王書靜，袁 敏

（上海工程技術(shù)大學(xué)，上海 201620）

會計業(yè)務(wù)是企業(yè)日?；顒又械年P(guān)鍵業(yè)務(wù)，涉及的范圍廣泛。對會計業(yè)務(wù)建立標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制，可以有效地降低舞弊行為發(fā)生的機(jī)率，并提高企業(yè)財務(wù)報告的可靠性，為其使用者提供真實(shí)且可靠的信息[1]。每個企業(yè)在會計業(yè)務(wù)方面都會建立內(nèi)部控制，但是目前仍有許多企業(yè)會計業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制不夠完善，由此會導(dǎo)致企業(yè)面臨潛在的損失。因此，應(yīng)加強(qiáng)并不斷完善企業(yè)會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的建立。

一、會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制概述

（一）內(nèi)部控制的概念

內(nèi)部控制是由主體的全體人員共同實(shí)施的、為實(shí)現(xiàn)具體目標(biāo)的一個過程[2]。內(nèi)部控制共包括五個要素，分別是監(jiān)控、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、控制環(huán)境,這五個要素之間互相關(guān)聯(lián)，作為判斷內(nèi)部控制體系的運(yùn)行是否有效的標(biāo)準(zhǔn)。

（二）會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制

會計業(yè)務(wù)是指填制會計憑證、登記會計賬簿和編制會計報表等一系列會計活動，主要包括會計科目的設(shè)置、會計憑證的填制與審核、各種賬簿的登記、會計報表的編制等。會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制是對上述一系列會計活動的全過程進(jìn)行的控制。主要包括設(shè)置會計科目的控制；填制與審核會計憑證的控制；登記賬簿的控制；編制會計報表的控制；會計檔案保管的控制。

（三）會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的目標(biāo)

在對會計業(yè)務(wù)建立內(nèi)部控制時，要關(guān)注會計業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制點(diǎn)，每個關(guān)鍵控制點(diǎn)都有各自的控制目標(biāo)。只有明確各個關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制目標(biāo)才能建立完善的會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制。會計業(yè)務(wù)中關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制目標(biāo)如表1 所示。

表1 會計業(yè)務(wù)中關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制目標(biāo)

二、會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的建立

（一）會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制建立應(yīng)遵循的基本原則

合法性原則，即必須符合法律法規(guī)的規(guī)定。全面性原則，即要滲透到所有的管理活動中。重要性原則，即要有重點(diǎn)地對會計業(yè)務(wù)進(jìn)行內(nèi)部控制，為了防止重大的內(nèi)部控制缺陷，對于高風(fēng)險的環(huán)節(jié)要實(shí)施更為嚴(yán)格的內(nèi)部控制措施。制衡性原則，即會計機(jī)構(gòu)、會計崗位和會計人員之間權(quán)責(zé)分配應(yīng)當(dāng)合理，確保不同會計崗位之間要權(quán)責(zé)分明，利于互相監(jiān)督、互相制約。任何人都不得擁有高于內(nèi)部控制的特殊權(quán)力。適應(yīng)性原則，即會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的設(shè)計應(yīng)當(dāng)合理，即使發(fā)生像經(jīng)營規(guī)模調(diào)整，外部環(huán)境變化或管理要求提高等情況時也能在原內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上得以改進(jìn)和完善，而不是原來的內(nèi)部控制就完全不適應(yīng)新的環(huán)境。成本效益原則，即應(yīng)當(dāng)將實(shí)施該內(nèi)部控制預(yù)期發(fā)生的成本與預(yù)期給企業(yè)帶來的效益進(jìn)行權(quán)衡，力求實(shí)現(xiàn)最高的性價比。

（二）會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制各控制點(diǎn)的關(guān)鍵控制措施

表2 會計業(yè)務(wù)控制點(diǎn)的關(guān)鍵控制措施

三、會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制建立的內(nèi)容與方法

會計業(yè)務(wù)在整個企業(yè)中占據(jù)著不可挑戰(zhàn)的重要地位，要實(shí)現(xiàn)企業(yè)有序的運(yùn)作就必須注重對會計業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制，要對會計業(yè)務(wù)進(jìn)行控制，首先應(yīng)從源頭處入手即會計崗位的設(shè)置。

（一）會計崗位的設(shè)置

企業(yè)一般設(shè)有以下會計工作崗位：會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人或會計主管、出納、稽核、工資核算、財產(chǎn)物資核算、往來結(jié)算、資金核算、收入及成本費(fèi)用核算、明細(xì)賬與總賬登記、編制報表、檔案保管等。會計崗位可以一人一崗、多人一崗或多崗一人，但是不相容職務(wù)務(wù)必相互分離。

（二）填制與審核會計憑證業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制

填制與審核會計憑證業(yè)務(wù)控制，就是通過運(yùn)用憑證這一介質(zhì)對會計業(yè)務(wù)進(jìn)行的控制。會計憑證是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動及其內(nèi)容的載體，會計憑證的質(zhì)量直接影響賬簿及報表的質(zhì)量，是明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任的書面證明。因此，對會計憑證進(jìn)行監(jiān)控是財務(wù)管理與會計核算不可或缺的工作。只有經(jīng)過會計人員嚴(yán)格的審核且準(zhǔn)確無誤的會計憑證才能據(jù)以登記入賬。由此可見，會計憑證在企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制中的重要性。同時，良好的會計憑證控制也是其他業(yè)務(wù)內(nèi)部控制有效運(yùn)作的基礎(chǔ)保證。

1.填制與審核會計憑證業(yè)務(wù)控制的要點(diǎn)：（1）企業(yè)發(fā)生的所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都必須填制或者獲得真實(shí)合法的原始憑證；（2）會計憑證的格式和內(nèi)容規(guī)范；（3）會計憑證連續(xù)編號；（4）所有的會計憑證入賬前應(yīng)當(dāng)進(jìn)行嚴(yán)格的審核，對于無效的會計憑證不得入賬。

2.對原始憑證審核。企業(yè)會計人員對原始憑證所進(jìn)行的嚴(yán)格審查，能夠提高企業(yè)會計信息質(zhì)量、充分發(fā)揮會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制積極作用的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。原始憑證根據(jù)取得的途徑不同可以分為外來原始憑證與自制原始憑證兩類：（1）對外來原始憑證的審核：①檢查原始憑證的類別、編號及其生成日期；②檢查出具原始憑證的單位名稱；③檢查受證單位的名稱；④檢查經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容和金額。（2）對自制原始憑證的審核：對自制原始憑證的審核同外來原始憑證，需要根據(jù)填制要素一一審核，要尤其注意自制原始憑證是否有經(jīng)辦單位負(fù)責(zé)人和經(jīng)辦人員的簽名或簽章。

3.對記賬憑證審核。記賬憑證是登記會計賬簿的重要依據(jù)。因此，為了確保賬簿和會計信息的可靠性，登記賬簿所依靠的必須是經(jīng)過嚴(yán)謹(jǐn)審查的記賬憑證。對記賬憑證進(jìn)行審核，不僅要對原始憑證進(jìn)行復(fù)核，還要對下列內(nèi)容進(jìn)行控制：檢查記賬憑證的編號是否有缺號或重號的現(xiàn)象。檢查制單人是否為制單人本人；是否經(jīng)過會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的審核（即稽核處是否有會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的簽章）；是否有會計主管的簽字等。檢查記賬憑證的后面是否附帶原始憑證；檢查原始憑證上的內(nèi)容是否完整、合規(guī)；檢查所附原始憑證反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否與記賬憑證所反應(yīng)的相符。檢查記賬憑證所填的借貸方的科目、賬戶的對應(yīng)關(guān)系、金額是否正確。有無錯記等現(xiàn)象；開支是否在正常范圍內(nèi)等。檢查記賬憑證的摘要是否清楚明確、內(nèi)容是否齊全，在記賬憑證的審核過程中，若發(fā)現(xiàn)記賬憑證的填制有誤應(yīng)當(dāng)查明原因并及時改正。

（三）登記賬簿的內(nèi)部控制

登記賬簿是進(jìn)行歸類和整理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的重要過程，也是企業(yè)編制會計報表的直接依據(jù)[3]。對登記賬簿進(jìn)行控制主要是通過對賬來防止賬簿記錄錯誤或者發(fā)生舞弊行為。對賬是由會計人員來完成的，包括賬證（賬簿與會計憑證）核對、賬賬（賬簿與賬簿）核對與賬實(shí)（賬簿與實(shí)存數(shù)額）核對。嚴(yán)格對對賬工作進(jìn)行控制，可以確保賬簿記錄的真實(shí)、完整與正確，同時可作為編制會計報表的根據(jù)。

1.賬證核對，是將會計賬簿與記賬憑證及其后面所附帶的原始會計憑證進(jìn)行核對。核對賬簿上的內(nèi)容是否與憑證上的內(nèi)容相同。不僅要在日常記賬過程中進(jìn)行核對，每月月終，若發(fā)現(xiàn)賬賬不符的現(xiàn)象，就需要逆著往回找，直到找到錯誤的根源并糾正，只有這樣才能保證賬證相符。

2.賬賬核對,是對各類會計賬簿之間的數(shù)據(jù)進(jìn)行的核對，核對的內(nèi)容主要包括：（1）將總分類賬所有賬戶的本期發(fā)生額和期末余額進(jìn)行借貸方的核對，檢查相應(yīng)借貸方金額是否相同；（2）將明細(xì)分類賬各賬戶的余額合計數(shù)與總分類賬戶各賬戶的數(shù)額進(jìn)行核對；（3）將銀行存款日記賬、現(xiàn)金日記賬與總分類賬各賬戶余額進(jìn)行核對；（4）將會計部門有關(guān)財產(chǎn)物資的明細(xì)分類賬的賬戶余額同該物資的使用或保管部門的賬簿記錄余額定期進(jìn)行核對，以確保二者相符。

3.賬實(shí)核對，是將相關(guān)財產(chǎn)物資的賬面余額與其實(shí)存數(shù)額定期進(jìn)行的核對。具體內(nèi)容包括：（1）將現(xiàn)金日記賬的賬面余額定期與實(shí)際的庫存金額進(jìn)行核對；（2）將銀行存款日記賬的賬面余額定期與銀行對賬單進(jìn)行核對；（3）將各財產(chǎn)物資明細(xì)分類賬的賬面余額定期與對應(yīng)的財產(chǎn)物資的實(shí)存數(shù)額進(jìn)行核對；（4）將各種應(yīng)收應(yīng)付款明細(xì)分類賬的賬面余額定期與相關(guān)的債務(wù)債權(quán)人進(jìn)行核對。

（四）編制財務(wù)報表的內(nèi)部控制

財務(wù)報表是企業(yè)會計信息的重要載體，其生成與會計核算系統(tǒng)和日?？刂茩C(jī)制的運(yùn)行密不可分，最終生成的報表的質(zhì)量受企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的影響極大。對編制財務(wù)報表這一過程進(jìn)行嚴(yán)格的控制能夠提高企業(yè)會計信息的質(zhì)量。

1.編制會計報表的基本要求：（1）會計報表的種類、格式及內(nèi)容應(yīng)符合相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定；（2）編制會計報表必須以審查過的準(zhǔn)確無誤的賬簿為依據(jù)，并要做到數(shù)據(jù)登記準(zhǔn)確、完整；（3）要按時編制并報送符合要求的會計報表；（4）要做到能夠及時報送會計報表，為其他使用者提供信息。

2.制定編制財務(wù)報表的方案。編制財務(wù)報表的方案應(yīng)當(dāng)明確財務(wù)報表的編制要求、方法、程序等內(nèi)容。應(yīng)對財務(wù)報表的編制嚴(yán)格進(jìn)行控制，關(guān)鍵的控制點(diǎn)有如下幾點(diǎn)：（1）一個良好的內(nèi)部環(huán)境對編制財務(wù)報表非常重要。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立合理的治理結(jié)構(gòu)，并有效地運(yùn)行公司的治理機(jī)制，這是保證財務(wù)報表信息真實(shí)可靠的關(guān)鍵，同時也是企業(yè)建立標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。（2）在編制財務(wù)報表方面配備專業(yè)的人才，并確保其與其他會計不相容崗位上的人員不是親屬等特別親近的關(guān)系。（3）應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部培訓(xùn)，明確崗位職責(zé)并予以貫徹實(shí)行。使企業(yè)內(nèi)部信息的傳遞和反饋得以順暢進(jìn)行，確保有關(guān)政策的傳達(dá)和有效執(zhí)行。（4）應(yīng)明確相關(guān)部門及崗位在編制財務(wù)報表的各環(huán)節(jié)的職責(zé)權(quán)限。完善與編報會計報表相關(guān)的授權(quán)審批制度，確保編制與審核相互分離。并建立及完善造假行為和財務(wù)舞弊舉報投訴的制度，以保證會計信息的真實(shí)準(zhǔn)確。（5）在編制財務(wù)報表的各個工作環(huán)節(jié)要對完成時間的節(jié)點(diǎn)進(jìn)行控制，并同時對相關(guān)部門與崗位職工進(jìn)行考核，必要時還可以采取獎懲措施來加強(qiáng)規(guī)范。

3.重大事項(xiàng)的會計處理。對當(dāng)期影響重大的事項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)制定特定的會計處理流程與政策。企業(yè)應(yīng)對當(dāng)期發(fā)生的重大事項(xiàng)注意以下兩點(diǎn)的關(guān)鍵控制：（1）由于重大的交易和事項(xiàng)的會計處理會直接影響到當(dāng)期的財務(wù)報表，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立明確的權(quán)責(zé)和規(guī)范的流程，只有經(jīng)審批后才能予以執(zhí)行。例如，會計估計變更、會計準(zhǔn)則制度發(fā)生變化、前期差錯更正、新增業(yè)務(wù)、稅務(wù)稽查等。（2）企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)計良好的溝通機(jī)制，對于重大的事項(xiàng)，只有在相關(guān)部門和人員快速地上報給財會部門并經(jīng)其制定處理政策后，再由財會部門的負(fù)責(zé)人審批后才能下達(dá)到各相關(guān)單位進(jìn)行執(zhí)行。例如，非貨幣性交易、債務(wù)重組等重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，與之相關(guān)的會計處理應(yīng)由財會部門與有關(guān)部門溝通、審批后才能執(zhí)行。

4.結(jié)賬。企業(yè)的結(jié)賬操作應(yīng)當(dāng)在對賬、調(diào)賬和差錯更正等工作完成后實(shí)施，并據(jù)以編制財務(wù)報表。企業(yè)應(yīng)注意對以下幾點(diǎn)的控制：（1）結(jié)賬前，要先進(jìn)行賬證核對、賬賬核對，以保證會計資料的準(zhǔn)確、完整。（2）對各項(xiàng)賬務(wù)處理的合規(guī)性進(jìn)行審查。（3）企業(yè)應(yīng)當(dāng)對因會計政策變更、會計差錯和會計估計變更等導(dǎo)致的賬項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整，經(jīng)過審批后再予以確認(rèn)。（4）對當(dāng)期所有需要確認(rèn)的交易和事項(xiàng)，由財會部門負(fù)責(zé)人審核簽字后再進(jìn)行結(jié)賬。

四、會計檔案保管的內(nèi)部控制

會計檔案主要是指會計憑證、賬簿及財務(wù)報表等專業(yè)會計資料。對會計檔案保管的控制應(yīng)當(dāng)注意以下幾點(diǎn)：（1）企業(yè)應(yīng)當(dāng)把每年形成的會計檔案按照要求整理并裝訂起來，交由專人保管。（2）企業(yè)的會計檔案在沒有單位負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)的情況下不得借出或復(fù)制。（3）企業(yè)要對保管期滿的會計檔案進(jìn)行銷毀。需要按規(guī)定的審批手續(xù)報經(jīng)批準(zhǔn)，經(jīng)批準(zhǔn)后要填制會計檔案銷毀目錄，并將該目錄交檔案部門將其編入會計檔案銷毀清冊。銷毀時要實(shí)行監(jiān)銷制度，還要有相關(guān)人員的簽字蓋章。

五、加強(qiáng)會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的措施

首先，改良內(nèi)部控制環(huán)境。加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部的獎懲制度，注重提高員工的工作積極性；注重內(nèi)部培訓(xùn)，培養(yǎng)員工潛意識里的為公司服務(wù)和一切遵紀(jì)守法的理念，同時，要注重良好的企業(yè)文化對促進(jìn)內(nèi)部控制有效運(yùn)行的潛在作用。其次，改善信息系統(tǒng)，對企業(yè)中的薄弱環(huán)節(jié)要及時改進(jìn)，逐步建立完善的內(nèi)部自我評價系統(tǒng)，做到對企業(yè)的漏洞及時發(fā)現(xiàn)并更正。最后，要對會計崗位實(shí)行定期輪崗的制度，可以增強(qiáng)會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，增加對企業(yè)的了解，也可以減輕長期在同一個崗位上的厭煩情緒。

六、總結(jié)

標(biāo)準(zhǔn)會計業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的建立是企業(yè)活動的重要基礎(chǔ)，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)填制與審核會計憑證業(yè)務(wù)、登記賬簿業(yè)務(wù)、編制財務(wù)報表業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制的建立與執(zhí)行，設(shè)立嚴(yán)格的會計崗位分離制度，杜絕舞弊行為的發(fā)生，為企業(yè)的日常運(yùn)轉(zhuǎn)提供合理的保證。