李勝蘭， 黃曉光

一、 引 言

稅收是國(guó)家財(cái)政收入最重要的來(lái)源，是一個(gè)國(guó)家中各級(jí)國(guó)家機(jī)構(gòu)順利履行職能、對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)施加影響的最重要的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。怎樣治稅，實(shí)現(xiàn)稅收收入的合理增長(zhǎng)，保障中央與地方政府公共產(chǎn)品和服務(wù)的有效供給，始終是一個(gè)國(guó)家需要加以持久重視的問(wèn)題。地區(qū)間政府財(cái)力的不均衡，是目前中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展面臨的一大問(wèn)題。針對(duì)這一難題，十九大報(bào)告指出：“加快建立現(xiàn)代財(cái)政制度，建立權(quán)責(zé)清晰、財(cái)力協(xié)調(diào)、區(qū)域均衡的中央和地方財(cái)政關(guān)系?！雹佟吨袊?guó)共產(chǎn)黨第十九次全國(guó)代表大會(huì)文件匯編》，北京：人民出版社，2017，第27頁(yè)。目前平衡地區(qū)間財(cái)政關(guān)系的主要手段是轉(zhuǎn)移支付制度，但除此之外，提高區(qū)域稅收法治水平，減少區(qū)域之間稅收法治水平的差距，同樣是實(shí)現(xiàn)財(cái)政區(qū)域均衡的重要途徑，也更能夠形成地區(qū)汲取稅收收入公正、持久的制度性能力。本文以中國(guó)1999—2015年省級(jí)面板數(shù)據(jù)作為樣本，研究中國(guó)地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入的影響。本文試圖回答：中國(guó)的稅收法律制度，尤其是地方涉稅法律制度的差異,是否為導(dǎo)致中國(guó)各地方稅收收入差異的重要因素？地方涉稅法律制度在具體實(shí)施稅法、促進(jìn)和保障地方稅收收入合理增長(zhǎng)上究竟發(fā)揮了怎樣的作用？

改革開(kāi)放至今，中國(guó)各地方財(cái)政治理能力差異明顯地體現(xiàn)在稅收法治水平的差異上。我國(guó)各地方稅收法治水平存在較大的區(qū)域不平衡性，呈現(xiàn)出從東部到西部遞降的狀況，且地方涉稅法律上的差異與地方稅收收入差異，在直觀上表現(xiàn)出較強(qiáng)的聯(lián)系。除了中央國(guó)家機(jī)構(gòu)頒布的法律、行政法規(guī)以及部門(mén)規(guī)章之外，各地方國(guó)家機(jī)構(gòu)主要依靠地方性法規(guī)、地方政府規(guī)章以及地方規(guī)范性文件對(duì)中央國(guó)家機(jī)構(gòu)頒布的涉稅法律法規(guī)進(jìn)行補(bǔ)充和落實(shí)[注]本文所指的涉稅法律是廣義上理解的法律，包括全國(guó)人大制定的稅收法律、國(guó)務(wù)院經(jīng)人大授權(quán)制定的稅收暫行條例、地方人大頒布的地方性法規(guī)、中央與地方政府的政府規(guī)章和規(guī)范性文件、司法部門(mén)的司法解釋以及地方司法文件。，并結(jié)合地方實(shí)際情況，具體實(shí)現(xiàn)稅收征管的法治化。單純從數(shù)量上來(lái)看，圖1顯示了1999—2015年中國(guó)不同地區(qū)涉稅法律文件累計(jì)數(shù)的變化：

由圖1右圖粗略可見(jiàn)，地方涉稅法律文件的累計(jì)數(shù)量呈現(xiàn)出從東部往西部遞減的現(xiàn)象，且東、中、西部地區(qū)數(shù)量差異巨大。此外，圖1左圖顯示的是東中西部地區(qū)地方本級(jí)財(cái)政稅收收入增長(zhǎng)率變化，右圖顯示的是相應(yīng)地區(qū)歷年頒布的涉稅法律文件數(shù)，可見(jiàn)兩者均在2000—2015年間呈現(xiàn)出先上升后下降的趨勢(shì)，直觀地反映著兩者之間可能存在的潛在關(guān)系。綜上所述，地方之間表現(xiàn)出來(lái)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效的不平衡性，尤其是稅收收入績(jī)效的不平衡性，在多大程度上與地方涉稅法律制度的差異存在關(guān)聯(lián)？研究和解決這些問(wèn)題，對(duì)當(dāng)前在新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下實(shí)施依法治稅、保障和促進(jìn)稅收收入合理增長(zhǎng)以及推動(dòng)區(qū)域經(jīng)濟(jì)平衡發(fā)展，具有重要的政策參考價(jià)值。

本文主要分為以下部分：第二部分是文獻(xiàn)綜述，總結(jié)和評(píng)述已有的關(guān)于稅收收入影響因素的研究，說(shuō)明本文研究的切入點(diǎn)和邊際貢獻(xiàn)；第三部分從現(xiàn)實(shí)和理論相結(jié)合的角度分析中國(guó)地方涉稅法律制度的現(xiàn)狀、構(gòu)成及其影響地方稅收收入的機(jī)制，提出待檢驗(yàn)假說(shuō)；第四部分進(jìn)行實(shí)證分析，研究中國(guó)地方涉稅法律制度導(dǎo)致地方稅收收入差異的現(xiàn)實(shí)影響，檢驗(yàn)假說(shuō)；第五部分是結(jié)論和政策建議。

二、文獻(xiàn)綜述

已有的研究文獻(xiàn)從不同角度對(duì)稅收收入的影響因素進(jìn)行了較為充分的研究。本文由于從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角出發(fā)進(jìn)行研究，因此與本文研究最為緊密相關(guān)是制度因素方面的研究。已有的研究主要分為以下幾類：第一，稅收分權(quán)或政府間縱向與橫向稅收競(jìng)爭(zhēng)因素(呂冰洋，2009；湯玉剛和苑程浩，2010)；第二，稅收征管效率與征稅努力程度因素(趙志耘和楊朝峰，2009；呂冰洋和郭慶旺，2011；周黎安等，2011)；第三，其他制度因素，包括“稅收任務(wù)剛性”(劉明勛和馮海波，2016)、中央稅收征管集權(quán)度(王劍鋒，2008)、對(duì)納稅人的懲罰機(jī)制(Langenmayr,2017)、對(duì)稅務(wù)人員的激勵(lì)機(jī)制(Khan et al.，2016)等等。

與本文更為相關(guān)的是關(guān)于稅收法律制度經(jīng)濟(jì)效應(yīng)方面的研究，主要以定性分析為主。侯歡(2018)探討了煙葉稅法治化與基層財(cái)政穩(wěn)定性之間的關(guān)系；候卓(2018)研究了中國(guó)財(cái)政收入增速下行的稅收法律制度因素；寇鐵軍和胡望舒(2016)通過(guò)實(shí)證分析方法研究了中國(guó)地方財(cái)稅法律制度對(duì)政府腐敗行為的影響。

現(xiàn)有文獻(xiàn)的不足主要體現(xiàn)在：針對(duì)涉稅法律制度(或者是稅收征管過(guò)程中征納雙方的權(quán)利界定)對(duì)稅收收入的影響，缺乏應(yīng)有的討論，尤其缺乏定量和實(shí)證分析。傳統(tǒng)的諸如稅收征管效率、征稅努力程度等因素，未能完全說(shuō)明涉稅法律變化所導(dǎo)致“租金空間”的變化，會(huì)怎樣影響交易費(fèi)用的變化，從而導(dǎo)致征納雙方的行為以及最終稅收收入的變化。

結(jié)合已有的研究基礎(chǔ)，針對(duì)當(dāng)前研究的不足，本文以中國(guó)地方涉稅法律制度為切入點(diǎn)，研究其對(duì)地方稅收收入的影響，及其在多大程度解釋了地區(qū)的稅收收入差異。本文的邊際貢獻(xiàn)主要體現(xiàn)在：第一，理論上通過(guò)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)方法，結(jié)合法律文本分析，探討地方涉稅法律法規(guī)影響稅收收入的機(jī)制；第二，實(shí)證上定性與定量相結(jié)合分析中國(guó)地方涉稅法律制度的結(jié)構(gòu)和變遷，并檢驗(yàn)其對(duì)地方稅收收入的影響。

三、 中國(guó)地方涉稅法律制度演進(jìn)及其影響地方稅收收入的機(jī)制

(一)改革開(kāi)放以來(lái)中國(guó)財(cái)政管理體制與稅收法律制度的演進(jìn)

改革開(kāi)放之后，為了適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，中國(guó)的財(cái)政管理體制經(jīng)歷了從包干制到分稅制的一系列變革；這一系列變革的最根本目標(biāo)是合理劃分中央政府與地方政府之間的事權(quán)和財(cái)權(quán)，既保證中央政府的宏觀調(diào)控能力，也充分調(diào)動(dòng)地方政府的積極性。

在財(cái)政管理體制不斷改革變遷的過(guò)程中，稅收制度的改革也在相應(yīng)進(jìn)行。在分稅制改革實(shí)施之前的1983—1984年，中國(guó)實(shí)行了“兩步利改稅”改革。這次改革解決了企業(yè)吃國(guó)家的“大鍋飯”問(wèn)題，同時(shí)在改革開(kāi)放導(dǎo)致企業(yè)生產(chǎn)形式和經(jīng)營(yíng)方式不斷變化的條件下，把國(guó)家與企業(yè)的分配關(guān)系用稅的形式固定下來(lái)。1994年的分稅制改革確立了新的政府間財(cái)政關(guān)系，中央與地方政府之間根據(jù)稅種確定了收入分享辦法以及政府事權(quán)，并設(shè)立國(guó)稅和地稅兩個(gè)系統(tǒng)實(shí)施稅收征管。在分稅制實(shí)施之后至今，中國(guó)的稅收制度也相應(yīng)地經(jīng)歷了一系列的變革：第一，“費(fèi)改稅”的進(jìn)一步實(shí)施，將原政府收費(fèi)項(xiàng)目中部分具有稅收性質(zhì)的收費(fèi)轉(zhuǎn)變?yōu)槭艿椒蓢?yán)格約束的稅收；第二，企業(yè)所得稅“兩稅合并”；第三，“營(yíng)改增”改革；第四，新稅種的設(shè)立以及部分稅種的廢除。經(jīng)過(guò)多年來(lái)一系列對(duì)稅收制度的調(diào)整，目前中國(guó)已形成了以流轉(zhuǎn)稅為主體的復(fù)合型稅制，包括18個(gè)稅種,加上已停征和廢止的營(yíng)業(yè)稅、農(nóng)牧業(yè)稅、農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅、屠宰稅、筵席稅以及固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅6個(gè)稅種，一共是24個(gè)稅種。

從法律內(nèi)容來(lái)看，中國(guó)目前形成了以18部稅收實(shí)體法與1部稅收征收管理法為核心的基本稅收法律體系。它們包括由人大制定的6部實(shí)體稅法(企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、車(chē)船稅、環(huán)境保護(hù)稅、煙葉稅以及船舶噸稅)和1部稅收征收管理法，以及另外12部稅收暫行條例[注]從2018年4月17日修改并頒布的《全國(guó)人大常委會(huì)2018年立法工作計(jì)劃》來(lái)看，2018年將新增耕地占用稅法、車(chē)輛購(gòu)置稅法、資源稅法三部稅收實(shí)體法，取代原有的暫行條例，并對(duì)稅收征收管理法進(jìn)行修訂。。從法律的立法特征來(lái)看，中國(guó)稅收立法權(quán)的基本特征可概括為：第一，稅收立法權(quán)高度集中于中央國(guó)家機(jī)構(gòu)(包括全國(guó)人大、國(guó)務(wù)院及各政府部門(mén)等)；第二，地方國(guó)家機(jī)構(gòu)具有根據(jù)中央國(guó)家機(jī)構(gòu)所立之法律、結(jié)合地方實(shí)際來(lái)制定地方性涉稅法律法規(guī)的權(quán)力，主要包括制定地方涉稅法律和地方涉稅規(guī)范性文件兩部分，對(duì)細(xì)化完善基本稅收法律制度、減少稅收征納過(guò)程中的交易費(fèi)用以及最終保障稅收收入，具有重要的作用。下一節(jié)將對(duì)中國(guó)地方涉稅法律制度的演進(jìn)及其區(qū)域差異進(jìn)行數(shù)據(jù)分析。

(二)中國(guó)地方涉稅法律制度的演進(jìn)及其區(qū)域差異比較：1999—2015

一般來(lái)說(shuō)，經(jīng)濟(jì)越發(fā)達(dá)、市場(chǎng)規(guī)模越大和經(jīng)濟(jì)狀況越復(fù)雜的地區(qū)，稅收征管面臨的事務(wù)類型也就越多，從而導(dǎo)致地方頒布的涉稅法律文件也就越多。因此，我國(guó)地方涉稅法律制度的演進(jìn)及其區(qū)域差異，首先就表現(xiàn)在地方涉稅法律文件的頒布數(shù)上。

通過(guò)在北大法寶法律數(shù)據(jù)庫(kù)運(yùn)用關(guān)鍵詞檢索，并對(duì)所得樣本進(jìn)行一系列篩選之后[注]具體的數(shù)據(jù)獲取辦法以及篩選過(guò)程詳見(jiàn)實(shí)證分析部分關(guān)于數(shù)據(jù)獲取的論述。，獲得了1999年至2015年間一共7,532份中央涉稅法律文件以及20,476份地方涉稅法律文件，現(xiàn)行有效的分別為7,307和16,433份。下表顯示的是1999—2015年中央涉稅法律數(shù)、地方涉稅法律總數(shù)以及地方涉稅規(guī)范性文件數(shù)：

表1 1999—2015年中央、地方涉稅法律數(shù)及地方涉稅規(guī)范性文件數(shù)

數(shù)據(jù)來(lái)源：北大法寶法律數(shù)據(jù)庫(kù)

由上表可見(jiàn)，在絕大多數(shù)時(shí)期，當(dāng)年頒布的地方涉稅規(guī)范性文件數(shù)在當(dāng)年頒布的地方涉稅法律總數(shù)中所占比例均達(dá)到90%以上。同樣根據(jù)前表，下圖顯示的是1999—2015年全國(guó)、中央與地方各年頒布的涉稅法律數(shù)量變化與相應(yīng)的稅收收入增長(zhǎng)率和GDP增長(zhǎng)率的比較：

圖2 全國(guó)、中央與地方各年涉稅法律數(shù)、稅收收入增長(zhǎng)率、GDP增長(zhǎng)率的變化

上圖主要顯示了以下兩方面的內(nèi)容：

第一，從總體的趨勢(shì)來(lái)看，無(wú)論是中央還是地方國(guó)家機(jī)構(gòu)，其各年頒布的涉稅法律數(shù)在1999—2015年間均顯示出下降的趨勢(shì)，僅在2003—2008年間出現(xiàn)先上升后下降的狀況。首先，其整體的趨勢(shì)從直觀上來(lái)看與中國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率、稅收收入增長(zhǎng)率變化較為接近，顯示出較密切的相關(guān)性。其次，中央與地方國(guó)家機(jī)構(gòu)各年頒布的涉稅法律數(shù)在總體上顯示出較為相同的趨勢(shì)。其原因主要是：由于中國(guó)實(shí)行集中型的縱向稅權(quán)配置模式，地方國(guó)家機(jī)構(gòu)制定涉稅法律法規(guī)時(shí)，受到中央國(guó)家機(jī)構(gòu)所制定的上位法律的嚴(yán)格約束，在較大程度上體現(xiàn)著中央國(guó)家機(jī)構(gòu)處理稅務(wù)問(wèn)題的總體政策方向。

第二，地方各年頒布的涉稅法律數(shù)相比中央頒布的涉稅法律數(shù)，要表現(xiàn)出更大程度的波動(dòng)性。導(dǎo)致這一現(xiàn)象的原因是：影響地方涉稅立法行為的因素一般來(lái)說(shuō)更為具體、細(xì)致，具有較大程度的區(qū)域性，且往往表現(xiàn)出更頻繁的變化；而影響中央國(guó)家機(jī)構(gòu)涉稅立法行為的因素，一般來(lái)說(shuō)則更為宏觀，相對(duì)而言具有更大的普遍性和穩(wěn)定性。

接下來(lái)分析不同地區(qū)涉稅法律數(shù)的差異。由前文圖1可見(jiàn)：第一，從累計(jì)數(shù)量來(lái)看，1999—2015年間中國(guó)各省級(jí)行政區(qū)之間的地方涉稅法律累計(jì)數(shù)差異巨大，呈現(xiàn)出從東部往西部遞減的狀況。第二，從歷年頒布的法律文件數(shù)量來(lái)看，東、中和西部地區(qū)之間每年頒布的涉稅法律數(shù)也存在較大的差異，東部地區(qū)的涉稅法律數(shù)盡管遠(yuǎn)高于中西部地區(qū)，但處于持續(xù)下降的趨勢(shì)當(dāng)中；中西部地區(qū)涉稅法律數(shù)保持相對(duì)的穩(wěn)定；三個(gè)地區(qū)之間的差距逐漸減少。這種涉稅法律制度上的地區(qū)差異如何對(duì)地區(qū)各自稅收收入水平產(chǎn)生影響，正是本文要解決的核心問(wèn)題。

下面的一節(jié)將通過(guò)對(duì)法律法規(guī)進(jìn)行定性分析，根據(jù)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本理論，并結(jié)合中國(guó)地方涉稅法律制度的具體內(nèi)容特征，總結(jié)和歸納出其影響地方稅收收入的作用機(jī)制和現(xiàn)實(shí)路徑。

(三)中國(guó)地方涉稅法律制度影響地方稅收收入的作用機(jī)制

依據(jù)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本理論，地方涉稅法律制度影響地方稅收收入的機(jī)理是“涉稅法律制度安排—交易費(fèi)用變化—稅收收入變化”。當(dāng)涉稅法律制度起到清晰界定產(chǎn)權(quán)的作用時(shí)，就會(huì)降低稅收征管過(guò)程中的交易費(fèi)用，提高征管效率，保障和促進(jìn)稅收收入的增長(zhǎng)；反之，當(dāng)涉稅法律制度具有管制性的特征時(shí)，則會(huì)模糊產(chǎn)權(quán)邊界，導(dǎo)致尋租行為的發(fā)生和交易費(fèi)用的提高(巴澤爾，1997)，從而抑制稅收收入的增長(zhǎng)。

根據(jù)從北大法寶法律數(shù)據(jù)庫(kù)、中國(guó)法律法規(guī)信息庫(kù)等途徑收集到的地方涉稅法律文件，地方涉稅法律制度影響稅收收入變化的具體作用機(jī)制主要分以下為四個(gè)方面：

第一，約束政府和稅務(wù)機(jī)構(gòu)的稅收征管行為，細(xì)化對(duì)納稅人權(quán)利義務(wù)的界定。政府和稅務(wù)機(jī)構(gòu)的稅收征管權(quán)力具有強(qiáng)制性的特征，如果不從立法角度對(duì)其進(jìn)行“事前”的約束、界定其在征管過(guò)程中的權(quán)利和義務(wù)，那么這種強(qiáng)制力就會(huì)轉(zhuǎn)變?yōu)閺?qiáng)大的尋租能力，導(dǎo)致交易費(fèi)用的劇增和對(duì)納稅人的侵害，最終損害政府汲取稅收收入的能力。對(duì)納稅人權(quán)利義務(wù)的有效界定，也有利于提高納稅人的稅收遵從意愿(Alm & Mckee，2004；蘇月中和劉巧巧，2016；劉華等，2017；López，2017)，從而促進(jìn)稅收收入的增長(zhǎng)。

第二，對(duì)各類稅收征管政策進(jìn)行具體落實(shí)和有限調(diào)整。該類地方涉稅法律文件主要與各類稅收(如增值稅、所得稅等具體稅種)的稅收實(shí)體法具體落實(shí)、執(zhí)行，以及根據(jù)地方實(shí)際進(jìn)行有限調(diào)整。這能夠使得稅收征管工作因地制宜進(jìn)行，從而降低法律執(zhí)行成本，促進(jìn)稅收收入的增長(zhǎng)。

第三，清理失效文件或文件中的條款。地方涉稅法律文件中最后一類是對(duì)失效涉稅法律文件的清理，或?qū)ξ募惺У牟糠謼l款加以確認(rèn)、清理和公告，以及對(duì)現(xiàn)行有效的涉稅法律文件加以確定和公布。這能夠有效降低政府和納稅人之間的信息費(fèi)用，提高征管效率，促進(jìn)稅收收入的增長(zhǎng)，因此不僅是地方稅收政策實(shí)施和調(diào)整的重要內(nèi)容，也是界定征納雙方權(quán)利義務(wù)的重要體現(xiàn)；但通常也具有一定程度的滯后性。

第四，以稅收作為激勵(lì)措施或管制手段調(diào)控經(jīng)濟(jì)、增進(jìn)社會(huì)福利。對(duì)于地方國(guó)家機(jī)構(gòu)而言，稅收是極為重要的政策工具，無(wú)論是進(jìn)行縱向稅收競(jìng)爭(zhēng)或地區(qū)之間的橫向經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)，還是調(diào)控轄區(qū)內(nèi)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、增進(jìn)轄區(qū)內(nèi)社會(huì)福利，這些受約束的、制定地方涉稅規(guī)范性文件的權(quán)力，都將是地方國(guó)家機(jī)構(gòu)的重要策略性手段，優(yōu)化并規(guī)范著地方政府治理行為。

綜上所述，地方涉稅法律制度影響稅收收入的作用機(jī)制如下圖所示：

圖3 中國(guó)地方涉稅法律制度影響地方稅收收入的作用機(jī)制

從分稅制改革后中國(guó)的稅收法律總體變遷來(lái)看，隨著市場(chǎng)化程度的不斷提高，流轉(zhuǎn)稅地位不斷提升，具有計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩的管制性稅種(如固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅和筵席稅等)陸續(xù)被廢止，稅收征管程序也越來(lái)越重視對(duì)納稅人權(quán)益的保護(hù)；中國(guó)的稅收法律制度無(wú)論在全國(guó)還是在地方層面，都是愈趨于產(chǎn)權(quán)清晰的。因此，結(jié)合上文的作用機(jī)制分析，本節(jié)提出以下的理論假說(shuō)，并通過(guò)下一節(jié)的實(shí)證分析對(duì)其進(jìn)行驗(yàn)證。

具體假說(shuō)是：地方涉稅法律對(duì)地方稅收收入水平有正的邊際影響；地方涉稅法律的制度差異是地方稅收收入水平差異的重要原因。

四、 中國(guó)地方涉稅法律制度影響地方稅收收入的實(shí)證分析

(一)模型設(shè)定及估計(jì)策略

根據(jù)上一部分關(guān)于地方涉稅法律制度影響地方稅收收入水平作用機(jī)制的論述，本部分構(gòu)建以下的面板回歸模型，以考察中國(guó)地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平產(chǎn)生的現(xiàn)實(shí)影響：

其中tax是被解釋變量，即給定地區(qū)在某個(gè)年份的地方本級(jí)財(cái)政稅收收入；β0為模型的常數(shù)項(xiàng)；acculaw為模型的核心解釋變量，為給定地區(qū)到某個(gè)年份為止的涉稅法律累計(jì)數(shù)；X為所有其他控制變量；μi為地區(qū)個(gè)體效應(yīng)，用以控制其他所有僅與個(gè)體相關(guān)而不隨時(shí)間變化的潛在影響因素。此處需要著重說(shuō)明的是個(gè)體效應(yīng)μi。由于在起始年份以前的涉稅法律累計(jì)數(shù)同樣構(gòu)成了地方涉稅法律制度的重要基礎(chǔ)，與樣本時(shí)間區(qū)間內(nèi)的地方涉稅法律累計(jì)數(shù)一樣，也可能會(huì)對(duì)地方稅收收入的增長(zhǎng)產(chǎn)生影響。由于各個(gè)地方在起始年份之前的涉稅法律相互之間存在一定差異，且均可被視為既定的、與后來(lái)的涉稅法律制度相關(guān)的“歷史事實(shí)”來(lái)加以處理，因此，其對(duì)稅收增長(zhǎng)的影響就可通過(guò)個(gè)體固定效應(yīng)來(lái)進(jìn)行控制。

(二)變量說(shuō)明、數(shù)據(jù)來(lái)源及描述性統(tǒng)計(jì)

本文所考察的數(shù)據(jù)樣本為1999—2015年全國(guó)30個(gè)省、直轄市和自治區(qū)的面板數(shù)據(jù)。由于西藏自治區(qū)在樣本時(shí)間區(qū)間內(nèi)數(shù)據(jù)缺失較多，故將其排除在樣本之外。數(shù)據(jù)樣本以1999年為起始點(diǎn)的原因，一方面在于部分控制變量1999年之前存在較多缺失，另一方面則在于1999年以前的涉稅法律文件搜集較為困難，且相關(guān)數(shù)據(jù)庫(kù)也存在較大程度的資料缺失。

被解釋變量。被解釋變量tax為地方稅收收入，為地方本級(jí)財(cái)政稅收收入的決算數(shù)。

解釋變量。解釋變量acculaw是地方涉稅法律累計(jì)數(shù)，為地方涉稅法律制度的衡量指標(biāo),是自1999年以來(lái)至相應(yīng)年份地方轄區(qū)內(nèi)省級(jí)及以下國(guó)家機(jī)構(gòu)發(fā)布的與稅收相關(guān)的地方法規(guī)、地方政府規(guī)章、地方規(guī)范性文件、地方司法文件以及行政許可批復(fù)的累計(jì)數(shù)。首先，該指標(biāo)的數(shù)據(jù)在“北大法寶法律數(shù)據(jù)庫(kù)”通過(guò)關(guān)鍵詞檢索搜集，并通過(guò)中國(guó)法律法規(guī)信息庫(kù)以及各國(guó)家機(jī)構(gòu)的門(mén)戶網(wǎng)站等途徑進(jìn)行核對(duì)和補(bǔ)充。經(jīng)過(guò)搜集和整理，并按31個(gè)省級(jí)行政單位分類記錄，剔除與非稅收入的立法和行政管理相關(guān)的461份文件、7,960份地方工作文件以及243份實(shí)際與稅收無(wú)關(guān)的文件之后，最后獲得共20,476份地方涉稅法律文件，其中地方性規(guī)范文件數(shù)為19,074件[注]對(duì)本文數(shù)據(jù)有以下的補(bǔ)充說(shuō)明。第一，政策法律文件的廢止、修訂與清理。實(shí)際上，在整個(gè)作為研究對(duì)象的時(shí)間區(qū)間中，不斷地有政策法律文件通過(guò)專門(mén)的文件進(jìn)行修訂以及被廢止清理，一份文件發(fā)布后并非在整個(gè)時(shí)間區(qū)間內(nèi)始終起效。因此，“涉稅法律累計(jì)數(shù)”衡量的是整體的影響，并不能將廢止或修訂的單獨(dú)影響分離出來(lái)。第二，涉稅法律文件或條款的正式發(fā)文廢止與其真實(shí)的失效可能并不一致。涉稅法律文件或條款實(shí)際上的失效可能在其被正式廢止之前；也有另一種可能是，失效的涉稅法律文件的實(shí)效可能會(huì)被新的法律文件取代和繼承。這即是說(shuō)，即使以政府公告為準(zhǔn)將廢止的文件在其相應(yīng)年份后的數(shù)據(jù)中剔除，也不能夠完全反映其真實(shí)的有效性和影響。第三，樣本數(shù)據(jù)中在2015年末已失效的地方涉稅法律法規(guī)僅占不到樣本的四分之一，若再考慮到這些已失效的法律文件實(shí)際上在樣本時(shí)間區(qū)間內(nèi)起效的時(shí)長(zhǎng)，那么涉稅法律文件失效的影響就更小。綜合考慮之后，本文采用了經(jīng)過(guò)人為處理較小的涉稅法律累計(jì)數(shù)作為核心解釋變量，盡可能避免人為導(dǎo)致的偏差。。由于地方司法文件以及地方行政許可批復(fù)文件中也包括了大量規(guī)則制定和解釋性質(zhì)的內(nèi)容，故為全面性考慮，變量中也包括了這部分?jǐn)?shù)據(jù)。

控制變量。本文選取的其他控制變量可分為兩類，分別是地區(qū)社會(huì)經(jīng)濟(jì)特征變量與財(cái)政制度特征變量，前者包括人均地區(qū)GDP(億元)(agdp)、地區(qū)人口凈遷移率(popu)、地區(qū)人口密度(density)、城鎮(zhèn)登記失業(yè)率(%)(unempl)、經(jīng)濟(jì)開(kāi)放度指標(biāo)(openr)，后者則包括轉(zhuǎn)移支付收入占比增長(zhǎng)率(transr)、財(cái)政分權(quán)度指標(biāo)(fd)以及地方本級(jí)財(cái)政預(yù)算支出(億元)(expenr)。

各個(gè)變量的名稱、代碼和數(shù)據(jù)來(lái)源如下表所示：

表2 變量名稱、代碼及數(shù)據(jù)來(lái)源

各變量的描述性統(tǒng)計(jì)如下表所示：

表3 描述性統(tǒng)計(jì)

接下來(lái)的一節(jié)將對(duì)上述樣本進(jìn)行回歸分析，考察在樣本時(shí)間區(qū)間內(nèi)，中國(guó)地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平的實(shí)際影響。

(三)基本模型回歸結(jié)果

對(duì)基本模型進(jìn)行估計(jì)的結(jié)果如下表所示：

表4 中國(guó)地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平的影響

注釋：括號(hào)內(nèi)為聚類穩(wěn)健標(biāo)準(zhǔn)誤；顯著性水平分別為***p<0.01,**p<0.05,*p<0.1。

上述估計(jì)結(jié)果顯示：第一，地方涉稅法律制度變量(acculaw)的對(duì)數(shù)值對(duì)地方稅收收入水平的對(duì)數(shù)值具有顯著的影響，并且其影響的顯著性在引入不同控制變量的條件下十分穩(wěn)健。這驗(yàn)證了假說(shuō)，即地方涉稅法律頒布累計(jì)數(shù)的增長(zhǎng)率對(duì)地方稅收收入增長(zhǎng)率，存在顯著的正向影響。第二，地方財(cái)政轉(zhuǎn)移支付占比增長(zhǎng)率(transr)與地區(qū)人均GDP(agdp)也表現(xiàn)出對(duì)稅收增長(zhǎng)率顯著且十分穩(wěn)健的影響。轉(zhuǎn)移支付占比增長(zhǎng)率對(duì)地方稅收收入水平具有顯著的負(fù)向影響，這與已有的研究保持一致。導(dǎo)致這種狀況的原因在于，當(dāng)?shù)胤截?cái)政收入中較大比例來(lái)源于中央政府的轉(zhuǎn)移支付、且財(cái)政支出預(yù)算沒(méi)有太大的變化時(shí)，轉(zhuǎn)移支付收入會(huì)對(duì)稅收收入起到一定的替代作用，從而降低政府強(qiáng)化稅收征管的激勵(lì)。而人均收入的增長(zhǎng)會(huì)導(dǎo)致稅基的擴(kuò)大，從而導(dǎo)致稅收收入的增長(zhǎng)。第三，第(2)—(6)列是控制了地區(qū)社會(huì)經(jīng)濟(jì)特征變量所得結(jié)果，第(7)列是控制了地區(qū)財(cái)政制度特征變量的結(jié)果，第(8)列是同時(shí)控制所有控制變量的結(jié)果。綜上所述，我們可得到實(shí)證結(jié)論：在1999—2015年之間，中國(guó)各地方的涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平確實(shí)起到了顯著的保障和促進(jìn)作用；各地方涉稅法律制度的差異是導(dǎo)致地方稅收收入水平差異的一個(gè)重要因素。

(四)穩(wěn)健性分析

分東、中、西部子樣本。由前文可見(jiàn)，中國(guó)地方涉稅法律制度在數(shù)量上存在顯著的東、中、西部地區(qū)差異。在總體上來(lái)看，中國(guó)地方涉稅法律制度的差異確實(shí)是導(dǎo)致地方稅收收入水平差異的重要因素；但地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平的影響本身是否存在地區(qū)性差異，仍然不清楚。下表顯示的是分東、中、西部樣本對(duì)基本回歸模型進(jìn)行估計(jì)所得結(jié)果：

表5 分東、中、西部地區(qū)的估計(jì)結(jié)果

注釋：括號(hào)內(nèi)為聚類穩(wěn)健標(biāo)準(zhǔn)誤；顯著性水平分別為***p<0.01,**p<0.05,*p<0.1。

由上表可見(jiàn)，即使在分東、中、西部地區(qū)子樣本的條件下，地方涉稅法律制度對(duì)稅收收入水平的邊際影響仍然表現(xiàn)出正向的顯著性，其中東部地區(qū)的邊際影響比中西部地區(qū)要大得多；在控制了各類(地區(qū)特征以及政府制度約束)控制變量的條件下，該影響具有相當(dāng)?shù)姆€(wěn)健性。

不同涉稅法律類型的影響。為了進(jìn)一步分析涉稅法律制度中不同法律法規(guī)文件的影響，本文還在上述基本模型的基礎(chǔ)上依次對(duì)不同類型地方涉稅法律法規(guī)進(jìn)行回歸。表6顯示的是1999—2015年不同類型地方涉稅法律的累計(jì)數(shù)對(duì)地方稅收收入水平影響的估計(jì)結(jié)果，其中各類涉稅法律累計(jì)數(shù)變量均已取對(duì)數(shù)值。

表6第(1)—(5)列的結(jié)果依次是單獨(dú)引入地方法規(guī)、地方政府規(guī)章、地方規(guī)范性文件、地方司法文件以及地方行政許可批復(fù)所得。由結(jié)果可見(jiàn)，對(duì)地方稅收收入水平有顯著正向效應(yīng)的主要是地方政府規(guī)章、地方規(guī)范性文件以及地方行政許可批復(fù)，而地方法規(guī)與地方司法文件則沒(méi)有顯示出顯著的正向影響。

表6 分不同類型地方涉稅法律的結(jié)果

注釋：括號(hào)內(nèi)為聚類穩(wěn)健標(biāo)準(zhǔn)誤；顯著性水平分別為***p<0.01,**p<0.05,*p<0.1。

內(nèi)生性問(wèn)題與動(dòng)態(tài)面板回歸。考慮到稅收收入水平在時(shí)間上可能存在的持續(xù)性，以及過(guò)往稅收收入水平及其增長(zhǎng)的狀況可能會(huì)通過(guò)當(dāng)期的財(cái)政預(yù)算計(jì)劃以及涉稅立法工作對(duì)當(dāng)期的稅收收入水平產(chǎn)生影響，本文在前述基本模型的基礎(chǔ)上引入了被解釋變量的滯后項(xiàng)，并用系統(tǒng)GMM估計(jì)方法對(duì)結(jié)果進(jìn)行了穩(wěn)健性分析。估計(jì)的結(jié)果如表7所示：

表7 動(dòng)態(tài)面板系統(tǒng)GMM回歸結(jié)果

注釋：①括號(hào)內(nèi)為穩(wěn)健標(biāo)準(zhǔn)誤。②顯著性水平為***p<0.01,**p<0.05,*p<0.1。③被解釋變量滯后項(xiàng)使用了滯后2—3階的GMM式工具變量。

從表7的估計(jì)結(jié)果可見(jiàn)，地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平的影響顯著為正，并且具有相當(dāng)?shù)姆€(wěn)健性?？刂谱兞恐校D(zhuǎn)移支付占比增長(zhǎng)率具有顯著的負(fù)向影響，人均GDP具有顯著的正影響，與基本模型的估計(jì)結(jié)果均保持一致。

五、 結(jié)論及政策建議

本文從理論與實(shí)證兩方面研究中國(guó)地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平的影響。首先，在理論方面，本文梳理和總結(jié)中國(guó)地方涉稅法律制度的數(shù)量和內(nèi)容特征以及其對(duì)地方稅收收入水平產(chǎn)生保障作用的機(jī)制。其次，在實(shí)證方面，篩選和整理1999—2015年中國(guó)各省、直轄市和自治區(qū)的地方涉稅法律數(shù)據(jù)，并據(jù)此分析地方涉稅法律制度對(duì)地方稅收收入水平的影響。研究發(fā)現(xiàn)：中國(guó)地方涉稅法律制度的差異確實(shí)是導(dǎo)致地方稅收收入水平差異的一個(gè)重要因素。

根據(jù)前述的研究結(jié)果，本文對(duì)我國(guó)地方稅收法治建設(shè)提出以下政策建議：

第一，必須重視地方涉稅法律制度發(fā)展的不平衡導(dǎo)致地方稅收征管能力不平衡、公共產(chǎn)品和服務(wù)供給能力不平衡上的重要影響，必須重視地方政府規(guī)章和規(guī)范性文件對(duì)稅收收入的保障作用，完善其制定程序，提高制定質(zhì)量。

第二，在加強(qiáng)轉(zhuǎn)移支付發(fā)揮平衡地區(qū)財(cái)政能力和公共服務(wù)供給作用的同時(shí)，必須注意到轉(zhuǎn)移支付對(duì)地方涉稅法律制度的完善可能產(chǎn)生的負(fù)面影響。從本文的研究結(jié)果可見(jiàn)，來(lái)自中央政府的轉(zhuǎn)移支付會(huì)對(duì)地方稅收收入產(chǎn)生一定的替代效應(yīng)。如果轉(zhuǎn)移支付僅僅只是替代了稅收，那么地方政府的財(cái)力就仍然能夠得到保障；但是，轉(zhuǎn)移支付占比的增加，降低了稅收在財(cái)政收入中的重要性，很可能會(huì)隨之降低地方政府加強(qiáng)稅收征管的努力以及完善地方涉稅法律制度的激勵(lì)，從而削弱地方政府稅收征管的持久性、制度性能力。