許艷

摘? 要：隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，注冊會計師行業(yè)在我國資本市場中承擔(dān)著越來越重要的責(zé)任，人們對審計質(zhì)量也提出了越來越高的要求。但不斷出現(xiàn)的審計失敗案例使得人們對注冊會計師的信任降低，審計失敗對資本市場的正常運行、投資者對會計師事務(wù)所聲譽、企業(yè)會計信息、以及整個社會信用體系的信心都會產(chǎn)生不利影響。本文采用了案例研究法，圍繞利安達對M公司審計的過程分析了審計失敗發(fā)生的原因以及由此得到的啟示。

關(guān)鍵詞：審計質(zhì)量;審計失敗;財務(wù)舞弊

一、引言

近年來，我國的經(jīng)濟飛速發(fā)展，通過綜合利用大數(shù)據(jù)技術(shù)與互聯(lián)網(wǎng)，中介行業(yè)基使成本投入大大減少，又顯著提升了運行的效率，使經(jīng)濟業(yè)務(wù)越來越便捷。根據(jù)當(dāng)下的發(fā)展情況，我們可以發(fā)現(xiàn)，當(dāng)前的制度規(guī)定仍然亟待優(yōu)化和完善，仍然存在許多灰色行為，會計造假就是其中的代表之一，會計造假不僅使會計信息的真實性與有效性得不到保障，而且還會失去公眾的信任。

本文以M公司的財務(wù)舞弊為起點分析利安達及相關(guān)注冊會計師的審計行為，總結(jié)注冊會計師存在的問題，分析造成審計失敗的原因，并提出針對性的防范對策，以期提高審計質(zhì)量，減少審計失敗發(fā)生的機率，這對于當(dāng)前被審互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)和注冊會計師行業(yè)及個人的發(fā)展都有積極的促進作用。

二、M公司審計失敗案例描述

（一）背景介紹

1、利安達會計師事務(wù)所簡介

利安達會計師事務(wù)所（以下簡稱利安達）在 1993 年成立，到1999年實現(xiàn)了脫鉤改制，2013年10月，利安達改制為了特殊普通合伙。利安達通過二十年的快速發(fā)展，在國內(nèi)擁有了眾多的客戶，而且，它也不斷拓寬服務(wù)范圍，執(zhí)業(yè)資格也逐漸得到完善。2016年，利安達與M公司簽約，成為了M公司借殼鞍重股份上市的審計機構(gòu)。

2、M公司簡介

浙江九好辦公服務(wù)集團有限公司（現(xiàn)名為九好網(wǎng)絡(luò)科技集團有限公司）簡稱為M公司，2010 年 3 月 5 日在杭州成立。作為一家提供綜合性商務(wù)服務(wù)的網(wǎng)絡(luò)中介平臺企業(yè)，M公司首次創(chuàng)造了“互聯(lián)網(wǎng)+后勤”的商業(yè)模式，擁有大量的供應(yīng)商，M公司不僅提供餐飲、物流、信息化、商務(wù)、金融等服務(wù)，而且還可以根據(jù)客戶的需求來制定方案。M公司自成立以來，不僅獲得飛速發(fā)展，而且還取得了多項榮譽稱號。

（二）M公司審計失敗案情簡介

1、處罰過程

2015 年11月14日，鞍重股份和M公司達成了并購重組預(yù)案。

2016 年 5月27日，《立案調(diào)查通知書》由證監(jiān)會下發(fā)。

2017 年 3 月 10 日，證監(jiān)會發(fā)布了頂格處罰的行政公告，對涉案主體進行處罰。

2、舞弊動機

因為鞍重股份在上市之后業(yè)績不夠理想，所以一直想要通過轉(zhuǎn)讓殼資源來獲取盈利點。郭叢軍領(lǐng)導(dǎo)的M公司的管理團隊認(rèn)為，上市不僅可以很快擴大市場占有率，而且還可以產(chǎn)生品牌效應(yīng)，故而選擇上市。M公司在借殼*ST星美失敗后，便與鞍重股份簽訂了戰(zhàn)略合作合同，用購買鞍重股份進行上市。由于M公司自身的發(fā)展?fàn)顩r不符合上市公司的要求，管理層為了賬面更加好看一些，就進行了財務(wù)造假來實現(xiàn)上市的目標(biāo)。

3、舞弊手段

M公司的舞弊手段主要有以下幾點：虛增服務(wù)費收入、虛增貿(mào)易收入、虛構(gòu)銀行存款、沒有對外披露借款3億元并進行存單質(zhì)押。

（1）虛增服務(wù)費收入

M公司 從2013 年到 2015 年通過造假手段共虛增了 264，897，669 元服務(wù)費收入，這些數(shù)據(jù)分別是17，269，096元、87，556，647元以及160，071，926元。

（2）虛增貿(mào)易收入

M公司和融康信息之間有不正當(dāng)?shù)馁Y金循環(huán)。在2015 年，融康信息向M公司購買商品，雖然融康信息給M公司付了商品款，但他最后并沒有確認(rèn)收貨，而且商品款也被M公司退回，但是M公司卻對商品確認(rèn)了收入，由此M公司賬面多了 2015 年的虛假銷售收入574，786元。

（3）虛構(gòu)銀行存款

2015 年1月 ，M公司銀行賬戶不僅虛構(gòu)銀行存款轉(zhuǎn)入 47，702，412元，而且其他應(yīng)收款1.7億元被收回了也是虛假的，與此同時M公司付給別人的 1 億元資金沒有進行記賬，最終形成虛構(gòu)的資金317，702，412元。到了3 月 26 日，M公司又在賬戶上多記了收回的款項1170 萬元。2015年3月31日這天，好融實業(yè)給上海銀行賬戶轉(zhuǎn)了 1.6 億元，但這并沒有入賬，M公司謊稱少記收到其他應(yīng)收款 29，402，412元。最后，M公司虛構(gòu)了3億元的賬面資金。

（4）沒有對外披露借款3億元并進行存單質(zhì)押的情況

M公司是這樣操作的：首先通過向其他公司借款來形成定期存單或者購買理財商品，然后用定期存單或者理財產(chǎn)品實現(xiàn)為借款方承兌匯票提供擔(dān)保，并且把匯票貼現(xiàn)獲得資金后，再把獲得的資金交還給借款方，最后M公司的賬面上成功實現(xiàn)造假3億元。

三、利安達對M公司審計失敗原因分析

（一）制度環(huán)境方面

1、處罰過輕，違規(guī)成本太低

由于有關(guān)處罰力度過低，導(dǎo)致虛假審計等違規(guī)違法行為所需付出的代價很低，使得相應(yīng)震懾作用沒有發(fā)揮出來。在審計舞弊處罰方面，我國的處罰一般都是行政處罰，如警告、撤銷等措施，本來民事責(zé)任就很少涉及，更別說刑事責(zé)任了。這并不能促進我國市場經(jīng)濟的發(fā)展。注冊會計師的虛假審計可以獲得能夠較高的經(jīng)濟利益，而需要承擔(dān)的行政責(zé)任卻很小，這對我國經(jīng)濟的發(fā)展是及其不利的。

2、高質(zhì)量的審計需求亟待擴大

企業(yè)和事務(wù)所之間具有不平衡的供養(yǎng)、監(jiān)察關(guān)系。會計事務(wù)所依靠企業(yè)獲得業(yè)務(wù)收入，維持事務(wù)所的正常運行。在現(xiàn)實業(yè)務(wù)中，企業(yè)不僅是被審計的對象，而且還是審計業(yè)務(wù)委托方，這使其承擔(dān)著雙重角色。因此，審計工作的獨立性受到了極大挑戰(zhàn)，畢竟會計師事務(wù)所想要從企業(yè)獲得經(jīng)濟利益。同時，由于企業(yè)能夠自主選擇委托對象，導(dǎo)致會計師事務(wù)所在實施審計工作時會受到企業(yè)管理層的影響。

（二）注冊會計師和會計師事務(wù)所方面

1、審計業(yè)務(wù)承接態(tài)度過于隨意

經(jīng)過分析我們可以看出，利安達會計師事務(wù)所對M公司的審計工作是短時效的。在很短的一段時間之內(nèi)，利安達的相關(guān)審計師不僅要把相關(guān)的審計工作完成，而且還要出具適當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?。因為借殼上市需要在很短的一段時間內(nèi)完成。而且審計工作需要至少分析對M公司三年內(nèi)的財務(wù)報表，以此得出相應(yīng)的審計結(jié)論。因此，這需要利安達事務(wù)所的相關(guān)審計人員具有較高的專業(yè)能力、風(fēng)險管控能力和隨機應(yīng)變能力。但利安達對M公司的審計業(yè)務(wù)中，該項目負(fù)責(zé)的審計師蔣淑霞、李杰并不了解后勤托管行業(yè)。也就是說，雖然利安達對M公司行業(yè)背景不熟悉且相關(guān)注冊會計師缺乏專業(yè)勝任能力，但是利安達仍然接受了該審計委托，因此，利安達審計失敗是必然的。

2、風(fēng)險識別與評估階段對被審計單位缺乏了解

由于M公司是我國第一家從事后勤管理相關(guān)的企業(yè)，導(dǎo)致相關(guān)的審計工作沒有相應(yīng)的參考，使得審計工作非?；靵y。當(dāng)我們對M公司從2013 年到 2015 年的經(jīng)濟發(fā)展背景和行業(yè)競爭趨勢等進行分析，我們就會發(fā)現(xiàn)M公司的財務(wù)可能具有嚴(yán)重問題，具有很高的審計風(fēng)險。但利安達對M公司的風(fēng)險識別和評估階段卻潦草了事、偏于形式化，導(dǎo)致審計失敗。

3、未能實施實質(zhì)性審計程序

在對M公司案例進行分析時，我們可以發(fā)現(xiàn)，在實質(zhì)性審計的過程中，利安達在細(xì)節(jié)測試執(zhí)行方面有以下問題：第一，收入確認(rèn)審計太草率;第二，銀行存款函證執(zhí)行不嚴(yán)格;第三，函證審計程序沒有按照規(guī)定實施;第四，對供應(yīng)商和客戶缺少必要的走訪程序。

（三）被審計單位方面

1、內(nèi)部財務(wù)過于混亂

因為沒有傳統(tǒng)企業(yè)經(jīng)營過程中的生產(chǎn)、銷售這些環(huán)節(jié)，而所有的業(yè)務(wù)都在網(wǎng)絡(luò)上進行，使得憑證等財務(wù)憑據(jù)不好管理，進行財務(wù)管理也有很大的難度。在我國當(dāng)時也沒有同類型的企業(yè)進行參照，不僅關(guān)聯(lián)客戶、供應(yīng)商很多，而且財務(wù)人員也有很大的流動性，造成財務(wù)管理困難，為財務(wù)造假埋下了隱患。

2、公司沒有形成科學(xué)的治理結(jié)構(gòu)，內(nèi)部控制水平較低。

M公司不僅內(nèi)部機構(gòu)組織架構(gòu)不成熟，職能區(qū)分非?；靵y，而且人員流動太快，這使得M公司內(nèi)部管理不夠規(guī)范。同時，M公司沒有實現(xiàn)不相容崗位進行分離?？傊?，M公司的內(nèi)部控制不夠嚴(yán)格，不能保證日常工作的正常進行。

四、總結(jié)

在審計失敗的相關(guān)概念的同時，深刻分析了國內(nèi)審計市場的發(fā)展?fàn)顩r，我們可以發(fā)現(xiàn)M公司審計失敗是綜合作用的結(jié)果。結(jié)合M公司審計失敗的原因，我的建議有以下幾點：在制度環(huán)境方面：第一，加強審計制度和法律體系的完善，加強政府監(jiān)督;第二，不斷發(fā)揮社會公眾的監(jiān)督作用。在注冊會計師和會計師事務(wù)所方面：第一，在提高審計人員執(zhí)業(yè)能力的同時加強職業(yè)道德建設(shè);第二，會計師事務(wù)所應(yīng)對內(nèi)部治理水平要不斷加強。在被審計單位方面：第一，企業(yè)要建立科學(xué)的發(fā)展戰(zhàn)略;第二，提高企業(yè)內(nèi)部控制水平。

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作者簡介：

許? 艷（1992.01-），女，漢族，湖北隨州人，在讀研究生，會計專碩;研究方向：注冊會計師金融審計方向。