[摘要] 保持合理的宏觀稅負(fù)水平對(duì)我國實(shí)現(xiàn)新時(shí)代發(fā)展目標(biāo)具有重要現(xiàn)實(shí)意義。我國小口徑宏觀稅負(fù)遠(yuǎn)低于經(jīng)合組織國家，大口徑宏觀稅負(fù)高于發(fā)展中國家平均水平、接近一些發(fā)達(dá)國家水平。合意的宏觀稅負(fù)水平取決于一國經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展水平、政府職能定位、政府取得財(cái)政收入的方式、稅制設(shè)計(jì)和稅收管理水平。基于改革開放以來我國稅制改革對(duì)宏觀稅負(fù)的影響，以及當(dāng)前我國稅制優(yōu)化面臨的新要求新挑戰(zhàn)，我國需要確定稅制優(yōu)化的目標(biāo)模式。

[關(guān)鍵詞] 宏觀稅負(fù) ? 稅制結(jié)構(gòu) ? 稅制改革

[中圖分類號(hào)] F812.42 ? [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A ? [文章編號(hào)] 1004-6623（2019）06-0044-08

[作者簡(jiǎn)介] 戴慧，湖北黃岡人，國務(wù)院發(fā)展研究中心宏觀經(jīng)濟(jì)研究部調(diào)研員，副研究員，研究方向：宏觀經(jīng)濟(jì)、財(cái)政稅收、國際經(jīng)濟(jì)。

近年來，宏觀稅負(fù)問題備受關(guān)注，一個(gè)很大的背景是實(shí)體經(jīng)濟(jì)和企業(yè)部門稅負(fù)感較重。保持合理宏觀稅負(fù)水平對(duì)于我國在新常態(tài)下應(yīng)對(duì)三期疊加的挑戰(zhàn)，以及未來實(shí)現(xiàn)新時(shí)代發(fā)展目標(biāo)均有重要的現(xiàn)實(shí)意義。本文在采用多口徑測(cè)算我國宏觀稅負(fù)水平的基礎(chǔ)上，判斷中期合理的宏觀稅負(fù)水平應(yīng)比目前的水平有所下降，認(rèn)為應(yīng)正視我國稅制優(yōu)化面臨的新要求和新挑戰(zhàn)，在此基礎(chǔ)上確立我國稅制優(yōu)化的目標(biāo)模式。

一、我國宏觀稅負(fù)水平測(cè)算與國際比較

宏觀稅負(fù)是指一個(gè)國家的稅負(fù)總水平。宏觀稅負(fù)水平是否合理，對(duì)于保障政府履行職能所需財(cái)力，同時(shí)保持經(jīng)濟(jì)活力，發(fā)揮好稅收對(duì)國民經(jīng)濟(jì)的杠桿作用具有重要意義。這也是宏觀稅負(fù)問題成為稅收政策核心問題的原因。

對(duì)于宏觀稅負(fù)的口徑、水平測(cè)算和合適水平，目前學(xué)術(shù)界多有討論，但意見不一。本文采取如下定義界定出四個(gè)口徑的宏觀稅負(fù)，并對(duì)其測(cè)算和國際比較。定義最小口徑的宏觀稅負(fù)為稅收收入與GDP比率;小口徑宏觀稅負(fù)為稅收收入和社保繳款與GDP比率（為了方便與OECD統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)比較）;中口徑宏觀稅負(fù)為一般預(yù)算政府收入和社保繳款與GDP比率;大口徑宏觀稅負(fù)為政府所有收入（包括預(yù)算內(nèi)和預(yù)算外收入）與GDP比率。

按照國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)，2017年，我國稅收收入144369.87億元，全國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)收入39563.61億元，GDP為827121.7億元，計(jì)算得出，當(dāng)年最小口徑宏觀稅負(fù)為17.45%。與G20中的發(fā)達(dá)國家比，除了與日本接近，遠(yuǎn)低于其他發(fā)達(dá)國家。而與新興國家比，遠(yuǎn)低于巴西、南非，略低于土耳其、俄羅斯，遠(yuǎn)高于印尼。

計(jì)算得出，2017年我國小口徑宏觀稅負(fù)為22.2%。與OECD統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)相比，我國小口徑宏觀稅負(fù)水平高于非洲國家平均水平，但略低于拉美國家平均水平，尚且遠(yuǎn)低于經(jīng)合組織國家平均水平。具體到國家比較，2015年，美國、德國、法國、日本、韓國、加拿大小口徑宏觀稅負(fù)分別為26.2%、37.1%、45.2%、30.7%、25.2%、32%，均比我國高。同樣計(jì)算得出，2017年我國中口徑宏觀稅負(fù)為25.6%。

而2017年我國大口徑宏觀稅負(fù)為27.6%①，發(fā)達(dá)國家平均約為36%，發(fā)展中國家約為26%。這說明我國大口徑宏觀稅負(fù)仍低于發(fā)達(dá)國家水平，高于發(fā)展中國家水平。表2中對(duì)G20國家大口徑宏觀稅負(fù)的對(duì)比，顯示出我國大口徑宏觀稅負(fù)仍低于美國、澳大利亞、日本、韓國這些宏觀稅負(fù)相對(duì)低的發(fā)達(dá)國家，更低于宏觀稅負(fù)水平普遍偏高的歐洲高福利國家，目前已高于印尼等新興國家。

總體來看，我國小口徑宏觀稅負(fù)遠(yuǎn)低于經(jīng)合組織國家，大口徑宏觀稅負(fù)已高于發(fā)展中國家平均水平，并接近一些發(fā)達(dá)國家水平。從宏觀角度來看，實(shí)際上主要是大口徑宏觀稅負(fù)過重。這其中，非稅收入增大負(fù)擔(dān)是主要影響因素。我國大量存在的各種行政事業(yè)性收費(fèi)、一些納入一般預(yù)算管理的非稅收入和政府性基金收入、國有資本經(jīng)營收入等構(gòu)成了龐大的非稅收收入。近年來，非稅收收入快速增長(zhǎng)，對(duì)大口徑（通常也稱廣義）宏觀稅負(fù)增長(zhǎng)有直接影響。

二、合意宏觀稅負(fù)水平的

決定因素與我國宏觀稅負(fù)評(píng)價(jià)

稅收對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的影響是綜合性的。一方面，對(duì)居民和企業(yè)征收的所得稅會(huì)間接減少可供消費(fèi)的收入，而增值稅和消費(fèi)稅等間接稅又可以通過稅收轉(zhuǎn)嫁和價(jià)格轉(zhuǎn)移，從而對(duì)消費(fèi)形成負(fù)面影響。對(duì)私人部門和資本征稅會(huì)減少其資本積累，從而對(duì)私人部門投資形成負(fù)面影響。征收關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)其他稅收可能減少進(jìn)口。此外，稅收還通過影響企業(yè)生產(chǎn)積極性影響產(chǎn)出和供給側(cè)。而另一方面，稅收籌集而來的財(cái)政收入用于教育、醫(yī)療、社保、住房保障等民生支出，以及提供公民所需的公共服務(wù)后，又可以通過減少居民在公共服務(wù)提供不足時(shí)需要增加的預(yù)留儲(chǔ)蓄，從而達(dá)到增加居民消費(fèi)的效果。而財(cái)政收入用于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)時(shí)，不僅會(huì)提高公共部門投資，還可能會(huì)通過更加完善的基礎(chǔ)設(shè)施環(huán)境來拉動(dòng)企業(yè)和居民部門投資。財(cái)政收入用于科技創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)補(bǔ)貼等時(shí)，又可形成對(duì)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的正面影響，從而促進(jìn)企業(yè)投資。出口退稅和對(duì)貿(mào)易部門的稅收優(yōu)惠及激勵(lì)又會(huì)對(duì)出口增長(zhǎng)提供正向激勵(lì)。最終，稅收對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的影響將取決于這兩個(gè)方向作用的綜合。通常認(rèn)為過重的稅負(fù)會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生負(fù)面影響。

供給學(xué)派的拉弗曲線總結(jié)，稅率從0～100%，稅收總額從零回歸到零?！袄デ€”必然有一個(gè)轉(zhuǎn)折點(diǎn)，在此點(diǎn)之下，即一定稅率之下，政府的稅收隨稅率升高而增加，一旦稅率增加越過了該轉(zhuǎn)折點(diǎn)，政府稅收將隨稅率進(jìn)一步提高而減少。轉(zhuǎn)折點(diǎn)之后的區(qū)域被稱為稅收禁區(qū)。稅率高并不一定稅收就高。稅率提高，人們就被嚇跑了，結(jié)果什么經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都不發(fā)生，反而收不上稅來。轉(zhuǎn)折點(diǎn)的稅率被認(rèn)為是最優(yōu)稅率。盡管對(duì)拉弗曲線有爭(zhēng)議，但認(rèn)為過重的稅率和稅負(fù)對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)不利仍有共識(shí)。因此，有必要保持宏觀稅負(fù)水平在合理區(qū)間。那么，合意的宏觀稅負(fù)水平怎樣確定呢？

（一）合意宏觀稅負(fù)水平的決定因素

合意宏觀稅負(fù)水平的界定，需考慮以下因素。

1. 經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展水平

一般來說，隨著一個(gè)國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)發(fā)展水平的提高，其宏觀稅負(fù)水平總體趨于上升，這與其政府提供的公共服務(wù)更加完善、質(zhì)量更高、財(cái)政支出要求更高有關(guān)。

隨著一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平提高，其財(cái)政支出結(jié)構(gòu)也會(huì)有所改變。這點(diǎn)財(cái)政發(fā)展階段假說基本符合現(xiàn)實(shí)。財(cái)政發(fā)展階段假說認(rèn)為，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的早期階段，為了給經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供必需的基礎(chǔ)設(shè)施，政府支出以投資類支出為主;在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中期，政府為了抑制外部性，彌補(bǔ)市場(chǎng)失靈，政府投資的主要方向?yàn)檠a(bǔ)充私人投資，此時(shí)政府支出占GDP比重明顯上升;第三階段，政府支出的主要目的是保證社會(huì)公平，政府支出的重點(diǎn)是教育、保健和社會(huì)福利。

2. 政府職能與定位

隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的推進(jìn)，會(huì)要求政府轉(zhuǎn)型或提供公共服務(wù)的內(nèi)容調(diào)整，政府職能就會(huì)隨之不斷調(diào)整優(yōu)化?，F(xiàn)代化的過程伴隨著城市化、工業(yè)化和教育普及，以及社會(huì)的理性化和個(gè)人重要性而上升。現(xiàn)代化的政府因應(yīng)這些變化，不僅要承擔(dān)傳統(tǒng)的國防建設(shè)、外交職能，還要更多地承擔(dān)支持城市化建設(shè)、改善民生、完善社會(huì)福利、促進(jìn)社會(huì)穩(wěn)定以及環(huán)境保護(hù)、促進(jìn)科技創(chuàng)新的職能。這些職責(zé)的履行需要更強(qiáng)大的財(cái)政支撐。但與此同時(shí)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度的完善，政府從市場(chǎng)能自我有效調(diào)節(jié)的領(lǐng)域退出，私人部門參與一些準(zhǔn)公共品供給，又會(huì)起到一定程度減輕政府負(fù)擔(dān)和財(cái)政負(fù)擔(dān)的效果。在一些政府干預(yù)很少、遵循“小政府”理念的區(qū)域，如像香港這樣的自貿(mào)港，稅負(fù)一般也會(huì)輕得多。

3. 政府取得財(cái)政收入的方式

政府可以通過稅收也可以通過非稅收入等方式取得財(cái)政收入。但當(dāng)今世界，絕大多數(shù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家，以稅收為主要財(cái)政收入來源。我國稅收收入已成為一般公共預(yù)算收入的主要組成部分，2018年為85.3%。除了從非稅收入中的專項(xiàng)收入、行政事業(yè)性收費(fèi)收入、罰沒收入、國有資本經(jīng)營收入、國有資源（資產(chǎn)）有償使用收入、捐贈(zèng)收入、政府住房基金收入等中獲得收入外，我國政府還從政府性基金、社保強(qiáng)制繳費(fèi)中獲得廣義政府收入。而稅收占我國廣義政府收入的比重在2017年為49.4%，該比重與美歐日等發(fā)達(dá)國家相比，明顯偏低。這也是我國狹義宏觀稅負(fù)低于發(fā)達(dá)國家平均水平，而廣義宏觀稅負(fù)接近發(fā)達(dá)國家平均水平的部分結(jié)構(gòu)性原因?？傮w來看，一國政府取得財(cái)政收入的方式影響不同口徑宏觀稅負(fù)水平。

4. 稅制設(shè)計(jì)和稅收管理水平

稅制結(jié)構(gòu)、稅種、稅目、稅率、納稅人、計(jì)征方法、稅收優(yōu)惠等稅制要素設(shè)計(jì)是否科學(xué)合理，稅務(wù)部門征收管理能力是否高效，與相關(guān)社會(huì)管理是否配合良好，都會(huì)影響到合意宏觀稅負(fù)水平的決定。

總體來看，合意的宏觀稅負(fù)水平應(yīng)與一國的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展水平相適應(yīng)，不僅要保證政府能實(shí)現(xiàn)其所承擔(dān)的相應(yīng)職責(zé)，保證政府良好運(yùn)轉(zhuǎn)，提供相應(yīng)水平的公共服務(wù)，還應(yīng)考慮到政府獲得財(cái)政收入的方式和稅制設(shè)計(jì)及稅收管理能力，更應(yīng)考慮到微觀主體的承受能力。

（二）對(duì)我國宏觀稅負(fù)的評(píng)價(jià)

從經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平來看，我國2018年人均GDP已達(dá)9633美元①，仍然是中等偏上收入國家，仍處于追趕型發(fā)展階段;2018年城鎮(zhèn)化率達(dá)到59.58%，但與發(fā)達(dá)國家相比，仍存在較大差距（發(fā)達(dá)國家城市化水平大多在75%以上）。這樣的發(fā)展水平?jīng)Q定了我國目前階段仍需注重積累，基礎(chǔ)設(shè)施和城市建設(shè)任務(wù)仍然繁重，教育、文化、醫(yī)療衛(wèi)生、住房保障等公共服務(wù)仍有待完善提升，環(huán)境保護(hù)仍需久抓不懈，社會(huì)保障需完善之處仍然很多，科技創(chuàng)新仍需政府投入，要兼顧這些就需要一定水平的財(cái)政支出來保障。但考慮到過重的稅負(fù)不利于激勵(lì)微觀主體投資生產(chǎn)和吸引外資，在美國帶領(lǐng)的減稅風(fēng)潮下，保持國際競(jìng)爭(zhēng)力對(duì)宏觀稅負(fù)水平設(shè)計(jì)同樣重要。綜合來看，我國目前合意的宏觀稅負(fù)水平應(yīng)保持在目前發(fā)展中國家和發(fā)達(dá)國家平均水平之間，26%～27%的寬口徑宏觀稅負(fù)（即廣義宏觀稅負(fù)）比較合適①。也就是說仍需要略降，尤其是考慮到我國政府還有一些收入并未被包含在IMF廣義政府收入內(nèi)，而財(cái)政管理規(guī)范的發(fā)達(dá)國家這部分則很少，因此我國宏觀稅負(fù)需要下調(diào)的空間仍很大（如前所述，根據(jù)全國一般公共預(yù)算收入加政府性基金收入加社?；鹗杖肱cGDP的比重匡算宏觀稅負(fù)的話，2017年高達(dá)35.6%）。從政府收入結(jié)構(gòu)看，我國非稅和基金方面負(fù)擔(dān)毫無疑問有必要降低。

從國際潮流和趨勢(shì)看，美國稅改后掀起的新一輪減稅潮，也要求我國進(jìn)一步減稅降費(fèi)應(yīng)對(duì)。美國稅改中，大幅降低了企業(yè)所得稅水平（原來四檔15%、25%、34%、35%的累進(jìn)稅率統(tǒng)一為21%），并對(duì)從參股境外企業(yè)取得的股息免稅，同時(shí)降低了多檔個(gè)人所得稅稅率，并提高遺產(chǎn)稅起征點(diǎn)。之后，日本、德國、印度等多國跟進(jìn)。這意味著未來這些國家稅負(fù)會(huì)有所下降，我國要保持國際競(jìng)爭(zhēng)力和發(fā)展機(jī)遇，需要積極減稅降費(fèi)加以應(yīng)對(duì)。

此外，我國企業(yè)多有反映的企業(yè)稅負(fù)過重問題，其實(shí)與我國稅費(fèi)中企業(yè)承擔(dān)的部分過多有關(guān)。由于從稅制結(jié)構(gòu)看，我國間接稅所占比重較大，而所得稅和財(cái)產(chǎn)稅比重較低，所得稅中企業(yè)所得稅占比又較大，直接造成了企業(yè)需負(fù)擔(dān)的稅收較重。通過國際比較，可以看出我國稅制結(jié)構(gòu)存在該問題。我國稅收中所得稅占22%，而經(jīng)合組織國家平均占33.3%;商品和服務(wù)稅占48%，經(jīng)合組織國家平均占12.4%。因此，間接稅過重、直接稅占比低是我國稅收結(jié)構(gòu)的明顯問題之一。我國所得稅中以企業(yè)所得稅為主，也與經(jīng)合組織國家平均以個(gè)稅為主的結(jié)構(gòu)形成鮮明對(duì)照。這些都造成稅收中較大比重由企業(yè)先負(fù)擔(dān)的格局。加之非稅收入和基金收入中也多由企業(yè)負(fù)擔(dān)，進(jìn)一步加重了企業(yè)稅負(fù)。

三、改革開放以來稅制改革

對(duì)宏觀稅負(fù)的影響

1978年以來，有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)時(shí)期的稅制改革實(shí)際上充當(dāng)了經(jīng)濟(jì)體制改革的先鋒，對(duì)打造和活躍市場(chǎng)主體、發(fā)揮企業(yè)和地方積極性、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展都發(fā)揮了重要作用。而90年代的工商稅制改革和分稅制改革則對(duì)解決之前財(cái)政包干制后出現(xiàn)的中央財(cái)政危機(jī)、建立規(guī)范的稅制體系、配合國有企業(yè)改革和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系建設(shè)并為入世打好基礎(chǔ)發(fā)揮了重要作用。本世紀(jì)以來的稅制改革和清費(fèi)則可以理解為向更加市場(chǎng)化、規(guī)范透明和現(xiàn)代化的方向塑造財(cái)稅體制發(fā)展。考慮到我國社保制度是在中共十四屆三中全會(huì)后才逐漸建立的，故這里采取一般預(yù)算公共財(cái)政收入與GDP比率數(shù)據(jù)（略小于中口徑宏觀稅負(fù)）以及我國稅收收入與GDP比率（即最窄口徑的宏觀稅負(fù)）數(shù)據(jù)進(jìn)行歷史比較。

首先，從公共財(cái)政收入與GDP比率數(shù)據(jù)看。改革開放初期先是實(shí)行了放權(quán)讓利改革，1979年到1980年，先后在部分企業(yè)中實(shí)行各式利潤留成試點(diǎn)。1980年后實(shí)行的財(cái)政承包體制下（先后實(shí)行了多種財(cái)政包干），中央和地方政府都擁有稅收的減免權(quán)。地方政府實(shí)際控制了稅收征管權(quán)，因此通過盡可能向地方企業(yè)減免稅，地方政府可以藏富于企業(yè)，而減少與中央政府的稅收分成。這些都直接導(dǎo)致1978年后財(cái)政收入占GDP的比重迅速下滑。1978年財(cái)政收入占GDP的比重為30.8%，1985年則下降為22.0%，1994年則進(jìn)一步下滑為10.7%。而1993年11月中共十四屆三中全會(huì)通過的《中央關(guān)于建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決議》在“積極推進(jìn)財(cái)稅體制改革”一節(jié)中，明確提出要“把現(xiàn)行地方財(cái)政包干制改為在合理劃分中央與地方事權(quán)基礎(chǔ)上的分稅制”，并“通過發(fā)展經(jīng)濟(jì)，提高效益，擴(kuò)大財(cái)源，逐步提高財(cái)政收入在國民生產(chǎn)總值中的比重，合理確定中央財(cái)政收入和地方財(cái)政收入的比例”。之后，財(cái)政收入占GDP的比重從1995年的10.3%一路上升至2000年的13.3%。而2000年到2011年之間的稅改（即前文所述的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初步完善期的稅改）由于增值稅、個(gè)稅改革對(duì)稅基和稅率的改動(dòng)幅度不太大、流轉(zhuǎn)稅為主的稅收體系特征并未改變，因此其間財(cái)政收入與GDP的比率仍然繼續(xù)上升，2013年達(dá)到21.8%。直到2014年以來的稅改深化和清費(fèi)，財(cái)政收入占GDP的比率才開始逐漸下行，2018年降至20.3%。

其次，再看稅收與GDP比率。1978年開始，除了最初的略為穩(wěn)定和1985年的躍升，之后的趨勢(shì)和財(cái)政收入與GDP比率的情況接近，以1995年和2013年為兩個(gè)轉(zhuǎn)折點(diǎn)，先降后升再降。1983年實(shí)行第一步利改稅后，原來國有企業(yè)向財(cái)政上繳的利潤部分變成了上繳所得稅。1984年第二步利改稅改革中，改革工商稅，并將國有大中型企業(yè)征收所得稅后的利潤上繳形式改為征收調(diào)節(jié)稅，對(duì)國有小型盈利企業(yè)改按8級(jí)超額累進(jìn)稅率繳納企業(yè)所得稅，對(duì)營業(yè)性賓館、飯店和飲食服務(wù)業(yè)改按8級(jí)超額累進(jìn)稅率繳納所得稅，這些都使得1985年稅收占GDP比重大幅跳升至22.4%，比1984年高出9.4個(gè)百分點(diǎn)。而之后在財(cái)政包干體制下，該比率一路降至1994年的10.5%，1995年又降至9.8%，之后的工商稅制改革后逐漸攀升至2000年的12.6%，而社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初步完善期的稅改中繼續(xù)上升至2013年的18.6%，2014年之后的稅改中逐漸降低，2018年到17.4%。

此外，從已有的大口徑宏觀稅負(fù)時(shí)間序列數(shù)據(jù)看，我國大口徑宏觀稅負(fù)在2007年有過一個(gè)跳升，這與當(dāng)年政府其他收入中其他轉(zhuǎn)移收入躍升有關(guān)。而2008年恢復(fù)正常水平后，至2015年均為逐漸上升，其后才逐漸下降。2008年后的趨勢(shì)與最窄口徑宏觀稅負(fù)和財(cái)政收入與GDP比率的趨勢(shì)接近。

四、當(dāng)前稅制優(yōu)化面臨的新要求和新挑戰(zhàn)

（一）新時(shí)代經(jīng)濟(jì)建設(shè)對(duì)稅制改革和優(yōu)化提出了新要求

黨的十九大報(bào)告提出了新時(shí)代發(fā)展兩階段安排，其中第一階段為到2035年國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化基本實(shí)現(xiàn)的總體目標(biāo)，并要求我國加快推進(jìn)稅制完善。對(duì)稅制改革提出了“加快建立現(xiàn)代財(cái)政制度”“深化稅收制度改革，健全地方稅體系”的新要求。同時(shí)還指出，新時(shí)代社會(huì)主要矛盾變?yōu)槿嗣袢找嬖鲩L(zhǎng)的美好生活需要和不平衡不充分的發(fā)展之間的矛盾，這也要求稅制改革要在促進(jìn)收入分配調(diào)節(jié)、實(shí)現(xiàn)共同富裕、同時(shí)為提供更好的公共服務(wù)、提供稅收支持方面更好地發(fā)揮作用。這也意味著不僅要從宏觀上確保宏觀稅負(fù)水平與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展需要相適應(yīng)，還需通過改革在稅制結(jié)構(gòu)方面提高所得稅所占比重，增加財(cái)產(chǎn)稅稅種。

（二）保持我國的國際競(jìng)爭(zhēng)力需要打造更簡(jiǎn)化、規(guī)范、透明、公平、高效的稅制，并適當(dāng)降低總體宏觀稅負(fù)

我國經(jīng)濟(jì)面臨著激烈的國際競(jìng)爭(zhēng)和復(fù)雜的國際環(huán)境，而自身勞動(dòng)力和要素低成本優(yōu)勢(shì)已經(jīng)在逐漸消失，勞動(dòng)年齡人口從2012年開始出現(xiàn)絕對(duì)下降，要素價(jià)格持續(xù)上升。原有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)減弱，而資本和技術(shù)優(yōu)勢(shì)與發(fā)達(dá)國家比仍較弱。為此，我國需要保留產(chǎn)業(yè)鏈條和產(chǎn)業(yè)配套相對(duì)齊全、勞動(dòng)力素質(zhì)較近年后起的發(fā)展中國家仍較高的優(yōu)勢(shì)，來保留住工業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，同時(shí)塑造服務(wù)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，為此，有必要打造更簡(jiǎn)化、規(guī)范、透明、公平、高效、具有國際競(jìng)爭(zhēng)力的稅制體系。當(dāng)然，這里所說的國際競(jìng)爭(zhēng)力對(duì)照國不應(yīng)是“避稅天堂”類型的地區(qū)，而是指發(fā)展外向型制造業(yè)和服務(wù)業(yè)的地區(qū)。而美國實(shí)行稅改以來，多國跟進(jìn)，減稅、簡(jiǎn)化稅制成為國際潮流。此時(shí)，我國更有必要推行減稅降費(fèi)、簡(jiǎn)化稅制方面的改革加以應(yīng)對(duì)。

從我國稅負(fù)的實(shí)際情況看，非稅收入、政府性基金負(fù)擔(dān)重、間接稅比重高是企業(yè)稅負(fù)重的主要原因。為此，需要調(diào)整政府收入結(jié)構(gòu)、降低非稅收入和政府性基金負(fù)擔(dān)及權(quán)重，有助于打造更公平、規(guī)范、透明的稅收體系。實(shí)行更簡(jiǎn)化高效的稅制，提高所得稅比重，也是適應(yīng)微觀和宏觀國際化需求的必行之策。

（三）促進(jìn)收入分配和財(cái)產(chǎn)分配公平，需要通過所得稅和財(cái)產(chǎn)稅改革來完善直接稅體系，并提高其在稅收中的權(quán)重，更好地發(fā)揮調(diào)節(jié)分配功能

目前我國收入分配差距仍然較大。2016年基尼系數(shù)高達(dá)0.465，大大超過了國際公認(rèn)的0.4的貧富差距警戒線。城鄉(xiāng)收入差距、區(qū)域收入差距，以及行業(yè)收入差距仍然較大。同時(shí)，統(tǒng)計(jì)調(diào)查顯示，財(cái)富差距也比較大。這些狀況如不改變，將嚴(yán)重影響未來我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的可持續(xù)性。尤其在新常態(tài)下，隨著我國投資和出口增長(zhǎng)速度下降，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)將更多地依靠消費(fèi)，就更需要縮小收入和財(cái)富差距，以使消費(fèi)實(shí)現(xiàn)更可持續(xù)增長(zhǎng)。黨的十九大報(bào)告中曾明確要求，履行好政府再分配調(diào)節(jié)職能，縮小收入分配差距。稅收制度作為收入和財(cái)產(chǎn)再分配的主要調(diào)節(jié)工具不容忽視。而與發(fā)達(dá)國家相比，我國稅收體系的公平分配功能發(fā)揮得遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。一方面間接稅過重，稅負(fù)容易轉(zhuǎn)嫁，造成逆向調(diào)節(jié);另一方面，直接稅比重過低，所得稅不夠完善，財(cái)產(chǎn)稅匱乏，無法正向調(diào)節(jié)收入和財(cái)產(chǎn)分配格局。為了未來的包容性發(fā)展，必須實(shí)行財(cái)產(chǎn)稅改革，并繼續(xù)完善所得稅制度。

（四）營改增后，地方財(cái)政收入格局改變，也對(duì)完善地方稅體系提出了新要求

營改增后，地方主體稅種缺失，地方財(cái)政所得到的增值稅五五分成，部分短期仍無法彌補(bǔ)其主體稅種缺失造成的損失，使地方政府在繼續(xù)履行職能方面存在財(cái)力壓力。長(zhǎng)時(shí)間的地方財(cái)權(quán)事權(quán)不匹配狀況下，矛盾更加突出。目前稅制下，企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅中由地方分享的40%部分尚不足以承擔(dān)起主體稅種的重任，尤其企業(yè)所得稅波動(dòng)較大，地方政府亟需相對(duì)穩(wěn)定的地方稅種。從國際經(jīng)驗(yàn)看，財(cái)產(chǎn)稅會(huì)是一個(gè)較穩(wěn)定的地方稅種，但目前我國仍推進(jìn)緩慢。房產(chǎn)稅方面，尚只有上海、重慶試點(diǎn)對(duì)住宅開征。遺產(chǎn)稅雖曾設(shè)立，但一直未開征。城鎮(zhèn)維護(hù)建設(shè)費(fèi)、教育費(fèi)附加目前是地方政府部分較為穩(wěn)定的財(cái)政收入來源，但仍為費(fèi)的形式，未來也需要統(tǒng)籌改革。

總體來看，面對(duì)新時(shí)代發(fā)展的需要、國際競(jìng)爭(zhēng)和新常態(tài)下縮小收入差距、提振消費(fèi)的挑戰(zhàn)，優(yōu)化和完善稅制是必行之舉。

五、確定稅制優(yōu)化目標(biāo)模式若干建議

“優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，逐步提高直接稅比重，完善地方稅體系，堅(jiān)持清費(fèi)立稅，強(qiáng)化稅收籌集財(cái)政收入主渠道作用，改進(jìn)稅收征管體制”的思路仍然適用，但針對(duì)目前的實(shí)際情況和已有稅改實(shí)行的情況，下一步，可從以下方面著手。

（一）繼續(xù)清理不合理收費(fèi)，減少不必要的基金，考慮減輕一些基金負(fù)擔(dān)

近年來，我國政府已采取了一系列措施降低行政事業(yè)型收費(fèi)和政府性基金。2016年，財(cái)政部出臺(tái)了《清理規(guī)范政府性基金方案》，進(jìn)一步削減政府性基金輸入項(xiàng)目。2017年4月逐步取消停征了40多項(xiàng)行政事業(yè)性收費(fèi)。但當(dāng)前行政事業(yè)性收入和政府性基金收入的制定征收仍存在以下問題：一是部分收入的征收標(biāo)準(zhǔn)仍然較高。二是一些收入項(xiàng)目與現(xiàn)有稅種在征收對(duì)象及資金用途上存在重復(fù)。三是部分收入項(xiàng)目的設(shè)立和征收仍存在違規(guī)現(xiàn)象。因此，未來可進(jìn)一步做好以下相關(guān)工作。一是對(duì)必要的行政事業(yè)性收費(fèi)適當(dāng)降低征收標(biāo)準(zhǔn)，并將征收對(duì)象和資金用途與稅收相似地納入稅收管理，這樣既能提高征管透明度和規(guī)范性，還能避免重復(fù)征收增大企業(yè)負(fù)擔(dān)。二是對(duì)于違規(guī)設(shè)立和征收的收入應(yīng)取消或停征。三是持續(xù)推進(jìn)要素市場(chǎng)化改革和政府簡(jiǎn)政放權(quán)，減少企業(yè)在使用生產(chǎn)要素和辦理行政審批手續(xù)時(shí)支付的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)，從而降低企業(yè)稅負(fù)。

（二）完善個(gè)人所得稅制度

2018年的個(gè)稅改革推進(jìn)中，將個(gè)人經(jīng)常發(fā)生的工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)4項(xiàng)主要所得納入綜合征稅范圍，并將基本扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)提高，增設(shè)子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人支出6專項(xiàng)附加扣除;同時(shí)，擴(kuò)大了3檔較低稅率的級(jí)距。這些改革向發(fā)達(dá)國家通行的綜合計(jì)征有專項(xiàng)扣除方向有所進(jìn)步，對(duì)于減輕中低收入人群個(gè)稅負(fù)擔(dān)也發(fā)揮了一定作用。但是，仍需看到還有不少不足之處。例如，目前的稅制尚未實(shí)現(xiàn)以家庭為單位計(jì)征，這對(duì)那些夫妻中只有一方工作或一方收入較高的家庭可能造成適用的平均稅率過高、不太公平，且缺乏家庭整體觀念（新個(gè)稅制度下夫妻雙方僅能扣除各自父母贍養(yǎng)費(fèi)用的做法也有相似問題）。又如，目前綜合所得中稿酬部分實(shí)際按其56%作為應(yīng)納稅所得額，而勞務(wù)報(bào)酬和特許權(quán)使用費(fèi)收入則實(shí)際按80%納稅，實(shí)際稅率偏高，這對(duì)于專家類勞務(wù)報(bào)酬、作家版權(quán)收入等會(huì)有一些不夠公平。從專項(xiàng)附加扣除看，目前全國統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)下，對(duì)于子女教育、住房租金、贍養(yǎng)老人費(fèi)用高昂的超大城市來說標(biāo)準(zhǔn)過低，而對(duì)中小城市來說可能又偏高，這可能是未來需要考慮的。稅率方面，改革后仍為7級(jí)超額累進(jìn)稅率，最高邊際稅率高達(dá)45%，與金磚國家相比，不僅級(jí)次過多，而且稅率過高。美國稅改后個(gè)稅最高檔稅率已經(jīng)降至35%。新加坡、中國香港等地更低。稅率過高會(huì)導(dǎo)致人員國際流動(dòng)（尤其高層次人才）或高收入者逃避稅動(dòng)機(jī)強(qiáng)，稅收遵從成本太高。未來稅率方面應(yīng)減少級(jí)次、降低稅率，對(duì)勞務(wù)報(bào)酬和特許權(quán)使用費(fèi)的實(shí)際計(jì)征比率應(yīng)考慮適當(dāng)降低，對(duì)專項(xiàng)扣除有所優(yōu)化，推行家庭綜合計(jì)征，并提高納稅人的遵從度。

（三）完善企業(yè)所得稅制度體系

完善我國企業(yè)所得稅制度體系，首先應(yīng)使目前全國各地企業(yè)所得稅優(yōu)惠過多、實(shí)際稅率遠(yuǎn)低于名義稅率的情況有所改變，減少地方不合規(guī)優(yōu)惠，而增加普惠性的政策，如促進(jìn)創(chuàng)新、綠色發(fā)展、服務(wù)貿(mào)易發(fā)展、中小企業(yè)發(fā)展的，對(duì)一些半公共品行業(yè)，如養(yǎng)老教育方面，可給予一些優(yōu)惠政策。同時(shí)，做好國際合作反避稅工作。

（四）加強(qiáng)財(cái)產(chǎn)稅制構(gòu)建，完善并推廣房地產(chǎn)稅，研究增設(shè)遺產(chǎn)稅

構(gòu)建并完善財(cái)產(chǎn)稅制度和體系，不僅對(duì)于我國未來稅收結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型，尤其是地方稅收結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型有重要意義，而且也是加強(qiáng)稅收再分配功能的必要舉措。

房產(chǎn)稅方面，目前全國不動(dòng)產(chǎn)統(tǒng)一登記已經(jīng)基本完善，全國住房信息聯(lián)網(wǎng)也已初步完成，住宅用地使用權(quán)屆滿后自動(dòng)續(xù)期也已明確，房產(chǎn)稅開征的基礎(chǔ)條件逐漸具備。今年政府工作報(bào)告中再次提出要穩(wěn)步推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法。未來除了要加快立法，可還考慮對(duì)房?jī)r(jià)或房租增長(zhǎng)過快和新增土地資源匱乏、土地財(cái)政快速萎縮的城市率先開征，并可考慮采取德國、法國實(shí)行的廣稅基、較低稅率模式，考慮中低收入層負(fù)擔(dān)，適當(dāng)設(shè)置一定免征面積。房產(chǎn)稅是房屋持有環(huán)節(jié)稅收，對(duì)于減少房屋空置、促進(jìn)租賃市場(chǎng)和二手房市場(chǎng)交易、穩(wěn)定租金和房?jī)r(jià)可以發(fā)揮重要作用。但在房產(chǎn)稅開征以后，需要考慮適當(dāng)降低目前過高的房屋交易環(huán)節(jié)稅負(fù)。

遺產(chǎn)稅方面，這項(xiàng)調(diào)節(jié)財(cái)富分配、減少財(cái)富差距代際傳遞和放大的重要稅種我國至今仍未開征，而經(jīng)合組織國家中91%的國家已開征了遺產(chǎn)稅。未來需要考慮研究、重新立法、開征此項(xiàng)稅。按照通常做法，遺產(chǎn)稅可與贈(zèng)與稅一并開征，省去遺贈(zèng)年代甄別的工作，并對(duì)主要?jiǎng)赢a(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)開征。而稅率則可考慮到作為新興市場(chǎng)國家、保持對(duì)資本吸引力的需要，可以采用總體相對(duì)較低的稅率（一般通行累進(jìn)稅率形式，但總體稅率宜低）。

（五）繼續(xù)推進(jìn)增值稅改革

落實(shí)今年政府工作報(bào)告中提出的將制造業(yè)等行業(yè)稅率降低的政策。還可考慮對(duì)一些進(jìn)項(xiàng)小的知識(shí)密集型行業(yè)降低目前偏高的增值稅率。針對(duì)金融業(yè)在營改增后稅負(fù)有所上升的情況，應(yīng)完善其抵扣政策、簡(jiǎn)化金融業(yè)增值稅制、盡量保持該行業(yè)增值稅中性。

（六）完善促進(jìn)資源節(jié)約、環(huán)境改善的資源稅

與資源大國比，我國雖資源豐富，但資源稅課征范圍狹窄、稅率較低，未充分發(fā)揮引導(dǎo)合理使用資源、籌集財(cái)政收入的作用。未來資源稅可作為重要的地方稅種，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，適當(dāng)擴(kuò)大資源稅的課征范圍，與2018年新開征的環(huán)境稅一起，推進(jìn)實(shí)現(xiàn)資源節(jié)約、環(huán)境友好型發(fā)展。

（七）清理規(guī)范稅收優(yōu)惠

近年來我國稅收優(yōu)惠呈碎片化、隨意化、區(qū)域化特征，不僅不利于公平競(jìng)爭(zhēng)和統(tǒng)一市場(chǎng)建設(shè)，還因不規(guī)范做法不斷遭到美國等國批評(píng)。一些地方為了招商引資、推動(dòng)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展，依靠稅收優(yōu)惠政策，存在諸多不合法規(guī)的優(yōu)惠行為，如違法擴(kuò)大稅收優(yōu)惠政策范圍、越權(quán)規(guī)定減免稅、涉稅改革內(nèi)容缺乏稅法依據(jù)、通過財(cái)政返還方式變相提供稅收優(yōu)惠等。為了維護(hù)公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)秩序、建設(shè)統(tǒng)一開放的市場(chǎng)，應(yīng)清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策。首先要求地方公開稅收優(yōu)惠相關(guān)信息，并對(duì)各地稅收優(yōu)惠政策開展統(tǒng)計(jì)摸底，然后由中央一級(jí)制定統(tǒng)一清理規(guī)范意見，各地區(qū)同步開展清理。明令除稅法規(guī)定的稅收管理權(quán)限外，各地不得自行制定稅收優(yōu)惠政策。需分清主次，堅(jiān)決取消違反法律法規(guī)的稅收優(yōu)惠和稅收返還、財(cái)政激勵(lì)等財(cái)政支出形式的變相優(yōu)惠政策，逐步規(guī)范其他優(yōu)惠政策。還需通過稅收優(yōu)惠信息公開、公眾監(jiān)督、財(cái)政審計(jì)等構(gòu)建長(zhǎng)效監(jiān)督和管理機(jī)制，使地方政府和企業(yè)自覺守法地執(zhí)行國家相關(guān)規(guī)定。

（八）其他建議

社保費(fèi)改為稅收部門征收后，目前財(cái)政管理體制尚且不宜改為稅收形式征收，以保留社?；鹜顿Y功能，發(fā)揮基金制優(yōu)點(diǎn)，活躍金融市場(chǎng)。雖追繳一事因?qū)ζ髽I(yè)負(fù)擔(dān)較重而暫停，但是未來降低中小企業(yè)繳費(fèi)率恐怕仍是加強(qiáng)征收后需要考慮實(shí)行的。

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