史鄭珺

一、“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目的核算情況

新制度“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算單位在資產(chǎn)清查過(guò)程中查明的各種資產(chǎn)盤盈、盤虧和報(bào)廢、毀損的價(jià)值。筆者把大致的賬務(wù)處理以及和原醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的對(duì)比梳理成了表1、表2和表3。

表1 資產(chǎn)盤盈（新舊制度比較）

表2 資產(chǎn)盤虧（新舊制度比較）

表3 資產(chǎn)毀損、報(bào)廢-新政府會(huì)計(jì)制度

從中可以看出，新政府會(huì)計(jì)制度下：

1.庫(kù)存現(xiàn)金和無(wú)形資產(chǎn)納入了“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目的核算對(duì)象。在2012年起實(shí)行的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中，庫(kù)存現(xiàn)金的盤盈或盤虧直接跳過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，轉(zhuǎn)入“其他收入”或“其他支出”，雖然簡(jiǎn)化了賬務(wù)處理流程，但是該筆分錄不能準(zhǔn)確地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)?，F(xiàn)在新的政府會(huì)計(jì)制度要求醫(yī)院把庫(kù)存現(xiàn)金納入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目的核算對(duì)象，是對(duì)原做法的修訂，值得肯定。無(wú)形資產(chǎn)也屬于資產(chǎn)的重要組成部分，新政府會(huì)計(jì)制度在對(duì)資產(chǎn)的考量上比醫(yī)院會(huì)計(jì)制度更廣泛。

2.資產(chǎn)盤盈報(bào)批后的賬務(wù)處理發(fā)生變化。在醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中，盤盈的庫(kù)存物資、固定資產(chǎn)等，報(bào)批后，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，貸記“其他收入”科目。表1中，新的政府會(huì)計(jì)制度，只有庫(kù)存現(xiàn)金沿用了該分錄模式。流動(dòng)資產(chǎn)的盤盈沖銷了費(fèi)用支出。非流動(dòng)資產(chǎn)盤盈的會(huì)計(jì)處理模式考慮到了盈余資產(chǎn)的取得時(shí)間。若是當(dāng)年度取得，按照取得資產(chǎn)進(jìn)行賬務(wù)處理；若是以前年度取得，則增加“以前年度盈余調(diào)整”科目的余額。這樣的賬務(wù)處理更趨向于企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

3.資產(chǎn)盤虧的賬務(wù)處理存在較大改變。發(fā)現(xiàn)盤虧時(shí)，醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中，不僅要借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”，還會(huì)按照相關(guān)的待沖基金余額，借記“待沖基金”科目。新政府會(huì)計(jì)制度下，一方面“待沖基金”科目被取消；另一方面，賬務(wù)處理也確實(shí)不要求減少相關(guān)凈資產(chǎn)的賬面余額。這個(gè)變化是和新政府會(huì)計(jì)制度下購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)的賬務(wù)處理不同是密切相關(guān)的。醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下，收到固定資產(chǎn)時(shí)的會(huì)計(jì)分錄是借記“固定資產(chǎn)”，貸記“待沖基金”。所以當(dāng)固定資產(chǎn)盤虧時(shí)，要沖減相應(yīng)的“待沖基金”。而新政府會(huì)計(jì)制度下，購(gòu)置固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理是借記“固定資產(chǎn)”，貸記“銀行存款”；同時(shí)借記“專用基金”，貸記“累計(jì)盈余”。第二個(gè)分錄只是凈資產(chǎn)明細(xì)科目之間的相互轉(zhuǎn)換，不會(huì)由于多增加了固定資產(chǎn)，而增加了凈資產(chǎn)，故在固定資產(chǎn)盤虧時(shí)無(wú)需減少任何的凈資產(chǎn)。報(bào)批后，新政府會(huì)計(jì)制度下資產(chǎn)盤虧的損失計(jì)入“資產(chǎn)處置費(fèi)用”，而醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下則是計(jì)入“其他支出”。應(yīng)該說(shuō)，“資產(chǎn)處置費(fèi)用”科目比“其他支出”科目更能準(zhǔn)確地反映發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。

二、“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目在醫(yī)院會(huì)計(jì)中的運(yùn)用有待改進(jìn)

1.“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目的余額問(wèn)題

新政府會(huì)計(jì)制度要求該科目年末一般應(yīng)無(wú)余額，但是并沒(méi)有明確當(dāng)余額產(chǎn)生了，應(yīng)該如何處理。筆者認(rèn)為，因?yàn)樯形床榍寰売苫蚰杲K有未批準(zhǔn)的盤盈盤虧的資產(chǎn)而導(dǎo)致“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”有余額，應(yīng)借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)的做法，先根據(jù)查明的原因作出處理，并在報(bào)表附注中進(jìn)行披露。

2.“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)問(wèn)題

新政府會(huì)計(jì)制度下，明確以下情況應(yīng)當(dāng)先計(jì)入本科目：?jiǎn)挝毁Y產(chǎn)清查中查明的資產(chǎn)盤盈、盤虧、報(bào)廢和毀損。然而筆者認(rèn)為還有許多別的資產(chǎn)處置的重要形式也應(yīng)被考慮到：資產(chǎn)對(duì)外投資、資產(chǎn)對(duì)外捐贈(zèng)、資產(chǎn)的調(diào)撥、資產(chǎn)的變賣等。在該資產(chǎn)擬被用于特殊目的而轉(zhuǎn)變它原有的使用模式時(shí)，適宜把該資產(chǎn)納入到“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”這個(gè)過(guò)渡性賬戶，待該資產(chǎn)正式被用于對(duì)外捐贈(zèng)等目的，再?gòu)摹按幚碡?cái)產(chǎn)損溢”科目轉(zhuǎn)入到相應(yīng)的科目。