楊巖巖

[提要] 企業(yè)若想在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的競爭市場中提高競爭力，就應(yīng)該選擇擴(kuò)大企業(yè)資本規(guī)模和發(fā)展方向，企業(yè)并購所發(fā)生的稅務(wù)處理能夠影響并購成本，稅務(wù)籌劃可以在特定水平上幫企業(yè)減少并購成本，提高并購帶來的收益率。本文以并購中稅收籌劃存在的風(fēng)險進(jìn)行探究，希望幫助企業(yè)做出最優(yōu)決策，同時也從稅務(wù)機關(guān)角度，給出對于企業(yè)并購稅收籌劃中非恰當(dāng)性活動的應(yīng)對措施，以確保對主題探究的嚴(yán)謹(jǐn)性。

關(guān)鍵詞：企業(yè)并購；稅收籌劃；稅務(wù)風(fēng)險

中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

收錄日期：2018年3月12日

一、前言

從全球來看，并購的風(fēng)潮都會每隔十到十五年發(fā)生一次，尤其是進(jìn)入21世紀(jì)以后，隨著國內(nèi)企業(yè)并購的不斷強化和深入，并購的類型和動因越來越豐富，程序也越發(fā)的繁瑣，并購研究理論也不斷加深。然而，在我國要真正確立起科學(xué)的并購理論和知識體系，并作為企業(yè)并購行動要遵循的方法定不是一件簡單的事，依賴于對并購問題持續(xù)地進(jìn)行探求和思索，勇于實踐，善于總結(jié)，不但要建立理論框架，而且要歸納實踐體系。

關(guān)于稅收籌劃，我國在建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制以后，稅收對于組織財政收入和協(xié)調(diào)社會資源配置的益處逐漸突出，企業(yè)和學(xué)術(shù)界也對聚焦納稅人權(quán)益的“稅收籌劃”給予了高度重視。但是因為國內(nèi)目前稅收法律還不太完善，所以我國關(guān)于稅收籌劃內(nèi)容的認(rèn)知還處于粗淺的初級階段，稅收籌劃的實踐指導(dǎo)意義仍需要進(jìn)一步闡發(fā)。另外，對于并購活動中的稅收籌劃，發(fā)展中國家的經(jīng)濟(jì)非常迫切地需要稅收籌劃的進(jìn)步來推進(jìn)，稅收籌劃如果成為企業(yè)決策的重要工具，那么同時也會促進(jìn)并購市場的振興。

二、企業(yè)并購稅收籌劃存在的風(fēng)險

并購中的稅收籌劃是一種體系性的工作，它一方面給企業(yè)帶來收益，另一方面也隱藏著風(fēng)險。企業(yè)不但應(yīng)重視存在的風(fēng)險，還應(yīng)該選取相應(yīng)預(yù)防風(fēng)險的方法，以此實現(xiàn)并購中稅收籌劃的目的。

并購中稅收籌劃的風(fēng)險，簡單說就是因為許多緣由的打擊而付諸的代價。因為并購稅收籌劃做出的決定是先于并購的發(fā)生，而稅收準(zhǔn)則兼?zhèn)鋾r效性，而且還有盤根錯節(jié)的經(jīng)營環(huán)境因素及其他因素，使其具有不確定性，蘊涵著較大的風(fēng)險。

（一）政策風(fēng)險。此類風(fēng)險的可能性多半是由于籌劃人對國家政策領(lǐng)悟的不夠透徹所致。籌劃人以為采用的方法契合政策蘊含的靈魂，但其實是不被大多國家所認(rèn)可，最后受到懲處而遭受重創(chuàng)的風(fēng)險。為了順應(yīng)金融經(jīng)濟(jì)的成長，反映國家各方面的政策，應(yīng)實時變化經(jīng)濟(jì)體制，因為任何地區(qū)的稅法政策都是在變化的，要持續(xù)地響應(yīng)經(jīng)濟(jì)狀況的發(fā)展，對目前的稅收法令做出積極地補充、修改或完善，不間斷地廢除舊政策，應(yīng)時提出新章程，從這個道理上說，政策的這種依賴于時間并有一定的期限的特點會給稅收籌劃帶來一定程度的危險，稅收籌劃在這種需要很長時間跨度的并購中，風(fēng)險發(fā)生的可能性體現(xiàn)得更加突出。如果是對境內(nèi)并購活動進(jìn)行規(guī)劃，只需要考慮境內(nèi)政策變革帶來的危險。如果是海外并購的稅收籌劃，國內(nèi)國外的政策發(fā)生風(fēng)險的可能性都要考慮。因此，政策的這種依賴于時間并有一定的期限的特點將會給企業(yè)的并購稅收籌劃帶來較大的風(fēng)險。

（二）操作風(fēng)險。由于稅收籌劃的內(nèi)在特征是與“法律”跳舞，即其頻繁地在稅法律例允許的邊緣進(jìn)行，以協(xié)助課稅主體得到不小的益處，另外我國稅收律法層級多、立法技術(shù)較低，不僅律法內(nèi)容設(shè)有很多不明之處，而且律法之間還有一些矛盾，即便是專家有時也難以恰當(dāng)掌握，尤其是在并購稅收籌劃這樣的體系性的稅收籌劃進(jìn)程中，一旦對稅收政策了解不徹底，就會帶來操作風(fēng)險。

（三）經(jīng)營風(fēng)險。稅收籌劃是一種正當(dāng)?shù)念愃朴谖从昃I繆的行為，它有較厲害的先見之明。縱觀各種實踐結(jié)果可知，在并購目標(biāo)企業(yè)后的前期經(jīng)營活動的變化在一定程度上影響著并購稅收籌劃的效益，但無論是什么差異，都應(yīng)置于特定的前提下，即目標(biāo)企業(yè)以后的日?；顒討?yīng)該與稅收法規(guī)命令的獨特性相互切合。這些獨特之處雖然給企業(yè)帶來好處，但也限制了企業(yè)日常的經(jīng)營活動，從而被并購后的目標(biāo)企業(yè)日常經(jīng)營活動本身的靈巧性也被潛移默化的浸染。如果并購后經(jīng)濟(jì)活動產(chǎn)生變化，或籌劃人錯誤估計并購后的經(jīng)濟(jì)活動，那么則會喪失享有稅收優(yōu)厚條件的機會，不但沒辦法減輕稅負(fù)，還可能有反作用。因此，經(jīng)營活動的不同常常影響著并購中稅收籌劃計劃的施行，實施計劃所產(chǎn)生的風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)積極面對。

（四）執(zhí)法風(fēng)險。嚴(yán)謹(jǐn)來說，稅收籌劃應(yīng)是合乎法律規(guī)定的，契合立法機構(gòu)的意愿，但是否正當(dāng)合乎法律還須要稅務(wù)機關(guān)的認(rèn)定。在認(rèn)可的過程中，事實上稅務(wù)部門執(zhí)法謬誤的可能性會使得稅收籌劃存在失敗的風(fēng)險。這種稅務(wù)籌劃風(fēng)險在并購活動中表現(xiàn)得尤為突出，因為并購的時間跨度較長，涉及的稅務(wù)種類繁多。在相應(yīng)的范疇內(nèi)，稅務(wù)機關(guān)握有無約束的裁定衡量權(quán)，而且稅務(wù)行政人員的素質(zhì)又良莠不齊，這些都可能導(dǎo)致稅收政策執(zhí)行謬誤。也就是說，即使是合乎法律規(guī)定的并購稅收籌劃行為，也會因稅務(wù)行政執(zhí)法謬誤而使得該稅收籌劃步驟無法順利施行；或者被認(rèn)為是偷逃稅而被懲處，不但得不到益處，反而會加重稅負(fù)，給并購稅收籌劃帶來失敗的可能。

此外，并購中的稅收籌劃還有著其他風(fēng)險，例如籌劃結(jié)果與籌劃成本不匹配的風(fēng)險，沒有周全地考慮目標(biāo)企業(yè)的情況，使得籌劃成本過高；表面上看有一定收獲，而本質(zhì)上企業(yè)并未得到任何好處；等等。以上這些便是在并購的稅收籌劃過程中可能有的風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)探究和著重正視在并購稅收籌劃過程中的風(fēng)險。

三、幾點建議

企業(yè)并購稅收籌劃是市場經(jīng)濟(jì)條件下存有的一種經(jīng)濟(jì)特征，它的積極意義是不言而喻的。隨著稅收籌劃的普及，國家的稅制逐步完善，稅法及財務(wù)法律知識得到普及，納稅人的涉稅行為更具理性，其自我保護(hù)意識也進(jìn)一步增強。但是同時，稅收籌劃計劃合乎法律與否的認(rèn)定會導(dǎo)致征納沖突持續(xù)加重，為了進(jìn)一步預(yù)防并購稅收籌劃對稅收管理帶來的不好影響，各級稅務(wù)機關(guān)應(yīng)重點做好以下幾項工作：

（一）重視對并購稅收籌劃的研究。常言道：“知己知彼，百戰(zhàn)不殆?！庇捎诓①彾愂栈I劃會給稅收管理帶來難題，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)予以傾力重視，同時必須深入琢磨并購稅收籌劃的進(jìn)行。要全方位了解企業(yè)并購稅收籌劃的根本道理和當(dāng)前并購稅收籌劃的要領(lǐng)。要針對并購稅收籌劃會給稅收管理造成的消極作用，擬定相應(yīng)的預(yù)防措施和管理方法，因為并購稅收籌劃是影響稅收征管的重要因素，所以應(yīng)重點管理，并把其置于稅收管理的領(lǐng)域來探究。增加對并購稅收籌劃的管理辦法，不僅有利于緩沖并購稅收籌劃對稅收管理的沖擊，也給并購中稅收籌劃帶來良好的開端。

（二）積極提升稅務(wù)人員素質(zhì)。只有徹底提高稅務(wù)隊伍的總體素質(zhì)，才能立竿見影地解決并購稅收籌劃這種復(fù)雜稅收籌劃給稅收管理造成的難題，掌控征管的主導(dǎo)權(quán)。不僅要培育全體稅收工作人員，協(xié)助他們?nèi)媪私猱?dāng)下稅收管理形勢的緊迫性，要完全根除心高氣傲，裹足不前的思想；另一方面要繼續(xù)實行“擇優(yōu)錄用與淘汰制相結(jié)合”的選賢機制，通過持續(xù)地棄舊容新，不但能有效地保持稅務(wù)隊伍的純粹性，也能給稅收隊伍創(chuàng)造出危機意識和競爭氛圍，盡可能地使所有稅務(wù)人員成為高自律、綜合素質(zhì)高的稅收隊伍。

（三）完善稅收制度與規(guī)范稅務(wù)管理。有些不合理的現(xiàn)象在短期內(nèi)很難消除，例如用偷逃稅款來獲取并購稅收籌劃超常利益的現(xiàn)象。然而，偷逃稅款在并購稅收籌劃中被利用的頻率，又常常與稅收制度的完備水平、稅收管理的協(xié)調(diào)程度以及稅收管理檔次的好壞程度有密切關(guān)系。因此，各級稅收部門在強化稅收管理的同時，也要非常注意目前稅收制度的執(zhí)行情況，要利用手中握有的一手材料，對稅收制度存在的不足與稅收管理不合理的地方，積極實時地提出改善的意見。各級稅務(wù)部門也應(yīng)強化對目前稅收制度跟蹤研究的力度，對那些易于發(fā)生逃避稅款的條令和管理不協(xié)調(diào)造成的征管誤區(qū)，要實時進(jìn)行修正和妥當(dāng)處理，為有成效地預(yù)防偷逃稅款提供法律依據(jù)。此外，稅務(wù)人員還應(yīng)特別講究稅制的學(xué)習(xí)，正確領(lǐng)悟稅法的精髓，持續(xù)提升對偷漏稅款的辨別能力。

（四）加強并購稅收籌劃的法治建設(shè)。與其他經(jīng)濟(jì)行為一樣，并購稅收籌劃要想充分發(fā)揮其積極影響，只有進(jìn)入法治之路，并使它的循環(huán)處于良性之中。在并購稅收籌劃的依法建設(shè)中，必須明晰并購稅收籌劃方法合乎法律的標(biāo)準(zhǔn)，明確限定避稅籌劃和逃稅籌劃的性質(zhì)及其構(gòu)成條件，并規(guī)定稅收部門的舉證義務(wù)，是負(fù)責(zé)并購稅收籌劃方案合法性。規(guī)定納稅人應(yīng)該用法律允許的手段達(dá)到籌劃目的，不能使用任何與立法精髓矛盾的手段牟取并購稅收的好處。規(guī)定納稅人從籌劃方案的實施中受益，同樣也要負(fù)責(zé)隨時可能出現(xiàn)的法律責(zé)任，籌劃者提供的納稅計劃要切合立法精神，不能提出與立法精髓矛盾的納稅計劃，否則將被作為違反法律行為，使納稅人遭受損失的，應(yīng)做出相應(yīng)的補償。

四、小結(jié)

通過以上的分析，各級區(qū)域稅務(wù)機關(guān)面對企業(yè)并購稅收籌劃這種中長期稅收籌劃的蓬勃發(fā)展，應(yīng)該著重正視它對稅收征管的作用，強化并購稅收籌劃的法制建設(shè)，加強基礎(chǔ)鍛煉，調(diào)整管理對策，完善目前執(zhí)行的稅法體制，彌補稅法規(guī)范的不足，從根源上有效預(yù)防稅收流失的發(fā)生。

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