滯后。隨著財(cái)稅體制改革的全面深化，新修訂的《預(yù)算法》把各類財(cái)政性資金均關(guān)進(jìn)了預(yù)算的“籠子”，稅收征管體制和各稅種的分項(xiàng)改革扎實(shí)推進(jìn)，地方政府債務(wù)管理體制已經(jīng)建立健全，新一輪土地改革也在穩(wěn)步向前?！皾u進(jìn)式”改革的策略是先易后難，當(dāng)一項(xiàng)項(xiàng)改革目標(biāo)陸續(xù)實(shí)現(xiàn)的同時(shí)，也就意味著改革的攻堅(jiān)期和深水區(qū)就快到來。當(dāng)預(yù)算制度改革必須面對(duì)全面績效化，稅收制度改革必須面對(duì)深度結(jié)構(gòu)調(diào)整時(shí)，就必須加速推進(jìn)財(cái)政管理體制改革，理順政府間財(cái)政關(guān)系。當(dāng)前，地方主體稅種受到“營改增”改革的沖擊，而發(fā)債和賣地的不規(guī)范融資渠道大多又被封死，地方財(cái)政陷入困難境地?！秶鴦?wù)院關(guān)于推進(jìn)中央與地方財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革的指導(dǎo)意見》（以下簡稱“指導(dǎo)意見”）和《基本公共服務(wù)領(lǐng)域中央與地方共同財(cái)政事權(quán)與支出責(zé)任劃分改革方案》（以下簡稱“改革方案”）的出臺(tái)雖然帶來了理順中央和地方財(cái)政關(guān)系的“東風(fēng)”，但從改革一線看，其仍居于頂層設(shè)計(jì)層面，與現(xiàn)實(shí)之間仍然有很大距離，可操作性不強(qiáng)。

在開放層面，國際財(cái)政競爭愈發(fā)激烈，財(cái)政外交面臨阻力。全球經(jīng)濟(jì)并沒有出現(xiàn)期望中的危機(jī)后大面積復(fù)蘇，各國不但從內(nèi)部尋求經(jīng)濟(jì)增長的新動(dòng)力，還從外部尋求增長的新機(jī)會(huì)，必然會(huì)產(chǎn)生對(duì)資源、市場的國際競爭，而減稅是用得最多的工具，目前新一輪減稅浪潮已在全球范圍內(nèi)掀起，對(duì)本國的財(cái)稅改革形成沖擊。另外，以推動(dòng)經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程、構(gòu)筑人類命運(yùn)共同體為目標(biāo)的財(cái)政外交也存在支持和反對(duì)兩種聲音。例如，對(duì)于“一帶一路”沿線國家的投資，有人認(rèn)為是掠奪資源和消化過剩產(chǎn)能的手段，是大國崛起的威脅；也有人認(rèn)為有限的財(cái)政資源沒有用在強(qiáng)國富民上，是高成本低收益的浪費(fèi)，是對(duì)納稅人的不負(fù)責(zé)任。由于未被充分理解，財(cái)政外交的阻力不小。

可見，與改革開放同步，在取得巨大成就的同時(shí)，財(cái)稅改革也走進(jìn)了攻堅(jiān)期和深水區(qū)，加之國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)形勢(shì)復(fù)雜，改革環(huán)境具有較強(qiáng)的不確定性，財(cái)稅改革要克服更多困難。為了攻堅(jiān)克難，有必要回顧財(cái)稅改革40年的歷程，從歷史中尋找最佳出路。

二、40年財(cái)稅改革的主線索:政府間財(cái)政關(guān)系調(diào)整

40年的改革開放持續(xù)探索出一條中國特色社會(huì)主義道路，而且即將取得全面建成小康社會(huì)的偉大勝利，以此為節(jié)點(diǎn)，這一階段的改革開放暫告一段落。新時(shí)代改革開放的新起點(diǎn)將對(duì)接全面建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化國家的新征程。財(cái)政作為國家治理現(xiàn)代化的基礎(chǔ)和重要支柱，需要抓緊推進(jìn)自身改革，做好支撐改革開放和全面建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化國家相對(duì)接的準(zhǔn)備。正因?yàn)樘幱趦奢喐母锝惶娴年P(guān)口，我們需要從歷史的視角來探析財(cái)稅改革40年之路，把握重中之重，為開啟新一輪財(cái)稅改革做好準(zhǔn)備。在此之前，我們先來梳理一下有關(guān)財(cái)稅改革40年的理論研究觀點(diǎn)。

第一，從階段劃分入手，對(duì)財(cái)稅改革40年做總體的認(rèn)知判斷。高培勇（2018）將40年的財(cái)稅改革分為五個(gè)階段來認(rèn)識(shí)：一是從改革開放初到實(shí)施分稅制前，通過財(cái)政的“放權(quán)讓利”為整體改革“鋪路搭橋”；二是從分稅制實(shí)施到公共財(cái)政提出前，通過制度創(chuàng)新令財(cái)稅體制與社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)；三是從局部改革到全局改革，以公共財(cái)政為統(tǒng)領(lǐng)搭建整體性財(cái)稅制度框架；四是從全局改革再到局部改革，通過稅收、支出、預(yù)算領(lǐng)域的改革進(jìn)一步完善，公共財(cái)政體制；五是從財(cái)稅本領(lǐng)域改革到全面深化改革的宏觀棋局，通過改革建立現(xiàn)代財(cái)政制度以保證財(cái)政發(fā)揮國家治理基礎(chǔ)和重要支柱的作用[1]。項(xiàng)懷誠（2009）以15年為限，認(rèn)為改革開放前十五年是經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期“分灶吃飯”的財(cái)政體制，改革開放后十五年是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制下的“分稅制”財(cái)政體制[2]。郭慶旺（2018）從我國經(jīng)濟(jì)體制變遷的角度將40年的財(cái)稅改革劃分為三個(gè)階段：有計(jì)劃商品經(jīng)濟(jì)時(shí)期的“利改稅”“撥改貸”和“包干制”；進(jìn)入社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)階段的簡化稅制、實(shí)行分稅制和規(guī)范財(cái)政管理；社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)新時(shí)代以建立現(xiàn)代財(cái)政制度為目標(biāo)的財(cái)稅改革。同時(shí)認(rèn)為在40年中財(cái)政體制經(jīng)歷了“生產(chǎn)建設(shè)型財(cái)政”[3]“公共產(chǎn)品型財(cái)政”和“國家治理型財(cái)政”三種形態(tài)，在新時(shí)代三種形態(tài)并存。余英（2018）和白彥鋒、羅慶（2018）以改革的主旨為依據(jù)，將40年的財(cái)稅改革劃分為四個(gè)階段，基本上是以利改稅、分稅制改革、公共財(cái)政體制建立、現(xiàn)代財(cái)政制度建設(shè)為各階段標(biāo)志，但在具體時(shí)點(diǎn)上稍有不同[4]。主要因?yàn)榘讖╀h、羅慶（2018）還以財(cái)政開放為暗含維度進(jìn)行劃分：利改稅階段的財(cái)稅改革還未走出國門，分稅制改革成為應(yīng)對(duì)我國和周邊國家抵御東南亞金融危機(jī)的堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)，隨著分稅制的進(jìn)一步完善中國順利度過國際金融危機(jī)并帶動(dòng)全球經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇，現(xiàn)代財(cái)政制度建設(shè)為中國成為參與、推動(dòng)、引領(lǐng)全球治理變革進(jìn)程的有力支持[5]。

第二，以局部改革為抓手，對(duì)財(cái)稅領(lǐng)域各類改革做具體分析。呂冰洋（2018）梳理了40年我國稅收制度建設(shè)的分步進(jìn)展，其中：在流轉(zhuǎn)稅層面，通過增值稅改革、增值稅轉(zhuǎn)型、營改增三個(gè)步驟建立起增值稅為主導(dǎo)的商品稅制；在企業(yè)所得稅層面，通過統(tǒng)一內(nèi)資企業(yè)所得稅和統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅兩個(gè)步驟建立起統(tǒng)一的企業(yè)所得稅制；在稅收管理層面，經(jīng)歷了分稅制改革分設(shè)國地稅、所得稅分享改革部分管理權(quán)上收、國地稅合并三個(gè)步驟。李旭紅（2018）將40年稅制改革劃分為四個(gè)階段，在兩步利改稅階段，國家通過稅收參與國民收入分配以順應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展及改革開放的需要；在雙軌制階段，通過給予外資企業(yè)稅收超國民待遇以激勵(lì)外資大量流入中國；在統(tǒng)一稅制階段，通過內(nèi)外資稅收制度統(tǒng)一的一系列改革為內(nèi)外資企業(yè)打造公平的稅收環(huán)境；在現(xiàn)代稅制階段，通過將財(cái)政可持續(xù)性、國際稅收合作、數(shù)字經(jīng)濟(jì)等因素融入稅制改革中，以推動(dòng)現(xiàn)代稅收制度的建立[6]。樓繼偉（2013）從我國經(jīng)濟(jì)體制變遷的角度，將我國政府間財(cái)政關(guān)系的改革以1978年、1993年為節(jié)點(diǎn)，劃分為與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)、“雙軌制”、市場經(jīng)濟(jì)的資源配置方式相對(duì)應(yīng)的政府間財(cái)政關(guān)系改革[7]。倪紅日（2018）將40年財(cái)政管理體制改革劃分為中央“放權(quán)”改革、分稅制改革、以“共享”和“共擔(dān)”為特點(diǎn)的央地財(cái)政關(guān)系調(diào)整三個(gè)階段[8]。曾康華（2018）將財(cái)政體制改革走過的40年歷程理解為中央、地方與企業(yè)之間權(quán)責(zé)匹配的財(cái)政體制循序漸進(jìn)的建設(shè)過程。

第三，立足于新時(shí)代的新目標(biāo)，對(duì)未來財(cái)稅改革的重點(diǎn)做展望。高培勇（2018）認(rèn)為，在從“財(cái)政公共化”走向“財(cái)政現(xiàn)代化”的過程中，中央和地方財(cái)政關(guān)系是下一輪財(cái)稅體制改革的重頭戲，因?yàn)樗侵醒牒偷胤疥P(guān)系的基礎(chǔ)和支撐，而后者是現(xiàn)代國家治理領(lǐng)域最重要的關(guān)系鏈條之一 。賈康、劉薇（2017）認(rèn)為在全面改革中深化財(cái)稅體制改革的重點(diǎn)有六個(gè)方面：一是以政府扁平化改革為框架；二是以合理調(diào)整事權(quán)為匹配邏輯；三是以稅制改革為配合，完善政府間收入劃分改革；四是以規(guī)范的轉(zhuǎn)移支付制度體現(xiàn)事權(quán)優(yōu)先原則；五是以建立現(xiàn)代公共預(yù)算管理制度為基礎(chǔ)性支撐；六是以舉債權(quán)和產(chǎn)權(quán)管理為重要組成要素[9]。余英（2018）認(rèn)為未來財(cái)政體制改革的重點(diǎn)是推進(jìn)教育、醫(yī)療衛(wèi)生、交通運(yùn)輸、環(huán)境保護(hù)等分領(lǐng)域的財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革，而稅收制度改革的方向是進(jìn)一步優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、加快健全地方稅體系和完善稅收法律制度框架 。倪紅日（2018）認(rèn)為目前正在形成的“共享”和“共擔(dān)”為主的財(cái)政管理體制的最終目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)基本公共服務(wù)均等化，逐步縮小地區(qū)間的財(cái)政支出差距。其基本框架是：央地收入劃分以共享收入為主，逐步適度擴(kuò)大地方稅種；逐步提高中央財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任；轉(zhuǎn)移支付制度逐步規(guī)范，以一般性轉(zhuǎn)移支付為主；逐步提高基本公共服務(wù)均等化水平，將常住人口人均財(cái)政支出差距控制在合理水平。

可以看到，幾乎所有以分析財(cái)稅改革40年為主題的文章，都會(huì)為以下關(guān)鍵詞花費(fèi)筆墨：“統(tǒng)收統(tǒng)支”“分灶吃飯”“財(cái)政包干”“分稅制”“提高兩個(gè)比重”以及“事權(quán)”“財(cái)權(quán)”“財(cái)力”“支出責(zé)任”等等，而這些關(guān)鍵詞主要用于描述中央和地方財(cái)政關(guān)系，屬于財(cái)政管理體制范疇。即便是研究稅制改革40年的專題，也繞不開各稅種的中央稅、地方稅、共享稅的屬性；即便是研究預(yù)算改革40年的專題，也繞不開中央財(cái)政收支預(yù)算和地方財(cái)政收支預(yù)算，繞不開各級(jí)政府債務(wù)管理。還需要看到，已有研究對(duì)未來財(cái)稅改革的展望聚焦于財(cái)政管理體制改革，甚至每一條建議都直接或間接涉及中央和地方財(cái)政關(guān)系的調(diào)整。這說明一個(gè)非常重要的問題，就是財(cái)稅改革40年歷程的主線索是財(cái)政管理體制的發(fā)展，中央和地方財(cái)政關(guān)系的變遷[10]。

改革實(shí)踐能夠充分印證這一判斷。回顧40年財(cái)稅體制改革的實(shí)踐歷程：從1978—1993年，在改革開放的背景下，我國開始了以“分灶吃飯”為基本取向的財(cái)稅體制改革，具體經(jīng)歷了“劃分收支，分級(jí)包干”“劃分稅種，核定收支，分級(jí)包干”“多種形式包干”等幾個(gè)改革階段。1994年開始分稅制財(cái)政體制改革，進(jìn)行了中央與地方的事權(quán)、支出范圍、收入的劃分，還建立了中央財(cái)政對(duì)地方稅收返還和轉(zhuǎn)移支付制度[11]。從1994年至今，在分稅制框架內(nèi)推進(jìn)了一系列具體的改革，包括出口退稅機(jī)制改革、農(nóng)村稅費(fèi)改革、財(cái)政支出管理體制改革、所得稅分享改革、《預(yù)算法》修訂、“營改增”改革、國地稅征管體制改革、中央與地方財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革、地方政府性債務(wù)管理改革、轉(zhuǎn)移支付制度改革、資源稅改革，以及開征車輛購置稅、出臺(tái)環(huán)境保護(hù)稅法、推動(dòng)政府和社會(huì)資本合作、推進(jìn)財(cái)政資金統(tǒng)籌使用、調(diào)整相關(guān)稅種收入中央地方劃分比率[12]。

這些改革緊緊圍繞著市場化改革的頂層設(shè)計(jì)和具體要求，對(duì)改革開放全局產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。但也要看到，我國地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和基本公共服務(wù)供給的差異擴(kuò)大、基層財(cái)政困難帶來地方財(cái)政債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加劇、土地財(cái)政問題日益嚴(yán)峻，究其根源，在于中央與省級(jí)財(cái)政關(guān)系不完善、地方各級(jí)政府間財(cái)政關(guān)系不穩(wěn)定、不規(guī)范。這與改革選擇“漸進(jìn)式”路徑有關(guān)，與其他改革相比，財(cái)政管理體制的改革最難，所以放在了最后，因而導(dǎo)致了上述種種問題。2014年中共中央政治局會(huì)議審議通過《深化財(cái)稅體制改革總體方案》，對(duì)建立現(xiàn)代財(cái)政制度所須推動(dòng)的三項(xiàng)改革設(shè)立不同的目標(biāo)要求，對(duì)預(yù)算管理制度改革要求“取得決定性進(jìn)展”，對(duì)稅制改革要求在立法、推進(jìn)方面“取得明顯進(jìn)展”，在事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革方面要求“基本達(dá)成共識(shí)”?？梢姡瑢?duì)財(cái)政管理體制改革的要求是三項(xiàng)改革中程度最輕的，足見其難度。方案要求2020年各項(xiàng)改革基本到位，可以說，另外兩項(xiàng)改革的目標(biāo)要求已經(jīng)基本實(shí)現(xiàn)，要再向縱深推進(jìn)，需要依靠三項(xiàng)改革聯(lián)動(dòng)[13]。從目前來看，財(cái)政管理體制改革相對(duì)滯后，已經(jīng)成為“木桶的短邊”，必須奮起直追，直到滿足可以發(fā)起三項(xiàng)改革聯(lián)動(dòng)的條件。因此，未來的財(cái)稅改革需要更加突出財(cái)政管理體制改革的主線，理順央地財(cái)政關(guān)系，才能早日實(shí)現(xiàn)建立現(xiàn)代財(cái)政制度的財(cái)稅改革目標(biāo)。

從黨的十八大以來中央對(duì)財(cái)稅改革的部署來看，財(cái)稅改革的主線日益突出。十八大對(duì)財(cái)稅改革的三方面要求是：加快財(cái)稅體制改革的步伐，健全中央和地方財(cái)力與事權(quán)相匹配的體制；完善促進(jìn)基本公共服務(wù)均等化和主體功能區(qū)建設(shè)的公共財(cái)政體系；構(gòu)建地方稅體系，形成有利于結(jié)構(gòu)優(yōu)化、社會(huì)公平的稅收制度。其中每一項(xiàng)要求的落腳點(diǎn)都是政府間的財(cái)政關(guān)系。十八屆三中全會(huì)公報(bào)指出“必須完善立法、明確事權(quán)、改革稅制、穩(wěn)定稅負(fù)、透明預(yù)算、提高效率，建立現(xiàn)代財(cái)政制度，發(fā)揮中央和地方兩個(gè)積極性。要改進(jìn)預(yù)算管理制度，完善稅收制度，建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度”。從中可見，建立現(xiàn)代財(cái)政制度的落腳點(diǎn)是發(fā)揮中央和地方兩個(gè)積極性，對(duì)預(yù)算、稅收、財(cái)政管理體制的改革要求分別是改進(jìn)、完善、建立，說明中央看到財(cái)政管理體制的改革的滯后性和緊迫性，明確了“事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)”的改革主題?！渡罨?cái)稅體制改革總體方案》中進(jìn)一步明晰了調(diào)整中央和地方政府間財(cái)政關(guān)系的路線圖：在保持中央和地方收入格局大體穩(wěn)定的前提下，進(jìn)一步理順中央和地方收入劃分，合理劃分政府間事權(quán)和支出責(zé)任，促進(jìn)權(quán)力和責(zé)任、辦事和花錢相統(tǒng)一，建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度。十九大將中央和地方財(cái)政關(guān)系改革提到了預(yù)算改革、稅收制度改革之前，置于深化財(cái)稅體制改革的首位，為深化中央與地方事權(quán)與支出責(zé)任劃分提供了最好的時(shí)機(jī)，改革內(nèi)容被明確為“建立權(quán)責(zé)清晰、財(cái)力協(xié)調(diào)、區(qū)域均衡的中央和地方財(cái)政關(guān)系”[14]。

此后，國務(wù)院相繼推出“指導(dǎo)意見”和“改革方案”，財(cái)政管理體制改革在中央與地方財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分方面取得階段性成果?！爸笇?dǎo)意見”是屬于改革的頂層設(shè)計(jì)，有明確的時(shí)間表、任務(wù)書，但其所明確的改革事項(xiàng)仍是抽象的，難以對(duì)接到執(zhí)行層面，而且其最重要的部分是劃分原則，但這些原則均是財(cái)政事權(quán)劃分原則，而對(duì)于支出責(zé)任劃分，僅僅提出“做到支出責(zé)任與財(cái)政事權(quán)相適應(yīng)，誰的財(cái)政事權(quán)誰承擔(dān)支出責(zé)任”，在現(xiàn)實(shí)中，這對(duì)于指導(dǎo)支出責(zé)任的劃分是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的?！案母锓桨浮敝会槍?duì)中央與地方共同財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任，其中的劃分方案和比例實(shí)際是《“十三五”推進(jìn)基本公共服務(wù)均等化規(guī)劃》中的一部分，而后者是一份綜合性的發(fā)展規(guī)劃，涵蓋很多部門，沒有突出強(qiáng)調(diào)財(cái)政性，相應(yīng)的測(cè)算也相對(duì)粗略。因此，只能說改革的進(jìn)展還是很緩慢的，需要加大改革力度，早日推出具有可靠理論依據(jù)，更具實(shí)踐價(jià)值的詳細(xì)劃分方案。

三、40年財(cái)稅改革規(guī)律與未來改革思路

在確定了財(cái)稅改革40年歷程和未來財(cái)稅改革的主線索為“通過財(cái)政管理體制改革理順央地財(cái)政關(guān)系”后，還需要把握40年財(cái)稅改革規(guī)律，在尊重規(guī)律的前提下，思考未來財(cái)稅改革的各項(xiàng)問題。在市場化改革的大背景下，我們探尋40年的財(cái)稅改革規(guī)律，發(fā)現(xiàn)其可以用“漸進(jìn)式改革”“集權(quán)與分權(quán)”“積極性”“基數(shù)”“事權(quán)、財(cái)權(quán)、財(cái)力、支出責(zé)任劃分”等關(guān)鍵詞來描述。

第一，40年財(cái)稅改革遵循“漸進(jìn)式改革”路徑。財(cái)稅改革既是我國市場化改革的一部分，也是市場化改革的先導(dǎo)，從改革模式上需要與漸進(jìn)式的市場化改革相適應(yīng)，遵循著“先收入改革、后支出改革”和“先邊角改革、后核心改革”的漸進(jìn)式改革路徑 。目前，收入改革、邊角改革部分已經(jīng)基本完成，在國家治理現(xiàn)代化急需現(xiàn)代財(cái)政制度支撐的當(dāng)下，我國選擇將支出改革融入核心改革——財(cái)政管理體制改革央地財(cái)政關(guān)系，改革路徑就是“事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革”，建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的財(cái)政管理體制。

第二，40年財(cái)稅改革向著“分權(quán)—集權(quán)—分權(quán)”的方向迂回式前進(jìn)。在實(shí)施分稅制改革前，我國財(cái)政管理體制的改革方向是“放權(quán)讓利”，下放權(quán)力到地方，地方發(fā)展經(jīng)濟(jì)的積極性被極大地調(diào)動(dòng)，形成強(qiáng)大的動(dòng)力推動(dòng)我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)多年高速增長。但由于過度分權(quán)導(dǎo)致了“兩個(gè)比重”下降、中央宏觀調(diào)控能力弱化、地方重復(fù)建設(shè)和無序競爭、經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式粗放等負(fù)面問題。正因如此，我國實(shí)施了以集權(quán)為取向的分稅制改革，重振中央財(cái)政。在中央和地方收支劃分后，形成中央收入占比高于地方、地方支出占比高于中央的收支格局，為了收支格局的穩(wěn)定，建立了稅收返還和轉(zhuǎn)移支付制度，既保障地方財(cái)政收支平衡，也保障地方發(fā)展經(jīng)濟(jì)的積極性。此后又有提高金融保險(xiǎn)業(yè)營業(yè)稅稅率并將提高部分劃歸中央、逐步提高印花稅中央分享比例、提高所得稅中央分享比例、將原屬于地方收入的營業(yè)稅通過“營改增”實(shí)現(xiàn)過渡期中央地方五五分成、建立中央和地方共同負(fù)擔(dān)出口退稅新機(jī)制、將車輛購置稅、船舶噸位稅、成品油消費(fèi)稅收入劃歸中央等改革舉措，均是集權(quán)取向的改革。分稅制雖然顯著增強(qiáng)了中央的宏觀調(diào)控能力，為社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制奠定了重要基礎(chǔ)，為企業(yè)提供了公平、規(guī)范的發(fā)展環(huán)境，但也出現(xiàn)了因中央地方分工不當(dāng)、權(quán)責(zé)不對(duì)等導(dǎo)致地方政府財(cái)政壓力大而累積了巨額債務(wù)，以及為彌補(bǔ)收支缺口而對(duì)土地過分依賴，地方政府發(fā)展經(jīng)濟(jì)的積極性受挫。目前，我國經(jīng)濟(jì)增速換擋進(jìn)入新常態(tài)，需要重振地方政府活力，即要讓地方財(cái)政恢復(fù)元?dú)猓虼?，將開啟新一輪以“分權(quán)”為取向的財(cái)政管理體制改革。由于目前需要保證中央宏觀調(diào)控的力度，著力穩(wěn)定增長和推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，所以暫且在保持中央和地方收入格局穩(wěn)定的前提下，通過加強(qiáng)中央事權(quán)和支出責(zé)任來實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)對(duì)等，之后，再推動(dòng)收入劃分改革，實(shí)現(xiàn)向地方分權(quán)。

第三，40年財(cái)稅改革以調(diào)動(dòng)各方積極性為載體。我國改革開放之初分別通過實(shí)行家庭聯(lián)產(chǎn)承包責(zé)任制等向農(nóng)戶放權(quán)的手段調(diào)動(dòng)農(nóng)民的積極性，通過實(shí)行兩步“利改稅”、承包經(jīng)營等向企業(yè)放權(quán)的手段調(diào)動(dòng)國有企業(yè)的積極性，通過“分灶吃飯”的財(cái)稅體制改革等向地方政府放權(quán)調(diào)動(dòng)地方政府的積極性。后來盡管為了提高“兩個(gè)比重”調(diào)動(dòng)中央的積極性而實(shí)施了分稅制，但時(shí)刻注意了保障地方的既得利益，通過基數(shù)加增長的策略保持地方積極性。此輪財(cái)稅改革最終要建立現(xiàn)代財(cái)政制度，“發(fā)揮中央和地方兩個(gè)積極性”又被重提?？梢姡{(diào)動(dòng)中央和地方積極性是財(cái)稅改革不可忽視的重要載體，如果財(cái)稅改革讓任何一方的積極性受挫，就說明改革仍在路上，還不徹底。

第四，40年財(cái)稅改革以“基數(shù)”作為重要緩釋工具。在40年財(cái)稅改革的每一階段均可以發(fā)現(xiàn)“基數(shù)”的影子。最初“劃分收支、分級(jí)包干”改革中就有“以1979年財(cái)政收支預(yù)計(jì)數(shù)為基礎(chǔ)，經(jīng)調(diào)整后確定包干基數(shù)”的做法；隨后“劃分稅種、核定收支、分級(jí)包干”改革中又有“以1983年決算收入數(shù)為基礎(chǔ)，核定分成基數(shù)，確定分成比例”的做法；再后來分稅制改革中有“稅收返還額在1993年基數(shù)上逐年遞增，遞增率按增值稅和消費(fèi)稅的平均增長率的1∶0.3的系數(shù)確定”的做法；最后“營改增”改革中也有“以2014年為基數(shù)核定中央返還和地方上繳基數(shù)”的做法。此外，在建立中央和地方共同負(fù)擔(dān)出口退稅新機(jī)制時(shí)有“以2003年出口退稅實(shí)退數(shù)額為基數(shù)，超基數(shù)部分的退款額由中央政府和地方政府按照75：25的比例分別負(fù)擔(dān)”的做法。正是因?yàn)樨?cái)稅改革調(diào)整中央與地方政府的財(cái)政關(guān)系，動(dòng)的是既得利益，可能出現(xiàn)阻力，為了保證“漸進(jìn)式”改革性質(zhì)不變，便以基數(shù)作為改革的緩釋工具，用于每一次央地財(cái)政關(guān)系調(diào)整的改革中，然而雖然實(shí)現(xiàn)了“漸進(jìn)”的初衷，但也給改革冠以較大的不徹底性。

第五，40年財(cái)稅改革以“事權(quán)、財(cái)權(quán)、財(cái)力、支出責(zé)任劃分”為基本著力點(diǎn)。雖然從1994年分稅制改革開始，我國才正式提出“事權(quán)與財(cái)權(quán)相結(jié)合”的處理政府間財(cái)政關(guān)系的基本原則，此后這一原則依次調(diào)整為“財(cái)權(quán)與事權(quán)相匹配”“財(cái)力與事權(quán)相匹配”“事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)”，但事實(shí)上分稅制以前“放權(quán)讓利”的財(cái)稅改革也是調(diào)整的事權(quán)和財(cái)權(quán)劃分。因此，事權(quán)、財(cái)權(quán)、財(cái)力、支出責(zé)任劃分在不同時(shí)期的改革中分別充當(dāng)了改革的基本著力點(diǎn)。原因是事權(quán)、財(cái)權(quán)、財(cái)力、支出責(zé)任是政府間財(cái)政關(guān)系構(gòu)成的四個(gè)要素，它們的歸屬和配置反映著中央與地方政府之間、地方各級(jí)政府之間縱橫交錯(cuò)的財(cái)政關(guān)系。

在認(rèn)識(shí)到上述五條規(guī)律后，新一輪財(cái)稅改革的思路就逐漸清晰。

首先，仍要遵循“漸進(jìn)式”改革路徑，根據(jù)市場化改革的節(jié)奏，完成“支出改革”和“核心改革”，建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的財(cái)政管理體制，進(jìn)而建立現(xiàn)代財(cái)政制度，待新一輪財(cái)稅體制改革開啟后，著力探尋財(cái)權(quán)與事權(quán)相匹配的改革之路。

其次，在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)趨于穩(wěn)定、供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革取得實(shí)質(zhì)性進(jìn)展后，可以推動(dòng)新一輪以分權(quán)為取向的財(cái)稅改革，即啟動(dòng)收入側(cè)的財(cái)政管理體制改革。在中央和地方之間重新劃分收入，全面調(diào)整央地財(cái)政關(guān)系，在保障中央積極性的前提下，通過重建地方稅體系，著力提高地方積極性。需要強(qiáng)調(diào)的是，新一輪財(cái)稅改革的關(guān)鍵詞應(yīng)為“適度分權(quán)”，防止產(chǎn)生因過度分權(quán)而帶來的一系列后遺癥。

再次，由于時(shí)代已發(fā)生變遷，需要逐漸清理舊體制的遺留問題，尤其是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制遺留的問題。這就需要逐漸改革稅收返還制度，讓分稅制更加純粹。同時(shí)，在新的改革中盡可能少地使用基數(shù)，防止地方政府為做大基數(shù)而采取各種極端的行為干擾市場。

最后，根據(jù)事權(quán)、財(cái)權(quán)、財(cái)力、支出責(zé)任劃分的關(guān)系，把握改革邏輯。事實(shí)上，此前的財(cái)稅改革對(duì)于事權(quán)、財(cái)權(quán)、財(cái)力、支出責(zé)任的幾輪調(diào)整也并非簡單的排列組合，可以從兩個(gè)維度進(jìn)行判斷：一是事權(quán)和財(cái)權(quán)處于權(quán)利層面，分別對(duì)應(yīng)財(cái)政的收入和支出；二是事權(quán)和支出責(zé)任處于權(quán)責(zé)層面，均對(duì)應(yīng)財(cái)政支出，兩者應(yīng)該對(duì)等。由此可見，“財(cái)權(quán)與事權(quán)相匹配”是跨越收支兩個(gè)領(lǐng)域的更高目標(biāo)，而“事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)”則是同在一個(gè)領(lǐng)域的相對(duì)初級(jí)的目標(biāo)，那么這里的改革邏輯就很明確了，先劃分事權(quán)和支出責(zé)任，實(shí)現(xiàn)支出方的權(quán)責(zé)對(duì)等，再以事權(quán)劃分為依據(jù)劃分收入（財(cái)權(quán)），實(shí)現(xiàn)收支權(quán)利的匹配。