肖軍勇 肖鐵肩

（中南大學 湖南 長沙 410083）

近年來，我國生態(tài)資源在發(fā)展中出現(xiàn)了諸多亟待解決的問題，比如生態(tài)資源上的水資源污染、生活垃圾，以及交通對環(huán)境造成的破壞等。因此，有必要對生態(tài)資源進行環(huán)境審計，以環(huán)境審計學與可持續(xù)發(fā)展理論為指引，通過審計主體按照環(huán)境保護法律法規(guī)以及環(huán)境評價標準、審計準則等，對生態(tài)資源開展監(jiān)測與評價，促進生態(tài)資源開發(fā)和利用，以保持適度規(guī)模并控制生態(tài)容量。同時，對生態(tài)資源進行環(huán)境審計被視為一類新型的價值評判尺度，更是監(jiān)督與治理生態(tài)環(huán)境的關(guān)鍵工具，能夠促進生態(tài)資源保持綠色發(fā)展環(huán)境審計的瓶頸與政策紓解。尤其在新時代，生態(tài)資源的發(fā)展不僅需要生態(tài)資源部門以及社會公眾對生態(tài)資源利用行為進行監(jiān)管，還需要進行生態(tài)資源和環(huán)境價值的核算，將其納入新時代生態(tài)資源運營成本體系，并借助環(huán)境審計這一管理工具的運用，對生態(tài)資源進行客觀評估。鑒于此，文章針對新時代生態(tài)資源環(huán)境審計的瓶頸和政策紓解問題進行分析，為生態(tài)資源的發(fā)展提供借鑒信息。

一、環(huán)境審計的理論基礎(chǔ)、原則和現(xiàn)實意義

環(huán)境審計可以監(jiān)測生態(tài)資源或相關(guān)社會組織的運行過程，確定其是否按照現(xiàn)有的環(huán)境規(guī)章制度、標準以及政策等提供生態(tài)資源服務(wù)。這一過程中，需要確定和比較審計對象的實際情況，還需要正確處理環(huán)境績效和反饋的問題。

（一）環(huán)境審計的理論基礎(chǔ)

環(huán)境審計的產(chǎn)生基礎(chǔ)是受托責任的存在，需要考慮環(huán)境資源所具有的社會公眾屬性。實際上，此類所有權(quán)的共有性就使得環(huán)境審計和資源間存在了特殊的委托受托責任關(guān)系。此外，企業(yè)作為環(huán)境資源的重要使用者，需要遵守“誰使用誰付費”的經(jīng)濟原則，即企業(yè)有義務(wù)擔負起環(huán)境保護的受托責任。這樣，開展環(huán)境審計也就形成了明確的理論基礎(chǔ)。但在現(xiàn)實社會中，部分企業(yè)出于獲取更多利潤的目的，會占有和使用越來越多的環(huán)境資源，這種行為極易對環(huán)境造成過度開發(fā)和破壞。

（二）環(huán)境審計的原則

對于特殊的環(huán)境管理工具，生態(tài)資源環(huán)境審計行為包括對生態(tài)資源主體與建筑物、設(shè)施和產(chǎn)品以及運營過程的環(huán)境業(yè)績評價。此類客觀、系統(tǒng)之管理行為，可以在生態(tài)資源環(huán)境的保護和生態(tài)資源環(huán)境管理之完善以及實現(xiàn)生態(tài)資源可持續(xù)發(fā)展領(lǐng)域發(fā)揮積極作用。在這一過程中，環(huán)境審計工作需要防止生態(tài)環(huán)境的持續(xù)惡化，防止社會公眾成為受害者。此外，基于現(xiàn)代管理理念，應(yīng)該持續(xù)不斷的改變傳統(tǒng)的經(jīng)濟發(fā)展理念與環(huán)境治理思維，借助多種途徑拓展環(huán)境治理視野，讓環(huán)境保護與環(huán)境治理朝著人類社會的本質(zhì)和訴求方向延展，借此對經(jīng)濟社會的運行機制加以優(yōu)化。從這個角度講，環(huán)境審計就需要體現(xiàn)經(jīng)濟社會發(fā)展的要求，讓審計行為不局限在經(jīng)濟活動結(jié)果方面，二是影響前和向后持續(xù)延伸。

（三）環(huán)境審計的現(xiàn)實意義——以生態(tài)資源為視角

對生態(tài)資源的環(huán)境績效予以合理監(jiān)督、評估和管理，不但有利于消減潛在矛盾，這些矛盾的消除還能夠讓生態(tài)資源本身、生態(tài)環(huán)境以及人類社會從中受益。環(huán)境審計是當前我國針對生態(tài)資源的可持續(xù)發(fā)展進行的新的管理模式，能夠運用在生態(tài)資源的使用和開發(fā)中。同時，環(huán)境審計為生態(tài)資源審計和環(huán)境管理提供了全新的程序框架，在此框架之中，可以對生態(tài)資源組織當前的經(jīng)營與產(chǎn)品環(huán)境進行正確判斷，還能對生態(tài)資源組織的行為尤其對環(huán)境的破壞進行客觀評估。

二、新時代生態(tài)資源環(huán)境審計的瓶頸

在我國，由于歷史和現(xiàn)實因素的制約，針對生態(tài)資源進行的環(huán)境審計工作存在立法不健全、審計主體單一和審計模式滯后以及審計范圍狹窄和審計方法缺位等情況。這些問題的存在，限制了環(huán)境審計工作的開展。

（一）環(huán)境績效審計缺失

從當前的實踐結(jié)果看，生態(tài)資源環(huán)境審計更為注重財務(wù)的合規(guī)性和合法性，針對生態(tài)資源進行的績效審計開展的十分有限。按照已經(jīng)實施的環(huán)境績效審計過程看，更多關(guān)注的是社會組織執(zhí)行環(huán)境法規(guī)的情況以及企業(yè)環(huán)境項目和資金使用狀況的，未能把審計的重點置于環(huán)境保護規(guī)劃的科學構(gòu)建方面。這樣做的結(jié)果是，合理、合規(guī)的環(huán)境保護措施無法取得理想的實施效果，加之部分審計工作缺乏對環(huán)境保護項目的深度關(guān)注，導(dǎo)致生態(tài)資源使用效益的評估和控制績效并不理想。

（二）環(huán)境審計理論滯后

新時代之后，針對生態(tài)資源環(huán)境審計的研究大多集中在生態(tài)資源循環(huán)經(jīng)濟、生態(tài)資源可持續(xù)發(fā)展和生態(tài)資源低碳經(jīng)濟理論與實踐方面，其他方面的研究并不深入。尤其在生態(tài)資源環(huán)境審計“去審計化”的問題上缺少必要的關(guān)注。事實上，生態(tài)資源環(huán)境審計從其產(chǎn)生之始就和傳統(tǒng)財務(wù)審計劃清了界限，兩者之間并無顯著關(guān)聯(lián)，特別是近年來西方國家看重的環(huán)境審計多元化更能說明這一點。而在研究主體方面，從事財務(wù)、會計和審計工作的專家雖然積極地參與其中，對環(huán)境管理和環(huán)境工程監(jiān)測也較為關(guān)注，但是關(guān)注的焦點也只是集中在生態(tài)資源環(huán)境審計技術(shù)與方法領(lǐng)域。

（三）“生態(tài)文明”指導(dǎo)思想缺位

目前，作為評估檢查生態(tài)資源環(huán)境責任承擔和促使其合理利用生態(tài)資源、提升環(huán)境保護經(jīng)濟效率之環(huán)境審計還未把馬克思的“生態(tài)文明”之理念融入到審計實踐中，更多的人關(guān)注的是對法規(guī)政策是否遵循、對生態(tài)資源經(jīng)濟效益情況是否進行了監(jiān)督，并未形成以馬克思生態(tài)資源“可持續(xù)發(fā)展理念”之審計評價指標系統(tǒng)。有關(guān)指標也沒有納入到生態(tài)資源環(huán)境審計之中。所有這些均說明當前我國生態(tài)資源環(huán)境審計與生態(tài)資源優(yōu)化配置相距甚遠。

（四）審計對象范圍狹窄

在我國，很多生態(tài)資源企業(yè)在經(jīng)過股份制改造之后，發(fā)展成為公眾公司或者民營公司。但是，對生態(tài)資源進行的審計工作通常無法對非國有的公眾公司與民營企業(yè)開展審計。所以，應(yīng)該大力發(fā)展生態(tài)資源企業(yè)的審計工作，借助明確生態(tài)資源企業(yè)之環(huán)境責任，使之能夠承擔起生態(tài)資源環(huán)境審計的時代責任。但是，在對生態(tài)資源進行環(huán)境審計時，審計對象范圍一般都較為狹窄，多為生態(tài)資源環(huán)境保護專項資金的使用和有關(guān)生態(tài)資源環(huán)保資金的使用等，較少涉及環(huán)境管理體系搭建和環(huán)境保護規(guī)劃的實施等。

三、新時代生態(tài)資源環(huán)境審計的對策

當前，我國生態(tài)資源正處在發(fā)展的關(guān)鍵時期，在諸多領(lǐng)域都呈現(xiàn)出井噴式擴張的態(tài)勢。在這一過程中，為了保護生態(tài)資源的脆弱性與不可再生性，防止造成生態(tài)資源枯竭和生態(tài)資源環(huán)境污染，確保生態(tài)資源能夠可持續(xù)發(fā)展，需要通過環(huán)境審計工具的介入，對生態(tài)資源進行監(jiān)控和協(xié)調(diào)。

（一）構(gòu)建環(huán)境審計評價系統(tǒng)

1.除量化指標之外，需要對生態(tài)資源環(huán)境審計予以定性分析，在多個角度和多個層次上開展審計評價工作，以此提升審計工作的說服力；2.優(yōu)化審計指標設(shè)計。其中涉及環(huán)境標志產(chǎn)品的數(shù)量、環(huán)境事件發(fā)生概率、環(huán)保政策執(zhí)行效果以及審計人員處理事故的能力與環(huán)保資金的使用效率等；3.確定指標設(shè)計原則。出于提升環(huán)境審計績效的思考，審計人員需要對審計工作進行量化，所選取的指標需要體現(xiàn)現(xiàn)有的生態(tài)資源財務(wù)資料。

（二）明確環(huán)境審計重點

1.對生態(tài)資源專項資金的籌集、使用與管理進行審計，借此對生態(tài)資源進行必要的環(huán)境保護，能夠得到越來越多、越來越深入的關(guān)注；2.對生態(tài)資源環(huán)境管理體系進行審計評價。檢查是不是構(gòu)建了生態(tài)資源管理體系，檢查相關(guān)生態(tài)資源組織的生態(tài)資源環(huán)境體系是不是較為健全與完善，同時要評估并審查這一體系是不是能夠?qū)ι鷳B(tài)資源的機構(gòu)設(shè)置產(chǎn)生影響；3.對生態(tài)資源環(huán)境審計需要遵循的法律法規(guī)進行綜合分析，確保國家審計機關(guān)能夠?qū)徲媽ο蟮沫h(huán)境法律法規(guī)與政策的遵循情況展開客觀評價，以確保審計的真實性、合法性與效益性。

（三）優(yōu)化環(huán)境審計體系

在對生態(tài)資源進行環(huán)境審計的過程中，不但要關(guān)注環(huán)境保護專項資金的真實性和合法性，還應(yīng)體現(xiàn)審計工作的經(jīng)濟性、效率性和效果性以及公平性與環(huán)保性。同時，還應(yīng)關(guān)注環(huán)境保護政策的落實情況，保證政令暢通，既能夠反映民生和環(huán)境等方面的薄弱環(huán)節(jié)與潛在風險，還應(yīng)進一步明確進行生態(tài)資源環(huán)境審計的必要性。期間，還應(yīng)向國家審計局呼吁，使之能夠盡快制定和頒布生態(tài)資源環(huán)境審計指導(dǎo)性文件，在環(huán)境審計方面加快立法步伐。此外，還應(yīng)明確生態(tài)資源環(huán)境審計的執(zhí)行規(guī)范，指導(dǎo)環(huán)境審計實踐。

（四）優(yōu)化環(huán)境審計內(nèi)容

第一，應(yīng)該對地方環(huán)境負有保護責任的領(lǐng)導(dǎo)干部開展績效審計工作，將因為生態(tài)資源而造成的環(huán)境污染視為評價指標，看所取得的政績是不是以犧牲環(huán)境為代價，然后以此視為對領(lǐng)導(dǎo)干部考核的關(guān)鍵指標；第二，對從事生態(tài)資源環(huán)境審計的單位進行財務(wù)審計，確定在生態(tài)資源經(jīng)營中消耗的自然資源能量以及對環(huán)境帶來的損失，同時確定產(chǎn)生的環(huán)保費用的真實性和合法性，看其是不是存在不執(zhí)行有關(guān)環(huán)保政策和法規(guī)的情況；第三，要對生態(tài)資源環(huán)境審計的政策制定和實施者開展審計工作，借助環(huán)境監(jiān)管對環(huán)保資金進行管理，讓資金的使用能夠真正取得成效。

按照審計署重大政策落實情況跟蹤審計工作方針，結(jié)合實際情況，同步開展對生態(tài)資源戰(zhàn)略政策落實情況跟蹤審計。為推動政策落實，發(fā)揮良好的審計效果，應(yīng)精心組織，緊扣三個環(huán)節(jié)扎實展開審計。第一步，以資金為切入點，切實掌握資金流向及使用。充分掌握審計年度內(nèi)上級資金情況及自行安排生態(tài)資源的專項資金數(shù)量，摸清資金底數(shù)，逐筆理清資金流向及用途，順著資金去向，深入調(diào)查資金的使用情況；第二步，以部門為落腳點，細致剖析政策執(zhí)行情況。深入各個政策落實部門，重點關(guān)注生態(tài)資源相關(guān)的主要部門在生態(tài)資源發(fā)展規(guī)劃的編制、生態(tài)資源基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、生態(tài)資源人才培訓、生態(tài)資源資金的分配等方面是否能結(jié)合實際情況充分貫徹落實政策；第三步，以項目為突破點，深入調(diào)查項目實施進度及效果。延伸抽查部分生態(tài)資源組織，關(guān)注項目建設(shè)程序、建設(shè)質(zhì)量、資金使用情況，評估項目效益。

四、結(jié)語

近年來，在我國生態(tài)資源開發(fā)利用的過程中，傳統(tǒng)生態(tài)資源管理模式已經(jīng)難以真正解決生態(tài)資源利用和開發(fā)中的諸多問題，由此而產(chǎn)生的生態(tài)環(huán)境破壞、自然資源枯竭等問題已經(jīng)深刻影響到了經(jīng)濟社會的和諧進步。鑒于此，需要深入貫徹和執(zhí)行可持續(xù)發(fā)展理念，借助環(huán)境審計讓生態(tài)學、環(huán)境審計學和可持續(xù)發(fā)展理念等滲入到生態(tài)資源監(jiān)管實踐當中，對生態(tài)資源中的環(huán)境影響程度開展獨立的評價與監(jiān)控，并對生態(tài)資源組織、生態(tài)資源建筑設(shè)施和生態(tài)資源產(chǎn)品等予以客觀、系統(tǒng)的評估，實現(xiàn)生態(tài)資源的可持續(xù)發(fā)展。