胡克訓(xùn)

根據(jù)財政部《關(guān)于貫徹實施政府會計準(zhǔn)則制度的通知》,自2019年1月1日起,政府會計準(zhǔn)則制度在全國各級各類行政事業(yè)單位全面施行。政府會計準(zhǔn)則制度的實施工作涉及面廣,技術(shù)性、政策性強,對會計人員的要求高。貫徹實施新政府會計準(zhǔn)則制度,首要的關(guān)鍵任務(wù)就是要及時、準(zhǔn)確、全面、完整的搞好新舊政府會計制度的過渡銜接工作。

一、理清認(rèn)準(zhǔn)新政府會計制度的會計科目

在正式準(zhǔn)備實施新政府會計制度之前,作為單位的財務(wù)人員必須準(zhǔn)確把握好新政府會計制度的會計科目的核算范圍和結(jié)構(gòu)內(nèi)容。新政府會計制度因?qū)嵭辛素攧?wù)會計與預(yù)算會計雙軌運行的會計核算模式,在會計科目的設(shè)置上,也必須適應(yīng)這種雙軌運行核算模式,會計科目比以往舊的政府會計制度要復(fù)雜得多。

（一）理清認(rèn)準(zhǔn)財務(wù)會計科目的核算范圍和結(jié)構(gòu)內(nèi)容

1.資產(chǎn)類科目。財務(wù)會計資產(chǎn)類科目共35個,其中：短期投資、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收股利、應(yīng)收利息、壞賬準(zhǔn)備、長期股權(quán)投資和長期債券投資等,這7個科目是事業(yè)單位專用會計科目,行政單位不得使用這7個科目,主要原因是行政單位無該類業(yè)務(wù),所以不需要設(shè)置。特別需要注意的是,行政單位在發(fā)生壞賬時,采用直接轉(zhuǎn)銷法,因此,不需要設(shè)置壞賬準(zhǔn)備賬戶。

2.負(fù)債類科目。財務(wù)會計負(fù)債類科目共16個,其中：短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付利息、預(yù)收賬款和長期借款這5個科目是事業(yè)單位專用會計科目,行政單位禁用。此外,應(yīng)付政府補貼款是行政單位專用科目,事業(yè)單位禁用。特別需要注意的是,在租金收入業(yè)務(wù)中,如果是采用先付租金方式收取租金的,新會計制度明確規(guī)定通過“預(yù)收賬款”科目核算,由于行政單位不能使用該科目,因此,行政單位只能通過“應(yīng)收賬款”科目來核算,而事業(yè)單位上述2個科目均可以使用。

3.凈資產(chǎn)類科目。財務(wù)會計凈資產(chǎn)類科目共7個,其中：專用基金和權(quán)益法調(diào)整這2個科目是事業(yè)單位專用會計科目,行政單位禁用。此外,本期盈余、本年盈余分配、無償調(diào)撥凈資產(chǎn)和以前年度盈余調(diào)整科目在年末結(jié)賬后應(yīng)當(dāng)沒有余額。

4.收入類科目。財務(wù)會計收入類科目共11個,其中：事業(yè)收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入和投資收益等5個科目是事業(yè)單位專用會計科目,行政單位禁用。此外,財政撥款收入、捐贈收入、利息收入這3個科目日常核算均采用收付實現(xiàn)制,不采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。特別需要注意的是,財政撥款收入科目日常核算采用收付實現(xiàn)制確認(rèn),年末,以下情況應(yīng)當(dāng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來確認(rèn)：一是年末本年度財政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度下達數(shù)的差額時;二是年末注銷零余額用款額度指標(biāo)時;三是下年初根據(jù)銀行提供的額度恢復(fù)到賬通知書時。其他8個科目一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入。

5.費用類科目。財務(wù)會計費用類科目共8個,其中：單位管理費用、經(jīng)營費用、上繳上級費用、對附屬單位補助費用和所得稅費用這5個科目是事業(yè)單位專用會計科目,行政單位禁用。該類科目一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)費用。

（二）理清認(rèn)準(zhǔn)預(yù)算會計科目的核算范圍和結(jié)構(gòu)內(nèi)容

1.預(yù)算收入類科目。預(yù)算會計預(yù)算收入類科目共9個,其中：事業(yè)預(yù)算收入、上級補助預(yù)算收入、附屬單位上繳預(yù)算收入、經(jīng)營預(yù)算收入、債務(wù)預(yù)算收入和投資預(yù)算收益等6個科目是事業(yè)單位專用會計科目,行政單位禁用這6個科目。

2.預(yù)算支出類科目。預(yù)算會計預(yù)算支出類科目共8個,其中：事業(yè)支出、經(jīng)營支出、上繳上級支出、對附屬單位補助支出、投資支出和債務(wù)還本支出這6個科目為事業(yè)單位專用會計科目,行政單位禁用。此外,行政支出是行政單位專用科目,事業(yè)單位禁用。

3.預(yù)算結(jié)余類科目。預(yù)算會計預(yù)算結(jié)余類科目共9個,其中：專用結(jié)余、經(jīng)營結(jié)合和非財政撥款結(jié)余分配這3個科目是事業(yè)單位專用會計科目,行政單位禁用。此外,資金結(jié)存科目余額應(yīng)當(dāng)?shù)扔谠擃惼渌颇坑囝~合計。特別需要注意的是,各單位應(yīng)當(dāng)結(jié)合單位實際情況,根據(jù)財政部陸續(xù)頒布的分行業(yè)的補充規(guī)定要求,細(xì)化會計科目設(shè)置,并做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整,以滿足日常核算的需要。

二、開展對資產(chǎn)、負(fù)債相關(guān)內(nèi)容的核查及清理

要核對其他資金存款,重點清理往來款項和有無受托代理資產(chǎn),及時準(zhǔn)確形成新舊財務(wù)賬銜接所需的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)資料。

（一）對貨幣資金的核查及清理

對單位的“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”科目的清理,其核心就是要看是否有受托代理資產(chǎn)的情況。如果有受托代理資產(chǎn),應(yīng)通過“庫存現(xiàn)金”、’銀行存款”所屬“受托代理資產(chǎn)”明細(xì)科目單獨列示。即將原制度中的“庫存現(xiàn)金”和“銀行存款”科目分別拆分為“庫存現(xiàn)金——其中：受托代理現(xiàn)金”和“銀行存款——其中：受托代理銀行存款”科目。

（二）對固定資產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)的核查及清理

對單位的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、庫存物品、對外投資的核查清理,不僅是要核實這些資產(chǎn)數(shù)據(jù),更為重要的是為準(zhǔn)確計提折舊、攤銷費用、確定權(quán)益提供基礎(chǔ)信息。

1.對固定資產(chǎn)的核查清理。按類別和使用部門分別統(tǒng)計,使用年限按指南要求進行調(diào)整,賬上各類固定資產(chǎn)金額與資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)數(shù)字核對一致,不一致的及時進行賬務(wù)調(diào)整。區(qū)分文物文化資產(chǎn)、政府儲備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房。

2.對存貨的核查清理。單位的存貨按用途和產(chǎn)權(quán)性質(zhì)區(qū)分為在加工存貨、非在加工存貨、工程物資、政府儲備物資、受托代理資產(chǎn),并按“是否為購入”及“購入使用資金的性質(zhì)”（財政資金、非財政專項資金、非財政非專項資金）分類統(tǒng)計。重點關(guān)注“貨已到,款未付”的存貨金額。將原制度中的“存貨”拆分為：

（1）對于購入存貨的,拆分為：庫存物品——貨已到,款未付;庫存物品——貨已到,款已付。其中：使用財政資金支付、使用非財政專項資金支付、使用非財政非專項資金支付。

（2）對于非購入存貨,拆分為：庫存物品（捐贈的存貨）;加工物品;政府儲備物資;受托代理資產(chǎn)。

（三）對往來款項的核查及清理

銜接前對往來款科目進行逐項清查,對長期掛賬需核銷的業(yè)務(wù),根據(jù)應(yīng)按財政部門資產(chǎn)處置流程辦理核銷審批手續(xù),并進行賬務(wù)處理。無法核銷的,依據(jù)新制度的要求按照資金性質(zhì)、往來類型進行分類,為轉(zhuǎn)入新賬提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。

單位往來款對應(yīng)科目有應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款、應(yīng)付賬款、長期應(yīng)付款。？在核查清理這些往來款科目時,應(yīng)按照資金往來類型,區(qū)分本部門內(nèi)部單位、本部門以外同級政府單位、其他政府會計主體、其他（非政府會計主體）,進行分類。

（1）核查清理“應(yīng)收賬款”科目,區(qū)分發(fā)生時是否計入預(yù)算收入,如計入預(yù)算收入的,區(qū)分款項性質(zhì)（財政資金、非財政專項資金、非財政非專項資金）。

（2）核查清理“預(yù)付賬款”科目,應(yīng)區(qū)分款項性質(zhì)（財政資金、非財政專項資金、非財政非專項資金）？

（3）核查清理“其他應(yīng)收款”科目中涉及“款已付,貨未到”的款項,新賬中應(yīng)作為“在途物資”科目核算。清理“其他應(yīng)收款”科目中涉及“款已付,未列支”的預(yù)付款項,應(yīng)區(qū)分款項性質(zhì)（財政資金、非財政專項資金、非財政非專項資金）

（4）核查清理“應(yīng)付賬款”科目,區(qū)分發(fā)生時是否計入預(yù)算支出,計入預(yù)算支出的,應(yīng)區(qū)分款項性質(zhì)（財政資金、非財政專項資金、非財政非專項資金）？清理“應(yīng)付賬款”中涉及“質(zhì)量保證金”的款項,新賬中應(yīng)作為“其他應(yīng)付款”科目核算。目前在“其他應(yīng)付款”科目掛賬的質(zhì)量保證金不作調(diào)整。

（5）核查清理“其他應(yīng)付款”科目,關(guān)注是否有受托代管資金形成的,新賬中應(yīng)計入“受托代理負(fù)債”科目核算。

（6）對于代扣代繳款項,在核查清理“其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款”科目時,對單位代扣代繳的個人所得稅、住房公積金和養(yǎng)老金、醫(yī)保金、失業(yè)金等各項款項進行清理,特別是要清理好個人承擔(dān)部分,保證各項代扣代繳數(shù)據(jù)正確。

三、清理整理基建專賬相關(guān)數(shù)據(jù)。

各單位首先應(yīng)對單位基建專賬所對應(yīng)的基建賬戶開立的賬套情況,理清基建項目是否已竣工決算、是否已投入使用但未辦理竣工決算、在建是否完工等基建項目的狀態(tài)情況。對已竣工決算但未銷戶的基建項目應(yīng)進行賬套銷戶清理。

依據(jù)新政府會計制度的要求,“單位對基本建設(shè)投資應(yīng)當(dāng)按照本制度規(guī)定統(tǒng)一進行會計核算,不再單獨建賬,但是應(yīng)當(dāng)按項目單獨核算,并保證項目資料完整?！睂挝换ㄙ~套2018年12月31日相關(guān)科目余額,轉(zhuǎn)入新科目中列示。若單位有兩個或兩個以上基建賬套的,將不同賬套匯總后的數(shù)據(jù),填入基建科目銜接表,作為并入大賬的依據(jù)。

對已投入使用但未辦理竣工決算的基建項目,根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則第3號—固定資產(chǎn)》（財會〔2016〕12號）相關(guān)規(guī)定,按照估計價值入賬,待辦理竣工決算后再按時間成本調(diào)整原來的暫估價值。

四、清理原未入賬事項登記新財務(wù)會計業(yè)務(wù)

（一）對近三年所有合同（包括已執(zhí)行完畢和正在執(zhí)行的）進行清理,檢查有無應(yīng)收未收或應(yīng)付未付款項,如尾款或質(zhì)保金等,若有,應(yīng)作為未入賬事項補登。

（二）將2018年12月31日前未入賬的在途物資、政府儲備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等,按照新制度規(guī)定計入新賬,按照確定的相應(yīng)科目初始入賬成本,借記本科目,貸記“累計盈余”科目。

（三）將2018年12月31日前未入賬的受托代理資產(chǎn)、盤盈資產(chǎn)、預(yù)計負(fù)債按照新制度規(guī)定計入新賬。

單位對新賬的財務(wù)會計科目補記未入賬事項時,應(yīng)當(dāng)編制記賬憑證,并將調(diào)整事項的確認(rèn)依據(jù)作為原始憑證。

五、清理按新政府會計制度規(guī)定應(yīng)進行調(diào)整的事項

（一）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)補提折舊（或攤銷）。單位在原賬中尚未計提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷,應(yīng)當(dāng)全面核查截至2018年12月31日固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的預(yù)計使用年限、已使用年限等。對照《政府會計準(zhǔn)則第3號—固定資產(chǎn)應(yīng)用指南》（財會〔2017〕4號）,確定固定資產(chǎn)的折舊年限。新稅法中規(guī)定無形資產(chǎn)攤銷年限不低于10年。

表1 新舊政府會計制度基建科目銜接對照表（資產(chǎn)類）

表2 新舊政府會計制度基建科目銜接對照表（負(fù)債類）

表3 新舊政府會計制度基建科目銜接對照表（凈資產(chǎn)類）

單位可從行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)中導(dǎo)出資產(chǎn)卡片,查閱資產(chǎn)的原值、已使用年限等,確定資產(chǎn)折舊（或攤銷）金額,借記“累計盈余”科目,貸記“固定資產(chǎn)累計折舊（或無形資產(chǎn)累計攤銷）”科目。

（二）計提壞賬準(zhǔn)備。在新舊制度轉(zhuǎn)換時,事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)按照2018年12月31日無需上繳財政的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款的余額進行全面檢查,分析可收回性,計算應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備金額,借記“累計盈余”科目,貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目。

單位對新賬的財務(wù)會計科目期初余額進行調(diào)整時,應(yīng)當(dāng)編制記賬憑證,并將調(diào)整事項的確認(rèn)依據(jù)作為原始憑證。

六、新舊會計賬銜接的要點和程序

新舊賬銜接財務(wù)會計涉及資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)類;預(yù)算會計涉及預(yù)算結(jié)余類。新舊賬銜接時應(yīng)編制工作底稿、會計分錄,作為相關(guān)的原始憑證。

（一）根據(jù)原賬編制2018年12月31日的科目余額表,編制原賬的部分科目余額明細(xì)表。

（二）按照新制度設(shè)立2019年1月1日的新賬。

（三）根據(jù)新舊賬銜接規(guī)定,將原賬余額轉(zhuǎn)入新賬。

1.將原賬科目余額轉(zhuǎn)入新賬財務(wù)會計科目、按照原賬科目余額登記新賬預(yù)算會計科目;

2.將未入賬事項登記新賬科目;

3.對相關(guān)新賬科目余額進行調(diào)整;

（四）按照登記及調(diào)整后新賬的各會計科目余額,編制2019年1月1日的科目余額表,作為新賬各會計科目的期初余額。

（五）根據(jù)新賬各會計科目期初余額,按照新制度編制2019年1月1日資產(chǎn)負(fù)債表。