李俊英，鮑曉敏

一、問題的提出

黨的十九大報告指出要“深化稅收制度改革，健全地方稅體系”，對我國稅權(quán)的縱向劃分提出新的要求。一般認為，稅權(quán)包括稅收立法權(quán)、稅收征管權(quán)和稅收收益權(quán)三大類型，其中稅收立法權(quán)是具有原創(chuàng)力、也是最重要的稅權(quán)。稅收立法權(quán)是國家立法機關(guān)或國家政權(quán)機關(guān)依據(jù)法定權(quán)限和法定程序，制定、認可、修改、補充和廢止稅收法律、法規(guī)的權(quán)力[1]。地方稅收立法權(quán)是相對于中央稅收立法權(quán)而言的，指地方政府通過權(quán)力機關(guān)立法征稅，并以法律形式確立具體稅制的權(quán)力，是采取分稅制國家所必須解決的問題[2]。

分稅制改革以來，我國的稅收立法權(quán)高度集中于中央，地方在稅收立法上基本處于無權(quán)狀態(tài)[3]。1993年《國務(wù)院關(guān)于實行分稅制財政管理體制的決定》明確指出：“中央稅、共享稅以及地方稅的立法權(quán)都要集中在中央，以保證中央政令統(tǒng)一，維護全國統(tǒng)一市場和企業(yè)平等競爭?！?001年修訂的《中華人民共和國稅收征收管理法》第三條規(guī)定：“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。任何機關(guān)、單位和個人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定。”2015年修改后的《中華人民共和國立法法》(以下簡稱《立法法》)第八條第六項具體列舉了“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”方面的事項只能制定法律，亦即這些事項屬于全國人大及其常委會的專屬立法范圍，地方立法無權(quán)涉及。可見，上述規(guī)定明確排除了地方享有獨立的稅收立法權(quán)。正如有學(xué)者指出，我國地方享有的稅權(quán)是“不完全稅權(quán)”[4]。

作為幅員遼闊的大國，我國經(jīng)濟發(fā)展不平衡、不充分的特征非常突出，地方政府出于提供本地居民所偏好的公共產(chǎn)品和促進當(dāng)?shù)亟?jīng)濟社會發(fā)展的需要，有必要掌握一定范圍的稅收權(quán)力，立足于本地實際情況有效調(diào)動各項資源。然而，我國稅收立法權(quán)高度集中于最高立法機關(guān)，使地方政府失去通過立法手段獲取主要財政收入的途徑。當(dāng)面臨發(fā)展需要與實際收入相矛盾的情況時，往往采取以權(quán)代法、擅自變通國家稅法等方式來獲取財政資金。長此以往，這些措施一定程度上導(dǎo)致了各地越權(quán)、濫權(quán)的現(xiàn)象，上述行為的危害是多方面的，既減少了地方合法的財政收入，也在無形中加重了納稅人的實際負擔(dān)。地方稅收立法權(quán)的缺失，也在很大程度上限制了地方根據(jù)地域特色因地制宜地運用稅收政策調(diào)節(jié)經(jīng)濟發(fā)展的積極性、靈活性，束縛了地方經(jīng)濟社會的發(fā)展。因此，明確地方權(quán)力機關(guān)在部分稅種的征收管理、減免稅等事項上擁有立法權(quán)力的相應(yīng)范疇，具有顯著的實踐價值。地方稅收立法權(quán)是地方以稅收手段籌集財政收入的保障，地方稅收立法權(quán)如何實現(xiàn)值得深入探討。

事實上，從地方稅制實際運行看，我國地方享有的稅權(quán)并不僅僅拘泥于地方稅的收益權(quán)，實際上擁有大部分地方稅種的稅率(或稅額)確定與調(diào)整權(quán)、特定減免稅權(quán)、納稅期限決定權(quán)等。這主要是由于國務(wù)院將地方稅收立法權(quán)轉(zhuǎn)授給省級政府后，我國省級人民政府掌握著多個地方稅種的稅率、稅收優(yōu)惠等基本稅收要素的調(diào)整權(quán)限，地方稅收立法權(quán)客觀存在于部分地方單行稅種的稅收立法實踐中。目前，省級政府實際上掌握著城市維護建設(shè)稅、資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、耕地占用稅、土地增值稅、車船稅、契稅和環(huán)境保護稅的稅率、稅目、稅基、稅收優(yōu)惠等部分稅收要素的調(diào)整權(quán)，以及征管方面的確定權(quán)和實施細則的制定權(quán)，從而形成一系列事實上的地方稅權(quán)。

顯然，在我國稅收立法領(lǐng)域中存在著授權(quán)關(guān)系錯位與混亂的狀況，在全面落實稅收法定原則的過程中，必須直面我國省級政府通過相關(guān)法律的授權(quán)制定多個地方性規(guī)章的不合理現(xiàn)狀，理順稅收立法權(quán)在中央與地方之間的分配關(guān)系，使地方稅授權(quán)回到憲法的體制安排和權(quán)力序列結(jié)構(gòu)秩序。依照授權(quán)立法的權(quán)力邏輯和層級關(guān)系，全國人大及其常委會應(yīng)將地方稅的立法權(quán)授予省級人大及其常委會，而不是地方人民政府，也不可賦予市級人大及其常委會制定地方性法規(guī)的權(quán)力。

二、賦予地方稅收立法權(quán)的合理性與合法性探析

(一)賦予地方稅收立法權(quán)的合理性探究

1．財政分權(quán)理論

財稅權(quán)力的劃分是中央與地方關(guān)系的基礎(chǔ)，憲法和法律對中央和地方所做的分配在多大程度上能夠得到實現(xiàn)，實際上均依賴于各自的財力，它是權(quán)力的真正基礎(chǔ)[5]。市場經(jīng)濟下的大多數(shù)國家都實行分權(quán)的財政體制，稅收分權(quán)是財政分權(quán)的重要組成部分，地方稅收立法權(quán)的配置就是稅收分權(quán)的具體表現(xiàn)形式之一。財政分權(quán)理論起源于20世紀50年代，它的出現(xiàn)彌補了新古典經(jīng)濟學(xué)難以解釋地方政府存在的必要性與合理性這一缺陷。蒂伯特(Teibout)于1956年提出了“用腳投票”理論[6]。該理論認為在可以自由流動的條件下，公民可以通過遷徙選擇最適合發(fā)展的地區(qū)，這也就是一種“用腳投票”的行為。這種行為可引發(fā)地方競爭行為，地方政府的存在可以促進區(qū)域內(nèi)稅收與公共產(chǎn)品供給的組合實現(xiàn)最優(yōu)化，以此論證了地方政府存在及向其分權(quán)的必要性與合理性。錢穎一和溫格斯特(Weingast)從分權(quán)作為限制政府權(quán)力的方式這一角度闡明中央與地方政府之間進行財政分權(quán)的意義所在[7]。他們認為政府具有擴張的本性，保護居民財產(chǎn)權(quán)的政府也有可能會侵害居民的利益，因而要對政府權(quán)力進行必要的限制。通過合理配置包括稅權(quán)在內(nèi)的財權(quán)，可以形成權(quán)力制衡，避免人民利益受損，從而使得地方性公共產(chǎn)品供給效率最優(yōu)。施蒂格勒(Stigler)設(shè)計了一種最優(yōu)分權(quán)模式，認為中央和地方應(yīng)該分工合作，由層次低的政府進行決策可實現(xiàn)資源配置的帕累托最優(yōu)，而中央政府主要是解決收入分配不平等和地區(qū)之間的競爭與矛盾。馬斯格雷夫(Musgrave)明確提出了分稅制的思想主張。他認為，資源配置職能由地方政府負責(zé)更有利于經(jīng)濟效率的提高和社會福利水平的提升。他還指出，中央政府和地方政府之間必要的分權(quán)是可行的，這種分權(quán)可通過稅種將各級政府間的分配固定下來，從而賦予地方政府相對獨立的權(quán)力[8]。

2．深化財稅體制改革

賦予地方一定的稅權(quán)，尤其是立法權(quán)，是完善地方稅體系、推動地方治理現(xiàn)代化的要求。這有利于理順中央與地方的關(guān)系，推進我國財稅體制改革的進一步深化。“營改增”全面實施后，以營業(yè)稅為主體稅種的地方稅體系成為歷史，盡管目前增值稅收入在央地之間“五五”分成，通過共享稅收收入能夠臨時性解決地方層面的收入問題，但地方缺少自主財源的現(xiàn)象并沒有得到根本解決。況且我國財政關(guān)系調(diào)整頻繁，地方政府沒有穩(wěn)定的收入來源預(yù)期。這不僅限制了地方資源的調(diào)配，也不利于調(diào)動地方積極性和地方稅體系的建設(shè)，影響了我國稅制改革進程。稅收立法權(quán)作為地方稅權(quán)中具有原創(chuàng)性的權(quán)利，其缺失會使地方政府在稅制建設(shè)與改革中處于“被動”地位，從而進一步扭曲地方政府行為，地方稅收入的缺失使其致力于增加相對可掌控的非稅收入以擴大地方財源。十九大報告指出要健全地方稅體系，地方作為稅收參與主體之一，享有稅權(quán)是進一步發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用的制度保障。地方?jīng)]有稅收立法權(quán)，就不可能有法律意義上的地方稅，也沒有真正的財政自主權(quán)。賦予地方一定條件下的稅收立法權(quán)，推動各地因地制宜地培育具有穩(wěn)定收入來源的主體稅種，是健全我國地方稅體系，進一步發(fā)揮稅收在國家治理中的基礎(chǔ)性、支柱性、保障性作用的要求。

(二)賦予地方稅收立法權(quán)的合法性剖析

1．體現(xiàn)調(diào)動“兩個積極性”的憲法精神

賦予地方適當(dāng)?shù)亩愂樟⒎?quán)可以在憲法文本中找到合法性依據(jù)，而合憲性又是在研究賦予地方稅收立法權(quán)這一課題時所必須遵循的，賦予地方稅收立法權(quán)體現(xiàn)調(diào)動中央和地方“兩個積極性”這一憲法精神。首先，我國現(xiàn)行《中華人民共和國憲法》(以下簡稱《憲法》)中對中央和地方的立法權(quán)限有著明確規(guī)定，全國人民代表大會及其常委會可以制定在全國施行的法律規(guī)范，而省、自治區(qū)、直轄市的人大及其常委會和人民政府，也可以在不抵觸上位法的前提下，制定地方性法規(guī)和地方政府規(guī)章。在憲法有關(guān)立法權(quán)的表述中，并沒有對財政稅收事項做出排除性規(guī)定。其次，我國憲法文本當(dāng)中雖未明確提出地方自治原則，但其第三條確定了處理央地關(guān)系的基本原則(1)《憲法》第三條：“中央和地方的國家機構(gòu)職權(quán)的劃分，遵循在中央的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下，充分發(fā)揮地方的主動性、積極性的原則?！?。國家治理中，中央政府和地方政府具有不同的權(quán)力功能，地方的作用不可忽視。涉及處理地方事務(wù)和地方公共產(chǎn)品供給的權(quán)力，適宜下放給地方政府，這有利于充分調(diào)動地方的積極性和主動性，實現(xiàn)資源優(yōu)化配置。我國地方權(quán)力機關(guān)也是代議機關(guān)、民意機關(guān)，地方性法規(guī)也具備一定的民主基礎(chǔ)。稅收立法由本地人民通過充分的表達、協(xié)商，經(jīng)人民代表大會的民主機制與程序完成，可以提高納稅人依法納稅的意識，提升地方人大、政府參與地方事務(wù)管理的能力和積極性，從而增強稅收法律的權(quán)威和人民對稅法的遵從度，由此可見，地方權(quán)力機關(guān)的稅收立法權(quán)不能被嚴格排斥。

2．稅收法定的宗旨不排斥地方稅收立法權(quán)

目前的《立法法》第八條和第九條規(guī)定似乎表明地方不存在稅收立法權(quán)，我國的稅收法定是否完全剝奪了地方立法的可能性？回答這個問題，須考慮稅收法定的原本意圖。如果稅收法定意在維持全國統(tǒng)一稅制，則稅收方面的地方性法規(guī)制定權(quán)便應(yīng)受到嚴格限制。但是從稅收法定寫入《立法法》之前和之后的觀點來看，顯然意不在此；如果賦予這層含義，則稅收法定承受了其不該承受之重，也不符合我國幅員遼闊、地區(qū)發(fā)展不平衡的國情(2)《立法法》修訂過程中，有人曾主張刪去稅率等要素，便是考慮到賦予地方財稅立法的自主權(quán)。參見《“辯法”四天 立法法“稅收法定”修訂逆轉(zhuǎn)背后》，http://www.infzm.com/content/108344?efxh3，訪問日期：2019年2月28日。。如果稅收法定意在防范行政專權(quán)，那么由于地方權(quán)力機關(guān)乃是民意機關(guān)，地方性法規(guī)也具備一定的民主基礎(chǔ)，那么稅收法律保留原則便不嚴格排斥地方權(quán)力機關(guān)的稅收立法權(quán)[9]。如前文所述，我國憲法要求充分發(fā)揮地方的主動性、積極性，擁有稅收立法權(quán)顯然能夠調(diào)動地方參與本地發(fā)展的積極性，從規(guī)范政府行為、保護納稅人合法權(quán)益角度可以發(fā)現(xiàn)，稅收法定的本意更傾向于此。稅收法定的精神實質(zhì)在于稅收立法權(quán)應(yīng)當(dāng)為人民代表機關(guān)所保留。將稅收立法權(quán)收歸全國人大及其常委會、紓解人大與政府之間在稅收立法權(quán)配置方面的內(nèi)在張力，是《立法法》確立稅收法定的直接動因和現(xiàn)實考量[10]。從我國稅法的立法實踐也能看出上述法律規(guī)定和現(xiàn)實需求之間存在的矛盾，2017年實行的《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》(以下簡稱《環(huán)境保護稅法》)遵循了在中央統(tǒng)一立法的前提下，賦予地方一定的稅基、稅率調(diào)整權(quán)，這恰恰表明稅收法定并沒有完全排除地方立法的可能性。

三、地方稅收立法權(quán)的域外考察

世界各國的政治體制基本分為單一制和聯(lián)邦制，依據(jù)政體的不同考察各國地方稅收立法權(quán)的劃分模式是一個符合邏輯的考察視角。

(一)單一制國家

日本是單一制政體的國家，其財政體制卻體現(xiàn)出強烈的聯(lián)邦制特征，稅權(quán)劃分的特征是中央集權(quán)與地方自治相結(jié)合，屬于適度分權(quán)模式。各級財政均有自己相對獨立的稅收收入，實行分稅制并設(shè)立國稅與地方稅兩套稅制。日本的中央財政集中度較高、國稅稅源大、范圍廣(占稅收收入的2/3以上)，支出方面中央與地方的財政支出之比約為1∶1.6，地方稅收入不足的部分由中央通過轉(zhuǎn)移支付彌補。日本稅制包括讓與地方稅，即國稅中一部分稅種按照課稅對象讓與地方。除上述兩種轉(zhuǎn)移支付，日本還存在基于特定目的下?lián)芙o地方政府資金的財政行為，這類資金有嚴格的使用方向并且受國家監(jiān)督。日本基本不實行共享稅或統(tǒng)一稅源，中央和地方分別征收稅種，分稅特征明顯。在稅收立法權(quán)方面，日本憲法第八十四條規(guī)定開征新稅、變更現(xiàn)行稅種都需要在法律的框架下進行，由此確立了稅收法定原則[11]。依日本法律之規(guī)定，稅收立法權(quán)主要集中在中央，只有經(jīng)過國會批準，各項稅收法律才能生效執(zhí)行，地方只享有有限的立法權(quán)限，僅能夠在稅收基本法規(guī)范圍內(nèi)就地方稅的征收管理制定有關(guān)條例。

法國的地方稅改革注重保障地方穩(wěn)定的收入來源[12]。地方分權(quán)要求中央政府賦予地方政府一定的稅收自主權(quán)，從而確保地方政府擁有穩(wěn)定的、自我調(diào)節(jié)的收入。1985年歐洲通過《歐洲自治憲章》，明確要求成員國政府必須賦予地方政府一定的財政自治權(quán)。2003年，法國通過修憲確認了其分權(quán)化的“單一制”政體，并增加地方稅收立法權(quán)的有關(guān)規(guī)定，實際上授予地方一定限度的立法權(quán)[13]。法國2004年頒布的2004-758號組織法明確地方自有收入的范圍(3)參見https://www.legifrance.gouv.fr/eli/loi_organique/2004/7/29/2004-758/jo/article_3，訪問日期：2018年6月3日。該組織法適用于憲法72-2條規(guī)定。即地方政府可決定稅率和稅基的所有類型的收入。近年來，法國地方政府的財政自給率都維持在50%以上。

納布啡已用于無痛胃腸鏡檢查，應(yīng)用劑量從0.1mg/kg到0.3mg/kg不等[6-8]，本研究結(jié)果表明0.1mg/kg納布啡能提供與舒芬太尼0.1μg/kg用量相似的鎮(zhèn)痛鎮(zhèn)靜效果，且可減少丙泊酚用量，但有相當(dāng)比例患者蘇醒后半小時仍存在坐起或站立感頭昏目眩，不能行走，平臥好轉(zhuǎn)，嚴重影響蘇醒室周轉(zhuǎn)速度，降低患者滿意度，限制了其在日間手術(shù)及無痛檢查的應(yīng)用。

(二)聯(lián)邦制國家

美國是典型的聯(lián)邦制國家，由其聯(lián)邦制度所決定的聯(lián)邦與州稅收立法權(quán)基本劃分模式為：美國國會對聯(lián)邦稅收進行立法，州議會對州稅收進行立法。屬于聯(lián)邦的稅收由國會立法，聯(lián)邦政府必須依照國會通過的法律征稅；稅收收入歸屬各州的，該稅種的立法權(quán)由州議會行使；大部分歸屬地方的稅收也由州議會立法決定。地方一般按照州的規(guī)定進行征稅，此外，地方民選的管理委員會在州的授權(quán)下也擁有一定的稅收立法權(quán)，有權(quán)制定地方稅方面的法律，享有稅收減免和稅率選擇的權(quán)利[14]。相對聯(lián)邦來說，州議會的立法權(quán)受到一定的限制，并且聯(lián)邦有權(quán)判定州、地方的稅收立法無效從而對地方稅收立法權(quán)進行制約。

印度是世界上重要的發(fā)展中國家，其稅收法定原則的確立和授權(quán)立法的安排對我國正在進行的財稅體制改革來說，具有較強的借鑒價值。根據(jù)《憲法》第二百六十五條“稅收非依法不得開征和征收”，印度確立了稅收法定原則。在稅收制度上，實行聯(lián)邦、邦和地方三級課稅制度，稅收立法權(quán)、征管權(quán)和收益權(quán)都相對集中于聯(lián)邦。1992年以來，中央政府加大權(quán)力下放力度，適當(dāng)放寬邦級立法權(quán)限，并成立邦級財政委員會監(jiān)管邦和下級地方政府的財政關(guān)系[15]。印度《憲法》授予聯(lián)邦政府和邦政府立法權(quán)，規(guī)定聯(lián)邦和邦各自可立法的事項。邦立法機構(gòu)對《憲法》第七明細表中的邦清單(State List)中所列舉的事項，在不與聯(lián)邦立法相抵觸的情況下，享有獨立的立法權(quán)；同時，邦立法機構(gòu)對第七明細表中的共同清單(Concurrent List)下所列舉的事項與聯(lián)邦議會一樣也享有立法權(quán)[16]。

(三)反思與借鑒

實踐表明，各國在稅收立法權(quán)的縱向配置上存在一些共性和趨勢。

1．不受政體限制的地方稅收立法權(quán)

雖然稅收立法權(quán)在不同國家或同一國家的不同歷史時期的集權(quán)與分權(quán)程度存在差異，但是通過對各國稅收立法權(quán)的考察，發(fā)現(xiàn)稅收立法權(quán)的配置日漸趨同，即無論是聯(lián)邦制國家還是單一制國家都逐漸擺脫國體的限制，既不高度集權(quán)也不過度分權(quán)，而是結(jié)合本國政治、經(jīng)濟發(fā)展狀況適時地調(diào)整和平衡集權(quán)和分權(quán)的程度。相對而言，聯(lián)邦制國家通常各州具有相對獨立的稅收立法權(quán)；與聯(lián)邦制國家相比，單一制國家通常由中央控制稅收立法權(quán)?？傮w上看，聯(lián)邦制分權(quán)模式與單一制集權(quán)模式各有利弊：分權(quán)式有利于調(diào)動地方積極性，但容易造成政策不一、非均衡發(fā)展、地方“割據(jù)”和惡性稅收競爭；集權(quán)式有利于統(tǒng)籌兼顧、協(xié)調(diào)發(fā)展、抑制地區(qū)間發(fā)展失衡，卻不利于調(diào)動地方積極性，容易造成中央專制和地方依賴的局面。不管是聯(lián)邦制還是單一制國家，中央稅與地方稅分別立法、分征分管的模式比起集中立法、統(tǒng)一征管的模式，課稅成本要大得多。因而，從效率目標考慮，美國等聯(lián)邦制國家的稅權(quán)配置模式并不值得我國借鑒，相比之下，像法國和英國這些課稅成本相對較低的單一制國家的稅權(quán)配置模式更值得我國參考。

2．堅持中央的主導(dǎo)地位，并適度向地方分權(quán)

具體來說，縱向劃分視角下的稅收立法權(quán)可分為以下四類：中央專門的立法權(quán)、地方專門的立法權(quán)、中央與地方共有的立法權(quán)以及剩余立法權(quán)。國外稅收立法權(quán)劃分的舉措表明，各國把基本的稅收法律或主要稅種的立法權(quán)集中于中央，在憲法和法律運行的范圍內(nèi)，中央可對地方稅收立法事項做出原則性的、有彈性的立法規(guī)定，各國的區(qū)別在于地方擁有的稅收立法權(quán)的大小。世界上大部分采取分稅制的國家均把主要的稅收立法權(quán)集中在中央立法機關(guān)，同時也保證在憲法和法律規(guī)定的范圍內(nèi)，授予地方立法機關(guān)一定程度的稅收立法權(quán)。地方稅收立法權(quán)的享有和稅收法定原則并不相互排斥，可通過在憲法中增設(shè)相關(guān)條款或者制定稅收基本法等方式賦予地方稅收立法權(quán)。單一制國家，地方的稅收立法權(quán)主要通過中央對地方授權(quán)實現(xiàn)，例如日本頒布《地方稅法》明確規(guī)定地方具有一定條件下開征和變更法定外地方稅的權(quán)限。

3．堅持稅收法定原則

稅收法定萌芽于1215年英國大憲章中限制國王征稅權(quán)的規(guī)定，自此該治稅思想被世界上眾多國家納入稅法基本原則。從上述國家間的比較看，各國都以法律的形式對稅收立法權(quán)進行明確規(guī)定，而無論其政體是聯(lián)邦制還是單一制。例如，美國在其憲法中規(guī)定了國會征稅的權(quán)力及其范圍，法國憲法規(guī)定了必須以法律形式確定稅基、稅率和征收方式，日本也同樣要求稅種的開征和變更應(yīng)由法律做出規(guī)定。稅收法定要求劃分中央和地方之間的立法權(quán)必須依照法律的規(guī)定。同時，稅收本質(zhì)上是對個人財產(chǎn)的一種剝奪，征收必須基于人民的同意，地方立法機關(guān)具有民意基礎(chǔ)，其所立之法也是稅收法定之“法”的內(nèi)容之一。

四、我國地方稅收立法權(quán)的路徑設(shè)計

(一)地方稅收立法權(quán)之類型與限度

參考上述單一制國家和聯(lián)邦制國家的地方立法模式，可發(fā)現(xiàn)主要有自主立法和授權(quán)立法兩種類型。以中國為例，自主立法是指地方人大及其常委會在職權(quán)范圍內(nèi)自主制定稅收方面的地方性法規(guī)，而授權(quán)立法是指地方人大及其常委會根據(jù)全國人大及其常委會的授權(quán)而進行的立法活動，又可分為專門決定式授權(quán)立法和單行法律式授權(quán)立法。從單行法律式授權(quán)立法到專門決定式授權(quán)立法再到自主立法，對地方立法水平的要求依次增高，地方的自主裁量空間也越來越大。結(jié)合我國實際，雖然自主立法方式符合經(jīng)濟效率原則，但統(tǒng)一立法在我國有著深厚的歷史基礎(chǔ)，地方未曾有過自主立法的立法實踐，授權(quán)立法相較于自主立法更加符合統(tǒng)一稅制的需要，符合我國地方立法能力相對較弱的現(xiàn)實。至于是全國人大及其常委會專門決定式授權(quán)還是單行法律式授權(quán)，需視情況而定。目前，我國已經(jīng)存在單行法律的授權(quán)立法實踐，如《環(huán)境保護稅法》的規(guī)定。鑒于法律的穩(wěn)定性要求，我國的《立法法》修訂不久，不宜短時間內(nèi)再次修訂《立法法》條文，對地方稅收立法權(quán)進行授權(quán)。而我國稅收法律規(guī)范中存在許多暫行條例亟待上升為法律，可參考《環(huán)境保護稅法》的立法實踐，在上升為法律的稅法中，對有必要授權(quán)給地方?jīng)Q定的事項進行專門法律式授權(quán)。未來，隨著我國地方稅收立法實踐逐漸豐富、立法水平不斷提高，專門決定式授權(quán)將成為地方稅收立法形式之一。

無論何種形式的授權(quán)立法，都需要厘清授權(quán)主體和被授權(quán)主體。從授權(quán)主體看，根據(jù)稅收法定原則以及《立法法》中關(guān)于稅收基本要素屬于“法律相對保留”事項的規(guī)定，授權(quán)地方就稅收相關(guān)事項立法的授權(quán)機關(guān)僅限于全國人大及其常委會，不應(yīng)當(dāng)是國務(wù)院；省級人大及其常委會是唯一的被授權(quán)主體。以往稅收方面的相關(guān)授權(quán)實踐為地方稅收立法權(quán)的正式啟動提供了一些經(jīng)驗，而這些被授權(quán)主體都是地方政府，在未來的授權(quán)中，被授權(quán)主體只能是省級人大及其常委會。對于下放立法權(quán)會導(dǎo)致地方權(quán)力擴大甚至濫用的擔(dān)憂，是因為人們潛移默化地將稅收立法權(quán)視為各級政府的權(quán)力，而在我國行政任命制下，地方政府重視“對上負責(zé)”超過“對下負責(zé)”。地方稅收立法權(quán)應(yīng)當(dāng)僅屬于省級人大及其常委會。從而，立法權(quán)的行使是在約束地方政府的行為，而不是成為地方政府可隨意操控的工具。而且，省級以下人大及其常委立法水平相對較低，層層下放可能會造成立法活動的混亂無序。

(二)授權(quán)地方稅收立法的路徑進階

在授權(quán)立法成為地方稅收立法的模式下，我們需要思考具體實施路徑。對宏觀經(jīng)濟影響較大的地方主體稅種，應(yīng)由中央統(tǒng)一立法，以增強中央的宏觀調(diào)控能力和保證全國統(tǒng)一市場的運行；全國統(tǒng)一實施但對地方影響不大的稅種，應(yīng)在單行法律中授權(quán)地方立法機關(guān)一定的稅基、稅率等稅收要素的調(diào)整權(quán)。未來，可通過專門授權(quán)賦予地方選擇是否開征某項稅種的權(quán)利，在地方具備充分的稅收立法經(jīng)驗基礎(chǔ)上，下放地方立法機關(guān)地方性稅種的開征權(quán)。

1．賦予地方在一定范圍內(nèi)調(diào)整稅基、稅率的權(quán)力

理論上，地方稅應(yīng)當(dāng)具有稅基非流動且分布廣、符合受益原則、與中央稅基關(guān)系較小且對宏觀經(jīng)濟影響較小等特征。然而，我國地方稅種都是一些零星小稅種，并不符合此類特征。如果地方擁有充分的決定權(quán)，制定的稅收政策可能產(chǎn)生負的外部性。鑒于此，可參考法國的做法，對于一旦改變稅基和稅率將會扭曲要素流動和資源配置、影響全國稅制統(tǒng)一的稅種，僅給予地方在這類稅種上有限的稅基、稅率決定權(quán)。例如，中央設(shè)置這些稅種稅率的上限和下限，讓地方在有限的范圍內(nèi)根據(jù)實際情況選擇稅率。這有利于提高地方制定適合本地發(fā)展決策的能力和管理地方事務(wù)的積極性。

2．授權(quán)地方選擇是否開征某項稅種的權(quán)力

我國各地的經(jīng)濟發(fā)展水平、稅源結(jié)構(gòu)差別很大，中央難以根據(jù)每個地區(qū)的特征，差異化地確定適合各個地區(qū)的稅種。在地方立法機關(guān)沒有能力確定本地稅種的情況下，可以考慮采用此種模式：全國人大及其常委會統(tǒng)一制定地方稅法后，地方可以選擇是否在本地實施，而且選擇實施的情況下，有權(quán)在一定范圍內(nèi)調(diào)整稅收要素[17]。這與我國歷史上將屠宰稅和筵席稅下放至地方，由地方選擇是否征收有一定的相似性。不同的是，地方可以自主調(diào)整稅收要素，這樣既可兼顧地方合理需求，又不至于使地區(qū)間差異太大。

3．逐步下放稅種開征權(quán)

稅種開征權(quán)是地方立法機關(guān)根據(jù)當(dāng)?shù)鼐唧w情況和實際需要，在本轄區(qū)內(nèi)開征地方性稅種的權(quán)力。地方政府一方面具有信息優(yōu)勢，更了解本地適宜開征的稅種；另一方面能夠激勵相容和有利于強化問責(zé)，地方政府有積極性去開辟和培育地方稅源，而地方居民也會有動力問責(zé)地方財政資金的使用，要求政府提供數(shù)量更多、質(zhì)量更好、更符合偏好的公共產(chǎn)品和服務(wù)。不過，地方的稅種開征權(quán)必須在保證全國稅收制度和市場秩序的統(tǒng)一有序、不侵蝕中央及周邊地區(qū)稅源的條件下行使。同時地方稅種開征需報全國人大及其常委會審議，保留中央對地方稅種開征的約束和否決權(quán)，一旦發(fā)現(xiàn)地方開征的新稅種存在嚴重負外部性，中央能夠?qū)Φ胤降恼鞫愋袨榧右约s束或制止，行使否決權(quán)宣布地方稅法無效。

(三)建立地方稅收授權(quán)立法的監(jiān)督機制

地方稅收立法權(quán)應(yīng)當(dāng)受到嚴格的監(jiān)督以確保稅收法定和央地適度分權(quán)。具體措施有：一是拓寬監(jiān)督渠道。稅法對立法者的專業(yè)素養(yǎng)要求高，地方立法機關(guān)因?qū)I(yè)性和經(jīng)驗所限，難免存在立法和實際需要相悖的可能性。為了使立法更科學(xué)、民主，符合地方實際需求，應(yīng)當(dāng)采取征求不同主體的意見和建議，給予普通民眾、稅法專家、稅務(wù)機關(guān)等參與稅收立法的機會，讓他們在參與中監(jiān)督立法。二是加強事后監(jiān)督。“授權(quán)”只能在一定程度上防范被授權(quán)機關(guān)的違法立法行為，并無完全的遏制功能，無法完全阻斷地方濫用權(quán)力。全國人大及其常委會要充分利用備案、批準、撤銷、裁決等現(xiàn)有的立法監(jiān)督手段，及時糾正地方稅收立法中的違法行為。在今后我國的稅法體系完善過程中，于稅收基本法中對地方立法授權(quán)進行補充，進一步完善授權(quán)立法機制，這也是稅收法定和授權(quán)明確性的要求。