(北京工商大學(xué) 北京 100024)

一、關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定

新制定的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則 第 1504 號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》，明確要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在上市實(shí)體審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分，用于溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)先從與治理層溝通的事項(xiàng)入手，再到在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)重點(diǎn)關(guān)注過的事項(xiàng)，再進(jìn)一步確定最為重要事項(xiàng)的決策，這樣一步步縮小所需判斷的 相關(guān)事項(xiàng)范圍，從而最終確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

二、關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的作用

1．提高審計(jì)報(bào)告的信息含量，增強(qiáng)其決策相關(guān)性

對(duì)于報(bào)告使用者而言，他們希望審計(jì)師協(xié)助其理解日益復(fù)雜的財(cái)務(wù)報(bào)表，并指出審計(jì)工作的重點(diǎn)，特別是財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及主觀性判斷較多的事項(xiàng)。然而在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告模式下，審計(jì)質(zhì)量的高低卻難以得到有效的區(qū)分。

新審計(jì)準(zhǔn)則新增加的關(guān)鍵事項(xiàng)段，能夠進(jìn)一步的說明被審計(jì)單位的某些重要事項(xiàng)，使信息使用者更加全面和詳盡的理解審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容，從而提高了審計(jì)報(bào)告的信息含金量，也使使用者的決策更加科學(xué)和合理。

2．提高審計(jì)報(bào)告的溝通價(jià)值，使信息使用者更易于理解審計(jì)報(bào)告

過去的審計(jì)報(bào)告采取標(biāo)準(zhǔn)的格式和內(nèi)容，對(duì)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)等高度依賴管理層判斷的領(lǐng)域，以前審計(jì)報(bào)告也只給出 “合格”、“不合格”兩種結(jié)果。社會(huì)公眾很難從其中發(fā)現(xiàn)其想要獲取的更多的有價(jià)值的。而此次增加的關(guān)于關(guān)鍵事項(xiàng)的溝通問題，審計(jì)師可以發(fā)表有深度的見解，例如對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)到底落在可接受范圍內(nèi)的哪個(gè)具體位置進(jìn)行評(píng)論，從而擺脫了 “非黑即白”的二元模式?？梢允剐畔⑹褂谜吒子诶斫鈱徲?jì)報(bào)告的內(nèi)容，增強(qiáng)社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)行業(yè)的認(rèn)識(shí)，使審計(jì)報(bào)告更接地氣。

3．強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任

新的審計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于獨(dú)立性的要求，這樣在一定程度上強(qiáng)化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任，提高了審計(jì)質(zhì)量。

三、披露“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”的要求給審計(jì)師帶來的挑戰(zhàn)

首先，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露容易容易混淆管理層與審計(jì)師的責(zé)任。長(zhǎng)期以來，編制和列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表是被審計(jì)單位管理層的責(zé)任，審計(jì)師負(fù)責(zé)以第三者身份進(jìn)行獨(dú)立鑒證。該方案使審計(jì)師由鑒證者轉(zhuǎn)向財(cái)務(wù)報(bào)表分析者或投資咨詢者，審計(jì)師可能會(huì)披露 “原始信息”。

其次，在實(shí)務(wù)中,出于規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的考慮,對(duì)同一性質(zhì)的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述往往趨于標(biāo)準(zhǔn)化和模板化。如何通過恰當(dāng)描述來強(qiáng)調(diào)被審計(jì)單位的特定方面,避免行業(yè)內(nèi) “四平八穩(wěn)”的套話,是實(shí)務(wù)中的難題。

最后,對(duì)于經(jīng)營(yíng)較為穩(wěn)定的被審計(jì)單位,某些關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)可能具有持續(xù)性。因此,對(duì)于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述,很有可能隨著時(shí)間推移而變得越來越標(biāo)準(zhǔn)化,對(duì)信息使用者的有用性逐漸降低。在這種情況下,審計(jì)報(bào)告能否避免陳詞濫調(diào),持續(xù)提供對(duì)使用者有用的增量信息,對(duì)審計(jì)師來說無疑是一大挑戰(zhàn)。

四、為應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)應(yīng)做好的工作

為了應(yīng)對(duì)實(shí)務(wù)中可能出現(xiàn)的問題,恰當(dāng)確定和描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng),我認(rèn)為,合理運(yùn)用職業(yè)判斷至關(guān)重要。確定和描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)應(yīng)從信息使用者的角度出發(fā),結(jié)合被審計(jì)單位和審計(jì)業(yè)務(wù)的具體情況“量身定制”。具體來說,我認(rèn)為應(yīng)當(dāng)做好以下幾個(gè)方面。

1．強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力

關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的識(shí)別需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力，這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)踐中積累經(jīng)驗(yàn)，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)貫穿整個(gè)審計(jì)過程，針對(duì)被審計(jì)單位的行業(yè)特點(diǎn)與經(jīng)營(yíng)狀況識(shí)別和披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)注意與項(xiàng)目組成員及治理層充分溝通并進(jìn)行最終確認(rèn)，確保關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)識(shí)別和披露的合理性與準(zhǔn)確性。

2．加大技術(shù)支持力度

確定和描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)既需要項(xiàng)目組成員具備足夠的專業(yè)知識(shí),也需要事務(wù)所內(nèi)部其他支持部門的緊密合作。例如,事務(wù)所技術(shù)部門應(yīng)根據(jù)新的報(bào)告要求及時(shí)更新審計(jì)方法和審計(jì)軟件,可以在準(zhǔn)則和應(yīng)用指南的基礎(chǔ)上,就確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)需要考慮的因素等方面,制定更為細(xì)化的指引,為項(xiàng)目組提供必要的技術(shù)支持。

3．盡早考慮關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

雖然溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的影響主要是審計(jì)報(bào)告階段的工作,但在較晚階段才開始考慮關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)可能會(huì)導(dǎo)致溝通不充分,也可能對(duì)按時(shí)完成審計(jì)工作帶來更大的時(shí)間壓力。因此,可以在審計(jì)計(jì)劃階段就考慮關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng),并與被審計(jì)單位及時(shí)溝通初步看法,確保在最終確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí),已經(jīng)充分考慮在整個(gè)審計(jì)過程中實(shí)施程序的結(jié)果和獲取的審計(jì)證據(jù)。

4．加強(qiáng)與被審計(jì)單位的溝通

在審計(jì)報(bào)告中恰當(dāng)溝通關(guān)鍵事項(xiàng),需要被審計(jì)單位的全力支持和配合。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定、應(yīng)對(duì)和披露,與管理層和治理層展開積極深入的討論,及時(shí)解決可能產(chǎn)生的分歧。充分的雙向溝通不但有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的最終看法,也有助于管理層和治理層重視這些事項(xiàng)的處理和披露,從而促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的提高。

5．敢于創(chuàng)新和嘗試

關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)并沒有現(xiàn)成的經(jīng)驗(yàn)可資借鑒,準(zhǔn)則對(duì)如何描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)以及描述的詳細(xì)程度也沒有作出強(qiáng)制要求。為了避免出現(xiàn)與同行業(yè)公司或以前年度重復(fù)描述的問題,注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要發(fā)揮主觀能動(dòng)性和創(chuàng)新精神。

總之，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的重大改革。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露了上市公司利益相關(guān)者閱讀的重點(diǎn)內(nèi)容，提供了舊審計(jì)報(bào)告模式下上市公司利益相關(guān)者難以直接獲取的有價(jià)值的信息，提高了審計(jì)報(bào)告的決策相關(guān)性和有用性。同時(shí)，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷和專業(yè)勝任能力提出了更高的要求，監(jiān)管部門、事務(wù)所以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從不同角度做好關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的監(jiān)督、披露工作，提高關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在審計(jì)報(bào)告的信息含量與溝通價(jià)值。