摘 要：2017年10月24日，財政部印發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（簡稱“新制度”），自2019年1月1日起執(zhí)行，公立醫(yī)院作為我國作為政府會計主體的重要組成部分，也將統(tǒng)一執(zhí)行政府會計制度。新制度與原醫(yī)院會計制度有一定的差異，本文試著從收入費用核算、資產(chǎn)管理、科研管理、預(yù)算會計等方面淺析新制度對公立醫(yī)院的影響。

關(guān)鍵詞：政府會計制度；收入費用核算；資產(chǎn)管理；科研管理；預(yù)算會計

我國政府會計標(biāo)準(zhǔn)體系的初步構(gòu)思于“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度”的要求，最終于2017年10月24日財政部正式公布《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（簡稱“新制度”），新制度明確實行“雙基礎(chǔ)”、“雙功能”和“雙報告”的會計模式，與2012年印發(fā)的《醫(yī)院會計制度》差異明顯。新制度的雖然與原有的醫(yī)院會計制度都強調(diào)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，但新制度施行的是財務(wù)會計與預(yù)算會計雙模式的運行方式，打破原有的單一核算模式。因此新制度的施行對于公立醫(yī)院的財務(wù)管理既是機遇又是挑戰(zhàn)，機遇在于新舊制度都以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，而影響是多方面的，主要的影響有：

一、收入、費用核算業(yè)務(wù)

（1）相同點

收入費用業(yè)務(wù)均以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，強調(diào)當(dāng)期發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)當(dāng)期記錄，如實反映經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)。

（2）不同點

1.收入：新制度設(shè)置事業(yè)收入科目核算醫(yī)院會計制度（以下簡稱“原制度”）下的醫(yī)療、科教收入。原制度下的“其他收入”科目拆分為新制度下的“上級補助收入、捐贈收入、利息收入、租金收入、其他收入”等，并且新增“附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入、非同級財政撥款收入、投資收益”項目。原來的財政撥款收入保持不變。

2.費用類：新設(shè)“業(yè)務(wù)活動費用、單位管理費用”科目、刪除原來的“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本、管理費用”科目，并且按照經(jīng)費性質(zhì)（財政基本撥款經(jīng)費、財政項目撥款經(jīng)費、科教經(jīng)費、其他經(jīng)費）進(jìn)行明細(xì)核算。將原制度的“其他支出”明細(xì)分為“經(jīng)營費用、資產(chǎn)處置費用、上繳上級費用、對附屬單位補助費用、所得稅費用”等；原制度下的二級科目“藥品費、材料費”納入新制度的“商品和服務(wù)費用”下核算；人員經(jīng)費分為“工資福利費用和對個人和家庭補助費用”統(tǒng)計歸納。

（3）影響

新制度下收入類科目基本變化不大，把原制度的收入科目下降為二級科目，對于財務(wù)核算工作壓力不大，只需要清楚分辨各項經(jīng)費來源即可。新制度在全國統(tǒng)一科目，有利于對方上報數(shù)據(jù)，降低國家管理成本，數(shù)據(jù)的統(tǒng)一口徑有利于國家衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)政策的制度與分析，更好提高工作效率。

二、資產(chǎn)管理

（1）不同點

1.分類更細(xì)致、明確。新制度將固定資產(chǎn)類別和項目細(xì)分為六大類，將原制度的“一般設(shè)備”分為“通用設(shè)備”、“家具、用具及裝具”； “電子產(chǎn)品及通信設(shè)備”細(xì)分為“計算機、通信、辦公設(shè)備”；“家具用具及其他類”拆分成“家具”、“用具、裝具”。

2.折舊年限調(diào)整。新舊制度關(guān)于專用設(shè)備折舊年限基本保持一致。計算機設(shè)備由5年調(diào)整為6年，變化最大的是家具，由原來的5年上升到15年。

3.計提折舊方式變更。新制度要求對所有固定資產(chǎn)計提折舊，計提時點是當(dāng)月新增的資產(chǎn)當(dāng)月計提。因此新舊制度轉(zhuǎn)換時要求補提一個月的折舊費用。

4.折舊范圍變更。新制度要求區(qū)分不同經(jīng)費來源的資產(chǎn)，但是計提折舊不區(qū)分經(jīng)費來源，統(tǒng)一納入業(yè)務(wù)活動費或者單位管理費用，不再沖銷原來的待沖財政、科教基金，一并歸入累計折舊科目。

5.初始計量更真實反映經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。新制度要求計量外購、自行建造、改擴(kuò)建、接受捐贈、無償調(diào)入和盤盈獲得固定資產(chǎn)。對資產(chǎn)的初始計量有明確規(guī)定，還需考慮相關(guān)稅費，運雜費，增值稅不計入資產(chǎn)成本，不得虛增成本。

（2）影響

1.轉(zhuǎn)變管理思路，提高管理效能。新制度對不同經(jīng)費來源的資產(chǎn)一律計提折舊，并且計入業(yè)務(wù)活動費、單位管理費用、經(jīng)營費用等費用科目，進(jìn)一步影響醫(yī)院當(dāng)期利潤水平。這意味醫(yī)院要改變管理意識，由原來的粗放型管理轉(zhuǎn)變成精細(xì)化管理，不能一昧追求設(shè)備的先進(jìn)性而盲目購進(jìn)設(shè)備。

2.重視資產(chǎn)管理，成立專項職能部門。新制度對醫(yī)院資產(chǎn)管理有更高更嚴(yán)的要求，公立醫(yī)院不能像以往一樣僅由財務(wù)部門設(shè)立資產(chǎn)會計，根據(jù)設(shè)備類型不同分配給不同職能管理。醫(yī)院最高管理層應(yīng)當(dāng)重視國有資產(chǎn)管理，設(shè)立“國有資產(chǎn)管理辦”等部門統(tǒng)一負(fù)責(zé)全院資產(chǎn)管理，財務(wù)部門則負(fù)責(zé)相關(guān)賬務(wù)處理，做到賬實相符。條件允許還應(yīng)該建立統(tǒng)一的管理系統(tǒng)，整合全院的信息系統(tǒng)，改善目前信息系統(tǒng)各自割據(jù)，信息不互通的局面。

三、科研管理

綜合性公立醫(yī)院都具有科教研、醫(yī)學(xué)救治等辦院特色。國家在不斷強調(diào)科研創(chuàng)新，加大科研投入的力度的背景下，科研收入占醫(yī)院總收入的結(jié)構(gòu)也呈現(xiàn)逐年上升的趨勢，因此科研經(jīng)費的管理也成了公立醫(yī)院財務(wù)部門的重要任務(wù)之一。新制度對科研管理更具有及時性、準(zhǔn)確性，更能真實反映科研經(jīng)費使用情況，具體變化有：

（1）科研收入與支出核算差異?？蒲惺杖胂陆刀壙颇浚⑷胴攧?wù)會計的事業(yè)收入下，在預(yù)算會計下新增事業(yè)預(yù)算收入、事業(yè)支出、非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)核算科研經(jīng)費的收入結(jié)余情況。針對科研經(jīng)費的計提的管理費用通過預(yù)提費用核算，在預(yù)算會計下則納入非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)下設(shè)項目間接費用或管理費核算。

（2）取消待沖科教基金科目。新制度對使用科研經(jīng)費購進(jìn)的資產(chǎn)不再列入科教基金，計提折舊或攤銷時直接進(jìn)入成本費用并對應(yīng)累計折舊、攤銷科目。

（3）重視核算科研經(jīng)費的研發(fā)過程。新制度新增“研發(fā)支出”科目核算單位自行研究開發(fā)項目研究階段和開發(fā)階段發(fā)生的各項支出。區(qū)分資本化和費用化支出，符合資本化的支出最終形成無形資產(chǎn)，費用化支出年末轉(zhuǎn)入損益科目。

新制度下關(guān)于科研經(jīng)費的規(guī)定對公立醫(yī)院的影響主要有；

更真實反映科研經(jīng)費對醫(yī)院結(jié)余的影響。新制度對科研收入按進(jìn)度百分比法來確認(rèn)，根據(jù)不同的情況分別適用合同、時間或者項目完成進(jìn)度等等。與以往收到科研收入一筆確認(rèn)收入相比，更真實反映當(dāng)期收入，不虛增收入。

新制度對于科研經(jīng)費形成的資產(chǎn)要求一律計提折舊、攤銷，并且計提折舊（或無形資產(chǎn)攤銷金額）根據(jù)用途計入當(dāng)期費用或相關(guān)資產(chǎn)成本。相比原制度沖減科教基金的做法，更客觀反映醫(yī)院的當(dāng)期成本費用，做到不虛增利潤。

四、預(yù)算會計

新制度最大的變化就是引入預(yù)算會計，實行雙功能、雙基礎(chǔ)、雙記賬模式。即對納入預(yù)算管理的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)要同時體現(xiàn)財務(wù)會計、預(yù)算會計。財務(wù)會計使用權(quán)責(zé)發(fā)生制、預(yù)算會計則用收付實現(xiàn)制。在該模式下，對于醫(yī)院財務(wù)核算來說具有以下變化：

（1）既要做財務(wù)會計也要做預(yù)算會計分錄。只要是納入單位預(yù)算管理的貨幣現(xiàn)金類業(yè)務(wù)都要做雙分錄，醫(yī)院涉及貨幣資金科目的業(yè)務(wù)，就必須考慮雙分錄。不涉及現(xiàn)金類業(yè)務(wù)也要做雙分錄的則是計提科研項目的管理費。

（2）只做財務(wù)會計不做預(yù)算會計分錄。一般原則是財務(wù)會計不涉及資金變動類的科目，例如計提折舊、攤銷，領(lǐng)用庫存物資，計提應(yīng)付職工薪酬，應(yīng)收應(yīng)付掛賬等都不需要做預(yù)算會計分錄。

（3）不做財務(wù)會計只做預(yù)算會計分錄。一般只涉及預(yù)算會計年末結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余分錄。

在雙基礎(chǔ)、雙記賬的模式的新制度下對是否需要做預(yù)算

會計分錄提出的首要前提是納入預(yù)算管理的資金流動。醫(yī)院實行的是全口徑預(yù)算，即一切現(xiàn)金流動都需要在預(yù)算會計中反映，因此新制度的施行將導(dǎo)致公立醫(yī)院財務(wù)核算壓力增大，財務(wù)核算軟件需要升級，也對醫(yī)院財務(wù)管理人員的職業(yè)素養(yǎng)提出更高的要求。醫(yī)院的經(jīng)費來源主要產(chǎn)生于利用自身專業(yè)服務(wù)收取的醫(yī)療費用，大型公立醫(yī)院可能還有財政撥款收入、科研經(jīng)費收入。通過財政、科研取得的收入做預(yù)算收入是必須的，但是自籌資金能否只通過財務(wù)會計確認(rèn)收入而不核算預(yù)算收入？這樣的做法既可以減輕核算壓力，也可以更真實反映上級部門下達(dá)的預(yù)算收入執(zhí)行情況。

五、結(jié)語

以上是筆者從新制度實行后對公立醫(yī)院財務(wù)管理運行方面影響的一些簡陋的見解，隨著制度的深入推進(jìn)，將會有更多的不同影響浮出水面，更需要我們不斷加強自身業(yè)務(wù)素質(zhì)的培養(yǎng)，加強繼續(xù)教育，配合國家政策不斷為完善新制度貢獻(xiàn)自己的力量。

參考文獻(xiàn)

[1]鄭大喜.《醫(yī)院會計制度》與《政府會計制度》會計標(biāo)準(zhǔn)的比較分析[J]中國衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)，2017，36（1）：85—89.

[2]李利紅. 政府會計制度對公立醫(yī)院財會工作的影響[J]教育財會研究，2018

作者簡介：蘇曉忠（1991-），男，漢族，廣東揭陽，本科，單位：南方醫(yī)科大學(xué)第三附屬醫(yī)院，研究方向：醫(yī)院資產(chǎn)管理、報表分析