宋文杰

[摘 要] 對于企業(yè)而言，在“營改增”試點(diǎn)階段，若抓住有利的形勢進(jìn)行合理科學(xué)的納稅籌劃，則可以有效減少其本身的資金流出額，有利于降低企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。本文在分析“營改增”政策的實(shí)行對于企業(yè)影響的基礎(chǔ)上，提出了企業(yè)進(jìn)行增值稅納稅籌劃的原則和有效途徑，希望有助于企業(yè)適應(yīng)新政策實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

[關(guān)鍵詞] 營改增 納稅籌劃 稅收優(yōu)惠政策

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

2011年11月國家有關(guān)職能部門頒布了“營改增”行業(yè)試點(diǎn)經(jīng)營方案，2016年3月李克強(qiáng)總理在政府工作報(bào)告中指出：我國將于2016年5月1日起全面落實(shí)“營改增”政策，將“營改增”的初步試點(diǎn)范圍由原先的“3+7”個(gè)主流行業(yè)擴(kuò)大至包含社會(huì)各行各業(yè)，這意味著“營改增”將在我國各行業(yè)實(shí)現(xiàn)全面覆蓋。若企業(yè)能夠把握此次契機(jī)，科學(xué)合理的進(jìn)行增值稅納稅籌劃，則會(huì)享受到這項(xiàng)政策所帶來的稅負(fù)大幅度降低的益處，有助于企業(yè)合理有效地規(guī)避相關(guān)的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)，從而使得企業(yè)自身能夠健康持續(xù)地經(jīng)營運(yùn)轉(zhuǎn)并在一定程度上得以發(fā)展壯大。

一、“營改增”對企業(yè)影響分析

（一）有利影響

1.有利于降低企業(yè)稅負(fù)成本

“營改增”政策是一項(xiàng)減免企業(yè)稅負(fù)的政策，消除了重復(fù)征稅的不利因素，簡化了稅收征收的相關(guān)環(huán)節(jié)，從整體上降低了企業(yè)的稅負(fù)。例如建筑行業(yè)企業(yè)之前一直需要繳納的是3%的營業(yè)稅，“營改增”之后，建筑行業(yè)企業(yè)按照增值稅的銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額后剩下的余額再乘以相應(yīng)稅率之后的結(jié)果來最終確定所應(yīng)繳納的相關(guān)稅額，這就意味著建筑業(yè)企業(yè)購買材料、設(shè)備等經(jīng)濟(jì)行為所產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額均可以得到抵扣。

2.有利于優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部各項(xiàng)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，提高企業(yè)管理水平及市場競爭力

在“營改增”政策實(shí)施之后，一些以財(cái)務(wù)稅務(wù)部門為主的企業(yè)其內(nèi)部部門的管理水平顯著提升。以建筑行業(yè)為例，“營改增”政策實(shí)施之后，由于企業(yè)所購買的施工機(jī)械設(shè)備所包含的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額部分按照規(guī)定可以進(jìn)行抵扣，這將會(huì)促使企業(yè)不斷淘汰舊的機(jī)器設(shè)備，購買引進(jìn)新設(shè)備，從而優(yōu)化內(nèi)部的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)企業(yè)的市場競爭力。

（二）不利影響

1.增加了小部分企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)

“營改增”政策實(shí)行之后，有部分企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)不降反增，其主要原因在于，部分企業(yè)仍較為適應(yīng)之前營業(yè)稅與增值稅并行的情況，這是“營改增”在逐步落實(shí)之中所遇到的重大障礙之一。以建筑行業(yè)為例，一些材料在其日常的經(jīng)營活動(dòng)中，是很難去取得符合規(guī)定的增值稅專用發(fā)票的，并且部分材料的發(fā)票稅率較低，加之工程款抵扣現(xiàn)象頻頻發(fā)生等的影響，這些都將會(huì)導(dǎo)致企業(yè)在無意間多繳納增值稅的情況發(fā)生，導(dǎo)致企業(yè)的資金流出額變多，從而加重其納稅負(fù)擔(dān)。

2.降低了部分企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益

“營改增”政策的實(shí)行在一定程度上影響到了企業(yè)的收入與利潤，使得其在經(jīng)濟(jì)效益上遭受到了損失，這不利于企業(yè)最終目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。例如建筑業(yè)企業(yè)為購買需要的機(jī)械設(shè)備以及原材料等所需支付的相關(guān)款項(xiàng)均要作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額扣除，因?yàn)樵鲋刀悓儆趦r(jià)外稅中的一種，這就導(dǎo)致一部分資產(chǎn)額被扣除，從而最終所體現(xiàn)的資產(chǎn)總額會(huì)比稅改前有所降低，這也就使得企業(yè)自身的資產(chǎn)負(fù)債率會(huì)有一定幅度的提高。

二、企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的原則

（一）合法性原則

企業(yè)納稅籌劃的過程需要滿足稅法及相關(guān)法律法規(guī)的各項(xiàng)規(guī)定及要求，不得因進(jìn)行納稅籌劃而觸犯相關(guān)的法律法規(guī)，否則將會(huì)對企業(yè)造成無法挽回的傷害。同時(shí)，企業(yè)的納稅籌劃與企業(yè)偷稅、漏稅、逃稅等行為有著本質(zhì)區(qū)別，是以遵守國家稅法以及相關(guān)法律法規(guī)為前提所進(jìn)行的合法行為。合法性原則是企業(yè)在納稅籌劃過程中所必須遵守的原則之一，并且企業(yè)需將其奉為首要原則[1]。

（二）成本效益原則

企業(yè)是以盈利為目的存在的一種組織，企業(yè)的納稅籌劃行為的終極目標(biāo)便是能夠在最大程度上減輕企業(yè)的各項(xiàng)稅負(fù)、以謀求其獲得最大的經(jīng)濟(jì)效益，故成本效益原則便是以此為出發(fā)點(diǎn)進(jìn)行考慮的，所以其對于企業(yè)來說也是必須遵守的原則之一。

（三）有效性原則

隨著時(shí)間的推移、環(huán)境的變化，稅收政策也在進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，要求企業(yè)隨時(shí)關(guān)注納稅籌劃的有效性是否符合當(dāng)下的相關(guān)政策。國家的政策與時(shí)俱進(jìn)，企業(yè)的稅收籌劃方案也應(yīng)該跟上政策的步伐進(jìn)行不斷地調(diào)整、更新，這才能符合當(dāng)前突飛猛進(jìn)的國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢，才能保證納稅籌劃在企業(yè)內(nèi)部的有效性。

三、“營改增”后企業(yè)進(jìn)行增值稅納稅籌劃的有效途徑

（一）合理運(yùn)用過渡期的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行企業(yè)的增值稅納稅籌劃

企業(yè)需要有效、合理、科學(xué)的利用處于“營改增”過渡時(shí)期出臺的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，從而盡可能地減少企業(yè)的各項(xiàng)與稅收相關(guān)的資金支出。故企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)認(rèn)真研讀與之相關(guān)的文件及條款，對于負(fù)責(zé)企業(yè)納稅籌劃的相關(guān)人員，則應(yīng)做到精準(zhǔn)了解企業(yè)內(nèi)部的業(yè)務(wù)性質(zhì)、工作流程以及相關(guān)應(yīng)對措施，以便于對企業(yè)在日常經(jīng)營活動(dòng)中的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如何進(jìn)行增值稅納稅籌劃進(jìn)行透徹分析，并針對不同業(yè)務(wù)制定出合理但各具特點(diǎn)的納稅籌劃方案。

（二）對增值稅實(shí)行納稅籌劃時(shí)應(yīng)當(dāng)采用適當(dāng)?shù)募{稅人身份

在“營改增”政策大勢所趨之下，對增值稅進(jìn)行納稅籌劃時(shí)必須選擇適當(dāng)且符合規(guī)定的合理的納稅人身份。增值稅納稅人分為一般納稅人以及小規(guī)模納稅人兩種類型，兩者的差別主要體現(xiàn)在資金規(guī)模以及納稅能力等方面。企業(yè)為了減輕自身的稅負(fù)，又無法迅速擴(kuò)大自身經(jīng)營規(guī)模，因此實(shí)現(xiàn)由原先小規(guī)模納稅人身份向一般納稅人身份的轉(zhuǎn)變勢必會(huì)增加企業(yè)的內(nèi)部管理成本。對于企業(yè)而言，可選擇保持原先小規(guī)模納稅人的身份，而不應(yīng)盲目做出改變。

（三）銷項(xiàng)稅額的增值稅納稅籌劃

1.應(yīng)分別核算不同稅率的經(jīng)營業(yè)務(wù)?！稜I改增試點(diǎn)通知》指出，試點(diǎn)納稅人在日常經(jīng)營活動(dòng)中同時(shí)進(jìn)行適用于不同稅率的業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí)，應(yīng)該分別按照所適用的不同的稅率及征收率分別進(jìn)行核算相應(yīng)的銷售額，若未能進(jìn)行分別核算，則應(yīng)從高適用稅率[2]。因此，在日常賬務(wù)處理中，試點(diǎn)納稅人應(yīng)注意區(qū)分適用于不同稅率的經(jīng)營業(yè)務(wù)活動(dòng)，并將其分別核算，以達(dá)到盡量規(guī)避按照從高適用稅率規(guī)定處理的風(fēng)險(xiǎn)。

2.根據(jù)差異的銷售方式采取與之對應(yīng)的納稅籌劃方式。

（1）混合銷售：指的是企業(yè)不但進(jìn)行應(yīng)繳納增值稅的應(yīng)稅貨物的銷售而且還進(jìn)行應(yīng)繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)銷售的一種銷售行為。營業(yè)稅與增值稅對于企業(yè)而言，是流通環(huán)節(jié)所涉及的最主要的兩大稅種，且針對同一項(xiàng)經(jīng)營業(yè)務(wù)是不可以同時(shí)存在的。例如美的公司在出售空調(diào)的同時(shí)還提供免費(fèi)上門安裝服務(wù)，由于出售空調(diào)的一般納稅人所適用的增值稅稅率分別為17%或?yàn)?3%，遠(yuǎn)高于提供安裝服務(wù)所需繳納的營業(yè)稅稅率，所以按規(guī)定依據(jù)經(jīng)營業(yè)主劃分只征收其中一種稅種，企業(yè)可以根據(jù)自身的具體實(shí)際情況，選擇稅負(fù)較輕的稅種作為納稅籌劃的方案，從而減輕所欲承擔(dān)的相關(guān)稅費(fèi)的支出。

（2）兼營行為：納稅人不但存在銷售貨物行為，而且也包含了在符合營業(yè)稅納稅標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上供給應(yīng)稅勞務(wù)的行為，這種多樣經(jīng)營行為稱為兼營行為。根據(jù)相關(guān)規(guī)定可知，納稅人若存在兼營行為，則需要依據(jù)所適用的不同的稅率分別核算其所屬的不同納稅項(xiàng)目的行為，若無法分別核算的，則應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)最終核定，是否分別核算。這也就意味著企業(yè)按照何種方式選擇才能減輕稅負(fù)，則需要視情況而定[3]。

（3）以物易物：指企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)中所產(chǎn)生的一種非貨幣性交易行為，應(yīng)作為視同銷售處理，雖然沒有取得相應(yīng)的貨幣性收入，但仍需要向?qū)Ψ介_具增值稅專用發(fā)票，與此同時(shí)，還應(yīng)確認(rèn)銷項(xiàng)稅額并進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，倘若企業(yè)存在沒有依照規(guī)定去開具發(fā)票的情況，則應(yīng)按照規(guī)定，歸屬于偷稅行為，所以，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定去開具增值稅發(fā)票，從而達(dá)到減輕自身稅負(fù)的目的。

（四）對于企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額增值稅的納稅籌劃方案

1.對供貨商納稅人身份進(jìn)一步確認(rèn)。企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)里，由于可以抵扣較多的進(jìn)項(xiàng)稅稅額，因此多數(shù)企業(yè)通常選擇的供貨商納稅人身份為一般納稅人，以達(dá)到降低企業(yè)稅負(fù)的目的。若企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)活動(dòng)內(nèi)容涉及到試點(diǎn)范圍內(nèi)外政策存在差異的部分，則應(yīng)選擇試點(diǎn)范圍內(nèi)的一般納稅人作為供應(yīng)商[4]。

2.增值稅發(fā)票需選用高折扣率專用發(fā)票。 “營改增”計(jì)劃實(shí)施進(jìn)程中，均采取了“低征高扣”的實(shí)際政策，這使得企業(yè)可有效地利用此機(jī)會(huì)進(jìn)行合理、科學(xué)、有效的納稅籌劃從而盡可能的從中獲得更多的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，以降低所需繳納的稅負(fù)。比如：企業(yè)的車輛租賃費(fèi)用按照規(guī)定應(yīng)按17%的稅率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，倘若企業(yè)將其外包給其他企業(yè)則只能按11%的稅率計(jì)算抵扣。若在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，企業(yè)難以通過獲取較高抵扣率的增值稅專用發(fā)票的方式，來減少油費(fèi)方面的稅負(fù)，則可以采取其他方式，如：提前集中購買油費(fèi)儲值卡或按月結(jié)算油費(fèi)等方式，均可達(dá)到減少稅負(fù)的目的[5]。

3.注意區(qū)分可抵扣與不可抵扣項(xiàng)目。在稅法及相關(guān)政策文件中，對于增值稅與營業(yè)稅的核算方法以及要求都有著明確的規(guī)定，兩者之間具有明顯的差異性，故企業(yè)在日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，應(yīng)注意區(qū)分經(jīng)營業(yè)務(wù)中的可抵扣與不可抵扣的項(xiàng)目，從而達(dá)到有效降低企業(yè)所需承擔(dān)的稅負(fù)以及規(guī)避企業(yè)面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的目的。比如：企業(yè)購置一輛中巴車用于日常經(jīng)營活動(dòng)，則購置該輛中巴車所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額可予以抵扣，但若該輛中巴車被用作為員工福利，供員工使用，則其所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額不得予以抵扣。

（作者單位：龍口港集團(tuán)有限公司）

參考文獻(xiàn)：

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[2]方園.現(xiàn)代企業(yè)納稅籌劃的必要性及對策[J].新經(jīng)濟(jì)學(xué)，2016.[3]陸勇，李文美.淺析“營改增”中的企業(yè)納稅籌劃切入點(diǎn)[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2012.

[4]財(cái)政部，國家稅務(wù)總局.關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知[S].財(cái)稅[2013]106號，2013（12）.

[5]黃愛玲.企業(yè)增值稅稅務(wù)籌劃研究與分析[J].財(cái)會(huì)通訊，2011.