韓存嬌 張穎

【摘要】房地產(chǎn)企業(yè)在住宅項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，應(yīng)充分了解土地增值稅中普通住宅的認(rèn)定政策，認(rèn)真進(jìn)行稅收籌劃，合理享受普通標(biāo)準(zhǔn)住宅免征增值稅優(yōu)惠政策，達(dá)到減少企業(yè)土地增值稅稅負(fù)，增加企業(yè)利潤(rùn)的目的。

【關(guān)鍵詞】土地增值稅；普通住宅；免稅

【中圖分類(lèi)號(hào)】F810.42

2019年我國(guó)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的調(diào)控繼續(xù)，房地產(chǎn)企業(yè)一方面面臨各地銷(xiāo)售限價(jià)的制約，收入難以持續(xù)增長(zhǎng)，另一方面面臨土地的市場(chǎng)化競(jìng)爭(zhēng)，房地產(chǎn)利潤(rùn)空間持續(xù)收窄，因此房企需苦練內(nèi)功，加強(qiáng)內(nèi)控，嚴(yán)控成本費(fèi)用，關(guān)注稅務(wù)籌劃，為企業(yè)謀求利潤(rùn)增長(zhǎng)。

一、土地增值稅對(duì)項(xiàng)目全周期的利潤(rùn)影響

土地增值稅作為房地產(chǎn)企業(yè)的重要稅種，貫穿項(xiàng)目全周期，且金額通常占據(jù)全部應(yīng)納稅的1/3以上，因此土地增值稅對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的利潤(rùn)影響重大，做好對(duì)土地增值稅的管理至關(guān)重要。以北京某項(xiàng)目為例，該項(xiàng)目為“營(yíng)改增”老項(xiàng)目，適用增值稅稅率5%，全周期土地增值稅情況示例如圖1。

由上述實(shí)例可以看出，土地增值稅在項(xiàng)目清算階段將面臨較大的稅款支出，如何做好清算籌劃是土地增值稅管理的重中之重。

二、影響土地增值稅稅負(fù)的主要因素

根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》以及各地出臺(tái)的土地增值稅相關(guān)規(guī)定，影響土地增值稅稅負(fù)的因素主要涉及以下幾方面：

（一）清算單位認(rèn)定

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算管理規(guī)程>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]91號(hào)）規(guī)定，清算審核時(shí)，應(yīng)審核房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目是否以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算；對(duì)于分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，應(yīng)審核是否以分期項(xiàng)目為單位清算；對(duì)不同類(lèi)型房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)認(rèn)定是否分別計(jì)算增值額、增值率，繳納土地增值稅。但是對(duì)于國(guó)家有關(guān)部門(mén)具體指哪個(gè)部門(mén)并未明確規(guī)定，且各地的規(guī)定不盡相同。一般來(lái)說(shuō)，按照發(fā)改委立項(xiàng)、工程規(guī)劃許可證、建筑施工許可證等作為劃分清算單位的依據(jù)。

（二）房產(chǎn)分類(lèi)

對(duì)于同一清算單位的房產(chǎn)分類(lèi)，常見(jiàn)的政策規(guī)定是二分法（即清算應(yīng)按照普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非住宅類(lèi)型分類(lèi)）或三分法（即清算應(yīng)按照普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非住宅類(lèi)型分類(lèi)），分別計(jì)算增值額、增值率，據(jù)此申報(bào)土地增值稅（表1）。不同清算業(yè)態(tài)之間的增值額不能互抵。

（三）成本分?jǐn)?img src="https://cimg.fx361.com/images/2020/02/20/qkimagesfaicfaic201912faic20191212-2-l.jpg"/>

土地增值稅的分?jǐn)傇瓌t從法律法規(guī)上看，較企業(yè)所得稅更粗放一些，因此給成本分?jǐn)偭粝乱欢臻g。如：不同清算單位中的土地成本大部分按照占地面積法分?jǐn)?，個(gè)別可按照建筑面積法分?jǐn)?；不同房產(chǎn)分類(lèi)間需分?jǐn)偟墓灿谐杀?，比如土地、基礎(chǔ)設(shè)施、公共配套設(shè)施成本；成本專(zhuān)屬化原則的適用；對(duì)車(chē)位這種特殊業(yè)態(tài)的成本分?jǐn)偺幚淼取Ｒ陨喜煌某杀痉謹(jǐn)偡绞綄?duì)土增清算有很大影響。

三、普通住宅認(rèn)定對(duì)土地增值稅籌劃的作用

在現(xiàn)行市場(chǎng)情況下，房企的土地增值額日漸減少，且政府對(duì)房企建設(shè)普宅的要求加大，因此房企對(duì)普宅的土地增值稅籌劃尤為重要。根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅。因此，普宅認(rèn)定對(duì)土地增值稅的稅負(fù)影響重大。

由于土地增值稅各地有一定差異，本文選取廣州某項(xiàng)目為例，通過(guò)該項(xiàng)目的數(shù)據(jù)展示，以土地增值稅中普宅認(rèn)定為研究對(duì)象，剖析房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅中普宅認(rèn)定對(duì)利潤(rùn)的影響。

（一）普宅認(rèn)定規(guī)定及項(xiàng)目情況

根據(jù)穗地稅發(fā)[2006]167號(hào)對(duì)普通住宅的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為：1.住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上；2.單套住房?jī)?nèi)建筑面積120平方米或單套建筑面積144平方米以下；3.實(shí)際成交價(jià)格低于同級(jí)別土地上住房平均交易價(jià)格的1.44倍以下。

案例項(xiàng)目位于廣州市區(qū)，綜合容積率4.8，地上計(jì)容總建22.74萬(wàn)方，分一期開(kāi)發(fā)，95%以上為可售住宅。在住宅產(chǎn)品戶型設(shè)計(jì)中，144㎡以下戶型占比56%，144㎡以上戶型占比44%，且實(shí)際成交價(jià)格低于同級(jí)別土地上住房平均交易價(jià)格的1.44倍以下。因此該項(xiàng)目56%的產(chǎn)品滿足普宅的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

（二）項(xiàng)目?jī)H提高售價(jià)的凈利潤(rùn)敏感性分析

由圖2可知，在成本不變的同時(shí)，銷(xiāo)售價(jià)格的提升不必然帶來(lái)凈利潤(rùn)的提升，當(dāng)收入的提升導(dǎo)致普宅的增值大于20%不能享受免稅優(yōu)惠時(shí)，土地增值稅的陡增使得凈利潤(rùn)反而下降。因此，房企在定價(jià)時(shí)需對(duì)普宅因素充分考慮，在普宅免稅效應(yīng)的影響下，會(huì)出現(xiàn)售價(jià)無(wú)效上漲的情況。

（三）項(xiàng)目?jī)H降低成本的凈利潤(rùn)敏感性分析

由圖3可知，在售價(jià)不變的同時(shí)，成本的增加不必然帶來(lái)凈利潤(rùn)的下降，當(dāng)成本的增加使得普宅免稅效應(yīng)出現(xiàn)，則會(huì)出現(xiàn)成本增加反而凈利潤(rùn)提升的情況。因此，房企在壓降成本費(fèi)用的同時(shí)要關(guān)注普宅的成本專(zhuān)屬化，既不能太低，以避免征稅；也不能太高，以保證非普宅成本分?jǐn)偟淖畲蠡?，避免全盤(pán)成本節(jié)約落在無(wú)效區(qū)間。

四、管理建議

綜上，因?yàn)槠照舛愋?yīng)，存在收入無(wú)效上漲區(qū)間和成本無(wú)效降低區(qū)間，故土地增值稅普宅認(rèn)定對(duì)利潤(rùn)影響較大，房企要對(duì)其作為稅務(wù)管理重點(diǎn)對(duì)象，爭(zhēng)取享受到普通住宅免征增值稅優(yōu)惠政策，建議采用以下管理辦法：

（一）產(chǎn)品設(shè)計(jì)應(yīng)考慮免稅因素

在項(xiàng)目獲取初期，房企應(yīng)關(guān)注產(chǎn)品類(lèi)型及面積設(shè)計(jì)對(duì)稅籌的影響。首先研究項(xiàng)目所在地對(duì)于普宅認(rèn)定的要求，一般對(duì)容積率、面積、定價(jià)有要求。在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段，盡可能考量普宅免稅的適用性，對(duì)于戶型設(shè)計(jì)盡量避免處于普宅與非普宅的臨界狀態(tài)。

（二）銷(xiāo)售定價(jià)應(yīng)測(cè)算稅收優(yōu)惠區(qū)間

在項(xiàng)目預(yù)售定價(jià)時(shí)，企業(yè)稅務(wù)人員可根據(jù)成本部門(mén)提供的項(xiàng)目成本計(jì)劃及營(yíng)銷(xiāo)部門(mén)提供的擬售數(shù)據(jù)出具定價(jià)建議，明確收入無(wú)效增長(zhǎng)區(qū)間，以充分利用稅收優(yōu)惠，保證項(xiàng)目收益最大化。

（三）關(guān)注成本分?jǐn)?/p>

由于《土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定對(duì)分?jǐn)傇瓌t較為粗放，給成本分?jǐn)偭粝乱欢ɑI劃空間。房企應(yīng)結(jié)合各地稅務(wù)部門(mén)政策，對(duì)于可選擇的分?jǐn)偡椒ǎ缯嫉孛娣e、建筑面積以及專(zhuān)屬成本歸集等，進(jìn)行測(cè)算比較。通過(guò)合理有效的分?jǐn)偡椒?，使得普宅充分享受免稅?yōu)惠。