◆劉運毛

內容提要：在深化稅收征管改革、加強遵從管理和稅收共治方面，各國都有許多值得借鑒的理念和做法。分享促進交流，借鑒助力引領。我國深化稅收征管改革、謀劃“金稅四期”建設應堅持平衡、融合、效能三大理念，強化需求導向、技術引領、組織支撐，持續(xù)推進業(yè)務、技術、組織變革，構建智慧稅務生態(tài)系統(tǒng)，實現(xiàn)以創(chuàng)新驅動治理變革。

隨著經濟社會的日益數(shù)字化，稅收征管逐漸從“稅收征管1.0”、“稅收征管2.0”走向“稅收征管3.0”①2020年12月，經濟合作與發(fā)展組織稅收征管論壇發(fā)布報告《稅收征管3.0模式：稅收征管的數(shù)字化轉型》，提出了稅收征管數(shù)字化轉型的愿景。報告根據數(shù)字化程度和數(shù)據共享力度提出了“稅收征管1.0”、“稅收征管2.0”和“稅收征管3.0”概念，分別對應手工化稅收征管、電子化稅收征管和數(shù)字化稅收征管。?！凹{稅信息的數(shù)據化使得傳統(tǒng)的稅務治理手段不適應時代發(fā)展的需要，運用現(xiàn)代科學技術手段實施數(shù)據管稅成為必然選擇。這需要從管理體制機制、標準規(guī)范、分析應用、技術支撐等視角加強統(tǒng)籌規(guī)劃，運用現(xiàn)代信息技術手段，打通信息孤島，實現(xiàn)互聯(lián)互通，打造全天候、全方位、全覆蓋、全流程、全聯(lián)通的智慧稅務生態(tài)系統(tǒng)?！雹谕?康：《論新時代中國治稅思想》，《稅務研究》，2021年第4期。縱觀各國稅收征管數(shù)字化轉型進程，無一例外都高度重視大數(shù)據技術和人工智能應用，主動融入數(shù)字社會和數(shù)字政府頂層設計，通過制度和科技、人員和技術的融合，將稅收規(guī)則嵌入納稅人、政府部門和其他第三方信息系統(tǒng)以實現(xiàn)對復雜遵從環(huán)境的有效管理。我國深化稅收征管改革、謀劃“金稅四期”建設應堅持平衡、融合、效能三大理念，強化需求導向、技術引領、組織支撐，持續(xù)推進業(yè)務、技術、組織變革，通過強化涉稅信息獲取、推進智慧稅務建設，以創(chuàng)新驅動治理變革，緊緊圍繞數(shù)字化轉型和改善遵從環(huán)境，促進納稅人自愿遵從，顯著降低征納成本。

一、重塑與聯(lián)結——平衡的努力

堅持以人民為中心，通過關系重塑和信息聯(lián)結構建平衡和諧的稅務生態(tài)系統(tǒng)。把以納稅人繳費人為中心的理念貫穿稅收改革的全過程、各方面，用心用情用力做好為納稅人繳費人服務工作，及時響應納稅人繳費人關切訴求，不斷提高納稅人繳費人的遵從度和滿意度。稅收治理的目標應當是以服務換遵從，用信任贏合作，營造平等和諧的征納關系和精誠共治的協(xié)稅環(huán)境。無論是國外“以客戶為中心”理念，還是我國稅務部門提出的“納稅人所盼、稅務人所向”“最大限度便利納稅人、最大限度規(guī)范稅務人”“以稅務人辛苦指數(shù)來換取納稅人的滿意指數(shù)”，都是這方面實踐和努力的生動注腳。走近、走進納稅人，進一步形成便利納稅人和融入納稅人的稅收治理觀。便利化改革很重要也很受歡迎，它讓納稅遵從變得更容易。正因如此，有人預測未來稅收業(yè)務的總體發(fā)展趨勢是便捷、簡化、可視、快速；征管改革要緊緊圍繞“堅持為民便民，進一步完善利企便民服務措施，更好滿足納稅人繳費人合理需求”，全方位了解納稅人，全方位服務納稅人，進而提高納稅遵從度和社會滿意度。

（一）從支配控制到合作聯(lián)結

隨著經濟社會發(fā)展和遵從環(huán)境變化，稅收治理格局正在發(fā)生深刻變化。“聯(lián)結已貫穿于認知、行為、文化和信息傳播等社會生活的各個方面，地理、物理和時間的界限以及傳統(tǒng)的信息霸權格局正在被打破，人類信息傳播也正在由過去的控制范式向聯(lián)結范式轉變。”①李繼東，胡正榮：《從控制到聯(lián)結：人類傳播范式的轉變》，《中國社會科學報》,2015年4月1日。從縱向的控制范式走向橫向的聯(lián)結方式，標志著信息霸權走向信息民主化。稅收治理更加強調平等對話和信任合作，更加突出技術引領和智能應用，更加重視遵從管理和稅收共治。稅務部門的工作理念和工作方式面臨革命性挑戰(zhàn)，服務、監(jiān)管和執(zhí)法需要同步進行結構性調整。關系的調整重塑，意味著地位、角色和功能的變化。“現(xiàn)代行政法中行政相對人不再是行政法律關系的客體，傳統(tǒng)的‘行政主體—行政相對人’的主客體關系被‘行政主體與行政相對人—公共行政領域’的‘主體間性’關系所取代?！雹谕鯇W輝：《行政法意思表示理論的建構》，《當代法學》，2018年第5期。這種客體主體化、主體合作化過程因應了法律治理化、治理民主化的大趨勢，同時也是我們深化稅收征管改革制度的時代大背景。牢固樹立“以納稅人為中心”的思想，寓管理于服務之中，圍繞“始于納稅人需求、基于納稅人滿意、終于納稅人遵從”的服務理念，持續(xù)提升辦稅服務效能。構建和諧的稅收征納關系，必須牢固樹立征納雙方法律面前平等的理念，切實維護納稅人繳費人合法權益，提高納稅人繳費人對稅費政策和服務管理舉措的參與度。合作式遵從的基礎是納稅人繳費人與稅務機關之間相互公開、實行信息披露、保持透明及信任原則。征納雙方之間建立信任，既是促使稅務機關簡化流程、以風險為導向開展工作的基礎，也是提升納稅人遵從意愿的前提③經濟合作與發(fā)展組織：《稅收征管2019：OECD與其他發(fā)達及新興經濟體可比信息》，國家稅務總局稅務干部學院,譯,北京：中國稅務出版社，2020年版。。彼此缺乏信任的社會必然導致社會合作的嚴重缺失，繼而推高交易成本和監(jiān)管成本。根據施瓦茨和奧爾良的研究，“要想使人們自覺納稅，就應當盡量從人們的道德觀念入手，因為道德觀念能夠發(fā)揮四倍于制裁的功效?！雹躘美]湯姆·R·泰勒：《人們?yōu)槭裁醋袷胤伞?，黃永，譯,北京：中國法制出版社，2015年版。現(xiàn)代稅收征納關系應是稅務機關“依法征稅”和納稅人“誠信納稅”的有機統(tǒng)一。稅務機關的挑戰(zhàn)在于實施支持稅收確定性的政策和實踐，最大限度減少低風險納稅人的遵從負擔，減少不必要干預。許多納稅服務和稅收征管產品的設計和實施都是基于“積極主動且自助服務的公民”這一假設前提，通過優(yōu)化納稅服務、加強稅法教育宣傳、使用行為洞察分析工具，促進納稅人形成積極的遵從態(tài)度。綜上，平衡的內涵包含了誠信、平等、信任和合作等豐富內容。

（二）構建平衡和諧的稅務生態(tài)系統(tǒng)

“稅法上之利益均衡所追求之目標，乃是兼顧國家利益、公共利益、關系人利益及納稅者個人利益，期能實現(xiàn)征納雙方以及其他有關各方關系人之利益公平兼顧（利益均衡或利益平衡），營造各方都贏的局面?！雹蓐惽逍悖骸冬F(xiàn)代財稅法原理》，廈門：廈門大學出版社，2017年版。從管理走向治理，從國庫主義思維到以納稅人繳費人為中心，從強調征管效率到注重納稅服務，這是一個重塑平衡的過程。公法上的比例原則要求秉持維護稅收公共利益和納稅人繳費人利益的平衡。因此，我們應該努力追求在維護稅法尊嚴，有效行使征稅權和尊重納稅人的合法權益之間達成平衡。平衡是稅收治理的核心內容，既包括私域和公域邊界之合理劃分，也包括公平與效率、制度與科技、稅制與征管之間的平衡，等等。數(shù)字經濟時代，規(guī)則管制的重心從“人”轉向“信息”和“數(shù)據”。過去的制度主要強調對人的效力，現(xiàn)在的規(guī)則更加注重對信息的控制，強調“制數(shù)權”。如最近有消息稱越南或將對谷歌、阿里征稅，就是試圖通過出臺新規(guī)加強監(jiān)管，使這些全球科技公司繳納更多稅款的同時交出更多數(shù)據。稅務部門在獲取和應用數(shù)據方面，同樣面臨著平衡的“煩惱”，必須協(xié)調好單向獲取和應用與雙向分享和互動之間的矛盾，解決好信息的法律保護和數(shù)據的治理應用之間的關系。信任是分享的前提，分享是信任的擔保。必須通過制定信息確權、開放、流通、交易等相關法律制度，完善數(shù)據產權保護。信息治理的目標就是在追求信息價值最大化的同時，將信息存儲、使用的風險和成本最小化①稅務部門收集海量的數(shù)據，容易出現(xiàn)泄漏風險和引發(fā)信任危機，需要有力防護和合理解釋。2019年保加利亞國家稅務局數(shù)據庫被黑客攻破，高達500萬國民的信息外泄，舉世震驚。此外，個人信息搜集容易引發(fā)“老大哥”式擔憂：因為利用零散的個人信息很容易拼湊出完整的消費模式、行蹤軌跡和人際關系。因此，在稅收征管過程與結果變得越來越簡捷且公開透明的同時，明晰數(shù)據權利，加強對納稅人信息權利的保護十分必要，如實現(xiàn)公民和企業(yè)對用于非稅收目的的數(shù)據可以授權稅務部門訪問或拒絕訪問。。

（三）稅收治理需要把握的若干平衡類型

1.規(guī)范化與最佳化的平衡。推進依法治稅和建設“金稅四期”的過程，無疑也是推進稅收工作標準化、規(guī)范化的過程。這些年來，我國稅務部門一直致力推進規(guī)范稅務建設，從《納稅服務規(guī)范》到《全國稅收征管規(guī)范》《全國稅務機關出口退（免）稅管理工作規(guī)范》，成果豐碩。從另一個角度而言，規(guī)范化與最佳化的平衡實質上也是統(tǒng)一性與多樣性的平衡。無論從公平還是效率視角，稅法統(tǒng)一和征管標準化都是應該堅持的首要原則，但考慮到正義的多維度，特別是納稅人群體需求的多樣性②在統(tǒng)一化運動和標準化推廣過程中，要注意多樣性和兜底性。如電子服務是大趨勢，能夠實現(xiàn)輕接觸、低成本互動，但一部分納稅人獲得電子服務不方便或不習慣使用電子服務，對此在渠道轉移時就應有所考慮。能夠選擇正確的渠道組合，在進行服務渠道轉換的同時，不會對提供給其他納稅人的原有服務產生不利影響，確保符合“帕累托最優(yōu)”原則。以適老化服務為例，由于很多數(shù)字產品的設計者是年輕人，自身尚不具備“衰老經驗”，也就難以避免這樣一些預設——認為一些操作、功能是所有人都懂的。事實上，這些創(chuàng)新產品對于老年人構成了隱形的“數(shù)字鴻溝”，所以征管數(shù)字化轉型應當考慮辦稅服務廳的適當保留或者實現(xiàn)服務社區(qū)化。，在規(guī)范化和標準化建設過程中，不能忽略差異化服務和針對性管理的客觀需求，應確保靈活性和規(guī)范性相平衡、聚焦性和全面性相平衡。行政主體“規(guī)范執(zhí)法”雖然降低了自身的執(zhí)法風險，確保了一種中等的執(zhí)法質量控制標準，但是漠視了對行政任務的積極完成和相對人需求的個性化響應。事實上，相對于“規(guī)范執(zhí)法”，行政相對人對于公共服務的需求被響應程度和精細化程度決定了其獲得感和滿意度，這才是“最佳執(zhí)法”應該努力的方向。正因如此，《關于進一步深化稅收征管改革的意見》及時提出要深入推進精確執(zhí)法、精細服務、精準監(jiān)管、精誠共治，推動稅收治理實現(xiàn)高質量發(fā)展。以精細服務為例，明確到2023年，基本建成“線下服務無死角、線上服務不打烊、定制服務廣覆蓋”的稅費服務新體系，實現(xiàn)從無差別服務向精細化、智能化、個性化服務轉變。

2．減負與交互的平衡。征納雙方，接觸還是不接觸、如何接觸，這是值得探討的問題。便利化改革通過實現(xiàn)征納雙方交互更加智能，為納稅人繳費人提供足不出戶、如影隨形且更加方便精準的納稅繳費服務，極大地減輕了遵從負擔。一方面，非接觸、無感化是減負和便利的重要內容，越來越多的征管流程依靠人工智能來完成，并有效減少人工干預。新加坡稅務局甚至提出“不需要服務就是最好的服務”口號。大多數(shù)情況下，稅務部門與納稅人“非接觸”即可獲取相關涉稅數(shù)據。隨著數(shù)據共享力度加大和第三方涉稅信息獲取渠道的暢通，更是大大減少了納稅人報送涉稅信息的負擔。另一方面，行政執(zhí)法工作面廣量大，一頭連著政府，一頭連著群眾，直接關系群眾對黨和政府的信任、對法治的信心?！皥?zhí)法過程是民眾接觸和認識正式制度的一個重要‘入口’，是形成政府信任的直接認知來源和信息基礎。”③王啟梁：《執(zhí)法如何影響政府信任的生成》，《光明日報》,2017年3月9日。接觸納稅人是提高自愿遵從度必不可少的環(huán)節(jié)，納稅人接觸稅務機關時的體驗，不管是積極還是消極，都是塑造遵從態(tài)度的關鍵因素①經濟合作與發(fā)展組織：《稅收征管2019：OECD與其他發(fā)達及新興經濟體可比信息》，國家稅務總局稅務干部學院,譯,北京：中國稅務出版社，2020年版。。與納稅人溝通、開展互動并鼓勵參與是稅收征管工作得以順利進行的核心。國外經驗表明，設計產品和分析數(shù)據已經成為稅務機關準確、全面地了解納稅人的兩把利器。稅務機關借助設計和分析，能夠確定接觸納稅人的有效時點和方式——“出于質效考慮，稅務機關不得不在與納稅人的接觸中找到一個平衡點——根據納稅人需求準確提供服務，在恰當?shù)臅r點采取合適的行動?！雹谕?。比如，通過一系列納稅人接觸點（包括面對面的互動、電話溝通、多功能網站、電子服務以及業(yè)務管理系統(tǒng)）的運用有助于從根源上解決爭議。此外，公民教育、稅法宣傳和遵從意識的培養(yǎng)也需要借助一些征納雙方之間的交互去實現(xiàn)，加拿大的青少年稅收教育和日本國稅廳的教育項目在這方面就進行了有益探索。

3.服務與監(jiān)管的平衡。新時代，稅收治理目標至少應包括以下五個方面的內容：稅款的應收盡收（組織收入）、納稅遵從的最大化、最大限度地為納稅人減負、快速響應綜合治稅各方需求、合理降低稅收征管成本。現(xiàn)代稅制主要依賴自愿遵從，稅收征管的核心在于鼓勵遵從，防止重視不足、無心之失和逃稅等行為發(fā)生。2020年OECD稅收征管論壇（FTA）發(fā)布的《稅收征管3.0：稅收征管的數(shù)字化轉型》認為過于依賴納稅人自愿遵從是傳統(tǒng)征管模式的局限。筆者對此不敢茍同，這實際上是將愿景當成原因，倒果為因，試圖用對目標追求的否定來掩飾自身努力過程的不足。事實上，納稅人的自覺遵從對稅收執(zhí)法效果的影響越來越大，改善稅法遵從能幫助實現(xiàn)稅款征收最大化和征管成本最小化。稅收征管模式正在從傳統(tǒng)的以收入管理為中心向以遵從管理為重心轉變；稅收征納之間也相應從管理與服從關系轉向合作與協(xié)商關系。稅務部門掌握的信息越充分，則納稅人自主遵從度越高，所以驗證和其他“遵從行動”對于支持自愿遵從十分關鍵。從行為科學的角度來看，對行為產生積極影響的五大因素分別為機會、社會規(guī)范、公平考量、經濟激勵和威懾③經濟合作與發(fā)展組織：《稅收征管2017：OECD與其他發(fā)達及新興經濟體可比信息》，國家稅務總局稅務干部進修學院,譯,北京：中國稅務出版社，2019年版。。除了制度、道德和經濟因素外，不得不承認，威懾是所有遵從策略的重要組成部分。事實上，稅務機關若要取得可持續(xù)的遵從結果，平衡才是良策——對稅收監(jiān)管執(zhí)法而言，就是要軟法先行，硬法托底，推動形成軟法硬法的協(xié)同治理。以國外的自愿披露機制為例，為不遵從的納稅人提供積極改正的機會和動力，客觀上起到了不怒而威之實效。

二、法律與技術——融合的嘗試

堅持“制度+科技”（制度創(chuàng)新和科技引領）雙輪驅動，實現(xiàn)融合共生的稅務生態(tài)系統(tǒng)。制度和科技是稅收治理的一體兩翼，規(guī)則完善和技術應用需要在治理目標的統(tǒng)合下協(xié)調對接，最終將稅收規(guī)則融入納稅人、相關政府部門、相關市場主體信息系統(tǒng)。構建智慧稅務生態(tài)系統(tǒng)，要求把稅收征管看成是一個系統(tǒng)的有機體，從總體要求上、要素聯(lián)系上研究其發(fā)展規(guī)律，實現(xiàn)系統(tǒng)優(yōu)化，形成綜合效能。根據《稅收征管3.0：稅收征管的數(shù)字化轉型》，未來的智慧稅務生態(tài)系統(tǒng)應當是在一個與受信任的各參與方無縫交互、不存在單點故障的彈性網絡中實施的“系統(tǒng)中系統(tǒng)”。在高級數(shù)據分析技術和決策支持工具的幫助下，實現(xiàn)稅法規(guī)范和信息系統(tǒng)的融合以及對人員、流程和系統(tǒng)的快速反應能力，確保稅收征管水平與經濟社會變化保持同步。

（一）稅收治理統(tǒng)合下的雙輪驅動

法律與技術作為治理的兩大基本手段。法律主要負責提供制度框架和規(guī)則體系，并動態(tài)化地建立專業(yè)化行業(yè)標準指引；互聯(lián)網、大數(shù)據、云計算、人工智能等技術手段則為治理的有效性和可能性提供保障?！凹夹g有技術的規(guī)范，法律有法律的規(guī)則。技術的出發(fā)點是滿足用戶的一切需求，法律的規(guī)則是維護社會的根本秩序，但技術的追求不可能凌駕于法律的規(guī)則之上?！雹偃~ 泉：《快播案,厘清技術與法律的邊界》，《法制日報》，2016年1月12日。比如，區(qū)塊鏈技術的應用可以為增加發(fā)票的信息范圍提供可能性，但是無法改變發(fā)票的“法定”信息范圍，相應的法律規(guī)則改變才是稅收信息制度構建的根本②張 怡，呂俊山：《稅收信息制度性工具的破與立——以稅收法定主義之程序保障原則為邏輯支點》，《西南政法大學學報》，2019年第1期。。法律治理就是要明確調整對象、法律主體、行為模式和法律后果，圍繞主體、權力（利）、義務和責任進行制度設計。技術治理主要是為稅收征管提供技術支持和運維服務，具體包括提供物理支撐和系統(tǒng)支持的基礎層、提供連接服務和信息傳輸服務的網絡層、提供內容分析和數(shù)據處理的應用層。根據鄭智航（2018）的研究成果，技術治理遵循自我偏好的邏輯，法律治理遵循社會共識的邏輯；技術治理遵循的是效率的邏輯，法律治理遵循的是權利的邏輯；技術治理遵循的是分權邏輯，法律治理遵循的是集權邏輯；技術治理遵循自律的邏輯，法律治理遵循他律的邏輯。“一方面，為了防止技術治理主體憑借技術優(yōu)勢壟斷信息權力，我們需要運用法律蘊含的價值和法律治理的有關手段，對技術治理進行有效歸化；另一方面，技術治理水平的提升，為法律治理手段、邊界和治理結構的調整提供了動力和可持續(xù)的約束力?！雹坂嵵呛剑骸毒W絡社會法律治理與技術治理的二元共治》，《中國法學》，2018年第2期。在外部因素和內部因素的共同作用下，全球各國稅務機關正在經歷重大變化。因此，有必要加強對納稅人繳費人及其經營所在的“生態(tài)系統(tǒng)”以及稅務系統(tǒng)與該系統(tǒng)交互作用的了解，重新審視稅務機關在更廣泛的“稅務生態(tài)系統(tǒng)”中的地位和作用，通過使用新技術和新工具，加強精誠共治和遵從管理，將稅務機關的要求嵌入第三方系統(tǒng)，推動實現(xiàn)遵從管理“上游化”。

（二）數(shù)字化轉型：實現(xiàn)稅收征管的無感化和即時化

數(shù)字化轉型是指通過信息、計算、通信、連接等數(shù)字技術的組合，觸發(fā)實體屬性的重大變革以改進實體的過程。數(shù)字化轉型絕不是零散修補，而是全方位的深度變革，涉及稅收征管全生命周期的所有內容。以新技術應用為特征的數(shù)字化轉型已是大勢所趨——數(shù)字化轉型不僅要求稅務部門能夠迅速學習和掌握新技術、新工具，還要將新技術與業(yè)務融合貫通形成組合優(yōu)勢。稅務部門通過數(shù)字化轉型和遵從環(huán)境管理實現(xiàn)征管的無感化和即時化，這是未來征管改革的努力方向。2021年3月，中辦、國辦印發(fā)的《關于進一步深化稅收征管改革的意見》提出了6個方面24項重點改革事項，對稅收征管數(shù)字化進行了前瞻性探索，要求深入推進以數(shù)據為核心的技術變革，深入推進以需求為導向的業(yè)務變革，深入推進以崗責效能為目標的組織變革。構建智慧稅務生態(tài)系統(tǒng)，需要我們將關注點從納稅人拓展到更廣泛的遵從環(huán)境。未來的稅收制度將與納稅人的日常生活無縫銜接，稅務部門的數(shù)據管理方式將發(fā)生革命性變化，更關注如何根據需要從納稅人更廣泛的自然系統(tǒng)中直接提取數(shù)據，并保障數(shù)據的可用性、高質量和準確性。技術進步，包括將納稅人日常使用的第三方數(shù)據等融入新的稅收征管體系，最終有可能讓稅務機關在許多納稅人面前近乎隱形。

（三）以設計促遵從：實現(xiàn)稅收征管的自動化和“上游化”

稅收征管處于“下游”屬性可謂征稅的“阿喀琉斯之踵”。目前稅收征管主要是以規(guī)則為基礎，以事后為時點，圍繞行動或流程進行。這種以稅務管理為驅動的申報關系，清晰展現(xiàn)了納稅人“日常生活和業(yè)務領域”與稅務部門“征收管理領域”之間的信息不對稱以及稅收征管處于“下游”屬性所需付出的代價。納稅人自行收集數(shù)據并填報納稅申報表是一種將過去發(fā)生的應納稅信息反饋到稅收征管系統(tǒng)、稅務部門事后根據申報數(shù)據審核發(fā)現(xiàn)風險線索進行稅務審計的方式，這種征管模式的滯后性容易導致稅收不確定性，影響企業(yè)財務計劃、現(xiàn)金流管理和投資理財。稅務部門需重新思考如何優(yōu)化與納稅人自然系統(tǒng)各方面的交互融合，以期自動抓取納稅人各種渠道的收入來源，包括跨境收入。通過系統(tǒng)設計，充分利用現(xiàn)有的新工具和新技術，以設計促遵從，將管理和服務關口前移，從更接近應稅事項發(fā)生的時間或納稅人最方便的時點著手，將遵從工作整合到納稅人日常生活和經營所使用的系統(tǒng)中去，確保在“稅收剛剛發(fā)生”的節(jié)點納稅人就能遵從稅收規(guī)則，實現(xiàn)征管的無感化和即時化。與之相對應，納稅人繳費人也可以檢查所使用數(shù)據的來源及其準確性，對并非用于稅收目的的個人數(shù)據信息源授權訪問或拒絕訪問，并可通過數(shù)據的捕獲和充分流動，及時感知稅務監(jiān)管的風險點并靈敏地自動作出反應，實現(xiàn)對遵從風險的自動化檢查和處理。

(四)新技術新工具：從行為洞察到智能助推

根據OECD相關報告，積極促進自愿遵從、實現(xiàn)稅收向上游移動，目前的主要手段包括教育和社會規(guī)范的傳遞、有效的納稅服務以及利用行為洞察和督促。構建智慧稅務生態(tài)系統(tǒng)需要具備端對端（End-to-End）思維，為滿足特定客戶或行政任務全流程管理的需要，通過堅持系統(tǒng)集成理念，打破傳統(tǒng)職能瓶頸，由局部思維向全局思維轉變。借助新技術新工具，如行為洞察與數(shù)字界面、先進分析與服務設計思維等，能夠從效率和公共服務兩個層面實現(xiàn)稅收征管及其端對端的價值鏈轉型。借助行為洞察和智能助推，可以科學設計務實政策和干預手段，實施分類管理和風險管理。行為洞察（Behavioural Insights，BI）是跨學科的科研領域，通過運用心理學、神經學和行為經濟學等行為科學原理來了解個人如何吸收、處理和應對信息。美國國內收入局將該工具包的基礎關鍵原則概括為如下三條：人類面臨的決策和信息超過了自身可以處理的上限；許多行為出于對周圍環(huán)境的無意識反應；人是在意他人看法和做法的社會性動物。人工智能能夠促進稅收治理中的人員、流程、技術的重構。課題組研究成果表明，人工智能能全面促進以票控稅轉向信息管稅，讓納稅服務更加精準，促進形成以納稅人需求為導向的納稅服務格局，推動信用監(jiān)管成為稅收治理的重要方式，促進多元治理、讓依法征稅更加堅實。人工智能對稅收征管流程的影響主要體現(xiàn)在兩個方面：一是數(shù)據分析成為稅收征管的基礎和起點；二是按照稅收風險管理理念厘清各級稅務機關的職能職責分工①《人工智能稅收治理研究》課題組：《人工智能稅收治理研究》，載國家稅務總局政策法規(guī)司編：《中國稅收政策前沿問題研究（第十輯）》，北京：中國稅務出版社，2020年版。。智能助推包括通過構思數(shù)據通信提高納稅遵從，如針對特定群體發(fā)送提醒函、利用數(shù)字申報界面的提示詞進行風險提示等。其實，我國有些領域早已運用行為洞察原理，比如稅務爭議解決領域調解手段的充分運用：稅務爭議解決部門通過分析納稅人應稅行為的不規(guī)范性及其后果（稅務部門可能自身也有一些程序上的不規(guī)范和其他“硬傷”），依法依規(guī)并結合情節(jié)，提出調解方案并經雙方協(xié)商達成一致，最后案結事了。借助調解這樣一個外掛程序和交流平臺，納稅人既有效維護了自身利益，稅務部門也通過層級監(jiān)督和內部質量控制發(fā)現(xiàn)風險并及時修正，通過具體個案逐步提高整體執(zhí)法質量，不動聲色地實現(xiàn)“調解一案、治理一片”效果。

三、智慧稅務與整體政府——效能的追求

堅持以提升稅收治理效能為目標，通過系統(tǒng)集成和協(xié)同共治形成智慧高效的稅務生態(tài)系統(tǒng)。稅收現(xiàn)代化要求征管機制更加現(xiàn)代、智能、高效，其核心目標就是確保以最低經濟成本征收適當數(shù)額的稅款。稅務機關必須從總體上重新思考如何以最低的成本和最小的負擔實現(xiàn)最有效的納稅遵從?！稓W盟行政程序模范規(guī)則》在其序言中明確指出“公權機關應注重效率、實效和服務導向”“政府的任務與政府用于完成任務的手段之間的差距，無論根源是什么，也不管它是否存在于早期國家的軟弱無力的狀況或極其自信的政府的能動性，它都會降低法律確認權利和節(jié)制權力行使的能力。國家的需要和責任得到特別強調，并壓倒了與之抗衡的那些利益?！雹赱美]諾內特,塞爾茲尼克：《轉變中的法律與社會》，張志銘,譯,北京：中國政法大學出版社，1994年版。因此，提高治理效能，彌補治理赤字，使達成目標的手段與實現(xiàn)目標更加配套和協(xié)調就顯得尤為重要?！笆奈濉币?guī)劃綱要明確提出國家治理效能得到新提升的目標，要求國家行政體系更加完善，政府作用更好發(fā)揮，行政效率和公信力顯著提升。

（一）推進智慧稅務建設，提高稅收治理效能

依托互聯(lián)網、大數(shù)據、物聯(lián)網、云計算、人工智能、區(qū)塊鏈等新技術，充分發(fā)揮現(xiàn)代科技手段在稅收治理中的驅動作用，努力實現(xiàn)征管效能最大化、監(jiān)管成本最優(yōu)化、對市場主體干擾最小化。中科院院士梅宏認為：信息技術及其在經濟社會發(fā)展中的應用（即信息化），推動數(shù)據（信息）成為繼物質、能源之后的又一種重要戰(zhàn)略資源；全球范圍內，研究發(fā)展大數(shù)據技術、運用大數(shù)據推動經濟發(fā)展、完善社會治理、提升政府服務和監(jiān)管能力正成為趨勢；隨著信息化進入以數(shù)據的深度挖掘和融合應用為主要特征的3.0時代，在“人機物”三元融合的大背景下，以“萬物均需互聯(lián)、一切皆可編程”為目標，數(shù)字化、網絡化和智能化呈融合發(fā)展新態(tài)勢，其中數(shù)字化奠定基礎，網絡化構建平臺，智能化展現(xiàn)能力①梅 宏：《大數(shù)據發(fā)展現(xiàn)狀與未來趨勢》，來源于微信公眾號“大數(shù)據和人工智能法律研究院”2021年4月10日推送文章。。在積極探索構建符合國際發(fā)展潮流、具有中國稅務特色的稅務信息化體系的進程中，稅務系統(tǒng)信息建設從“金稅一期”迭代完善至“金稅三期”，為新時代稅收現(xiàn)代化建設插上了騰飛的“金色翅膀”。“金稅四期”將進一步改造稅收信息系統(tǒng)以實現(xiàn)智慧稅務建設的技術支撐，是我國促進提升稅收治理能力的一項戰(zhàn)略性工程。智慧稅務追求以“智”求“治”，是現(xiàn)代化稅收治理新形態(tài)，需要充分運用稅收大數(shù)據覆蓋范圍廣、顆粒度細、時效性強的優(yōu)勢，進行數(shù)據分析，以稅資政，服務國家重大戰(zhàn)略和地方經濟發(fā)展，真正讓科技賦能發(fā)揮“四兩撥千斤”效果?！笆奈濉币?guī)劃綱要特別強調加快數(shù)字化發(fā)展，推動數(shù)據資源開發(fā)利用，擴大基礎公共信息數(shù)據有序開放，建設國家數(shù)據統(tǒng)一共享開放平臺，保障國家數(shù)據安全，加強個人信息保護，并積極參與數(shù)字領域國際規(guī)則和標準制定。按照黨中央、國務院推進“互聯(lián)網+”行動的戰(zhàn)略部署，我國正在積極推進“互聯(lián)網+稅務”行動計劃，從整體上勾勒智慧稅務藍圖。“互聯(lián)網+稅務”通過把互聯(lián)網的創(chuàng)新成果與稅收工作深度融合，利用互聯(lián)網、云計算、大數(shù)據、人工智能、物聯(lián)網等技術達到智慧、共享、共治，以信息化的手段獲取信息，打造現(xiàn)代版的“數(shù)目字管理”，建設更加智能、多方參與的便利辦稅環(huán)境，最終實現(xiàn)“云享智稅”的“智慧稅務”目標。

（二）中國稅收征管改革實踐：從合作、合并到合成

2015年，中辦、國辦印發(fā)《深化國稅、地稅征管體制改革方案》，國稅、地稅進一步加強“合作”，推動服務深度融合、執(zhí)法適度整合、信息高度聚合；2018年，黨的十九屆三中全會通過《深化黨和國家機構改革方案》，省級及以下國稅、地稅機構“合并”成為重要改革內容。隨后，中辦、國辦印發(fā)《國稅地稅征管體制改革方案》，推動構建優(yōu)化高效統(tǒng)一的征管體系；2021年，中辦、國辦印發(fā)《關于進一步深化稅收征管改革的意見》，其特征可概括為“合成”，推進執(zhí)法、服務、監(jiān)管系統(tǒng)優(yōu)化，推進業(yè)務流程、制度規(guī)范、信息技術、數(shù)據要素、崗責體系的融合升級②《從合作、合并到合成：稅收征管改革不斷實現(xiàn)新突破》，《中國稅務報》，2021年3月31日。?！蛾P于進一步深化稅收征管改革的意見》是中國“十四五”時期高質量推進新發(fā)展階段稅收現(xiàn)代化的總體規(guī)劃。目前，我國正努力以智慧稅務筑未來，通過全面推進稅收征管數(shù)字化升級和智能化改造，期望深度實現(xiàn)“制度+科技”融合，加快推進智慧稅務建設。充分運用大數(shù)據、云計算、人工智能、移動互聯(lián)網等現(xiàn)代信息技術，著力推進內外部涉稅數(shù)據匯聚聯(lián)通、線上線下有機貫通，驅動稅務執(zhí)法、服務、監(jiān)管制度創(chuàng)新和業(yè)務變革，進一步優(yōu)化組織體系和資源配置。堅持系統(tǒng)觀念，通過智能歸集和系統(tǒng)集成，以“成”促“合”，實現(xiàn)稅收征管的技術變革、業(yè)務變革、組織變革，建成以“精確執(zhí)法、精細服務、精準監(jiān)管、精誠共治”為核心的稅務執(zhí)法新體系、稅費服務新體系、稅務監(jiān)管新體系、稅收共治新體系，打造高集成功能、高安全性能、高應用效能且國際一流的智慧稅務。2021年4月15日，國家稅務總局局長王軍通過視頻形式在OECD稅收征管論壇(FTA)能力建設高級別會議作主旨發(fā)言，介紹了中國推進稅收征管數(shù)字化轉型的進展情況，分享了中國推進稅收大數(shù)據建設應用的實踐經驗。中國稅務部門堅持以大數(shù)據保障稅收改革實施、以大數(shù)據優(yōu)化稅費服務、以大數(shù)據改進稅收執(zhí)法監(jiān)管、以大數(shù)據服務經濟社會發(fā)展。

(三)貫徹整體政府理念，加強社會協(xié)同共治

“整體性治理是對新公共管理導致的管理碎片化和服務分裂性進行批判與反思而興起的治理理論。作為一種新型的治理理論與治理框架，整體性治理所倡導的整體性、協(xié)同性理念與黨的十八屆三中全會提出的‘必須更加注重改革的系統(tǒng)性、整體性、協(xié)同性’要求具有高度的理論契合?！雹兕伡讶A,周萬春：《整體性治理視角下的政府職能轉變研究》，《湖南財政經濟學院學報》，2013年第6期。整體政府理論針對“權力部門化，部門利益化，利益行政化”的沉疴頑疾，為破除信息壁壘，打通信息孤島，實現(xiàn)從碎片政府到整體政府的改革目標，要求通過政府協(xié)同的政策制定和持續(xù)的改革動力去跨越中間的鴻溝，統(tǒng)籌稅務部門與涉稅各方力量，建立協(xié)稅護稅機制，整合資源共治共建共享，構建稅收共治格局?！靶姓嗔υO定的目的在于實現(xiàn)效能?！姓媾R的社會問題都是復雜多變的，這就要求行政權力具有較高效率和實際功能。所謂行政權力的效能性是指行政主體總是積極、主動、及時、實效地把權力指向社會生活，從而實現(xiàn)行政目的?！雹趯O笑俠：《法律對行政的控制（修訂二版）》，北京：光明日報出版社，2018年版。在推進國家治理現(xiàn)代化的時代背景下，基于目標導向和效能評價的行政過程正在發(fā)生革命性變化，“協(xié)商—合意”模式的應用越來越普及，政府主導下的征納合作局面和稅收共治格局逐漸形成?！爱斀窆补芾淼年P鍵和藝術不僅在于找到統(tǒng)一性和多樣性之間的精確平衡，而且在于發(fā)現(xiàn)把同樣性和多樣性的雙重需要協(xié)調到最佳狀態(tài)的共同體管理模式。這種模式可以完美地滿足人類的雙重愿望，一方面是希望合作，與別人聯(lián)合，把他們自己的短暫歷史納入更廣闊的背景之中；另一方面是希望自己獨有的特殊性得到承認和尊重?！雹踇法]皮埃爾·卡藍默,安德烈·塔爾芒：《心系國家改革》，胡洪慶,譯,上海：上海人民出版社，2004年版。從行政任務視角而言，除了強化征納合作，減輕納稅人繳費人負擔，還要積極推動第三方力量參與稅收治理，形成綜合治稅局面。從經濟成本視角而言，征納關系作為一種法律關系，涉及權利義務責任的調整配置，本質上還是一個稅務部門和納稅人以及第三方共同分攤改革成本的過程?？梢哉f，稅收治理的中心任務就是解決協(xié)同共治和科學效能兩大關鍵問題?！霸诙鄶?shù)情況下，政府獲取收入的效率隨其均質化和標準化的提高而提升。這不僅與獲取收入的‘技術’效率有關，也可以通過一些影響其合法性的更間接的方式，即尋求公眾‘支持’，以提升政府征繳效率。”④[荷]皮爾·弗里斯：《國家、經濟與大分流：17世紀80年代到19世紀50年代的英國和中國》，郭金興,譯,北京：中信出版集團股份有限公司，2018年版。協(xié)同共治體現(xiàn)在稅收領域就是綜合治稅，稅收執(zhí)法上采取的是“集中執(zhí)法+部門協(xié)同”模式。事實上，無論構建稅收共治還是提高征管質效，都離不開法律的確權和技術的保障，同時需要堅持面向治理的目標導向。通過激勵與懲罰的雙輪驅動，構建合作征納關系，營造誠信社會環(huán)境，實現(xiàn)讓納稅人從積極隱藏信息到主動披露信息的轉變。通過優(yōu)化稅務執(zhí)法方式，健全稅務監(jiān)管體系，積極推動實現(xiàn)從稅務機關主動搜集信息到納稅人和第三方自覺提供信息的轉變。通過數(shù)字治理促進賦能政府、增效市場、賦權社會有機融合，讓三者之間形成良性互動。降低征納成本、提高征管效率、增強稅法遵從度和納稅人滿意度，是進一步推進稅收治理能力和治理水平現(xiàn)代化的核心要求。降低征收成本是很多國家對稅務部門的要求，伴隨非接觸和不見面辦稅，稅務機構的收縮有可能成為未來趨勢。

（四）優(yōu)化組織崗責體系，強化征管能力建設

稅務組織機構是稅收職能的物質載體，許多國家稅務部門都面臨治理資源減少但職責更重的壓力。比如，作為拜登《美國就業(yè)計劃》重要組成部分的《美國制造稅收計劃》提出，要確保美國國內稅收收入局（IRS）擁有充足資源以加強稅收執(zhí)法。數(shù)字化轉型不是簡單的技術嫁接或業(yè)務搬家，技術和業(yè)務變革必然會對組織和崗責體系提出變革要求。學術界認為，技術創(chuàng)新和組織革命能夠放寬資源約束和觀念束縛。組織機構和崗責體系最終要適應智慧稅務的要求，重新構建符合數(shù)字化轉型方向的上下左右貫通的科學組織崗責體系，實現(xiàn)各稅種、各事項全部打通，形成更加扁平、集約、高效的稅務組織體系。一是宏觀方面，稅務機關成為最重要的政府收入征收機構。以我國為例，稅務部門擔負著籌集財政收入、調節(jié)分配格局、促進結構優(yōu)化和推動產業(yè)升級的職能。除此以外，還被賦予社保費和非稅收入征收等其他職責①賦予稅務部門新職責的常見原因包括：能與現(xiàn)有征管流程產生協(xié)同增效效應；掌握稅收數(shù)據，具備相應權力或重要能力；能產生規(guī)模經濟效應，在履行職責時該效應尤其明顯。。稅務部門要做國家財力的堅定保障者、宏觀調控的高效執(zhí)行者和國家戰(zhàn)略的忠實服務者。無論如何，稅務部門需要考慮自身資源約束和工作優(yōu)先次序，特別是如何在不影響籌集公共財政收入這一繁重的日常工作情況下穩(wěn)步推進改革，履行好新承擔的職責。近年來，稅務機關因在登記服務、規(guī)范執(zhí)法、客戶交互以及管理和使用數(shù)據等諸多方面擁有自身優(yōu)勢，在傳統(tǒng)的稅收征管職責之外，往往被賦予更多其他職責，包括社會保障稅（費）、關稅，以及負責人口管理和估值登記、收取子女撫養(yǎng)費、貸款償還和退休金繳納等其他非稅征收職責。這雖然從側面反映了稅務機關勝任力很強的客觀現(xiàn)實，但新職責往往也意味著需要具備新技能、搭建新架構。二是微觀方面，優(yōu)化征管職責和力量。稅務機構的設置大致分為稅種型、職能型和納稅人型三類。截至20世紀90年代，稅務機關幾乎全部實現(xiàn)了內部組織轉型，從按稅種管理轉向職能管理，圍繞納稅登記、評定、客戶服務、審計和核查、征收等重大職能確定組織架構。目前來看，混合型機構是主流，納稅人型機構也在增多，如通過創(chuàng)建管理特定納稅人群體稅務事宜的部門開展精準風險管理②參見經濟合作與發(fā)展組織：《稅收征管2019：OECD與其他發(fā)達及新興經濟體可比信息》，國家稅務總局稅務干部學院,譯,北京：中國稅務出版社，2020年版。復雜問題先分類，但未來稅收征管面臨的挑戰(zhàn)之一是，傳統(tǒng)的納稅人劃型在將來是否還有意義。目前來看，有利于分類管理專門納稅人群體的兩個特定領域集中在大企業(yè)納稅人和高凈值個人（HNWIs）。許多國家非常注重按納稅人類型設置業(yè)務機構。美國區(qū)別納稅人規(guī)模和類別，設置四個業(yè)務機構：大企業(yè)和國際稅收局、小企業(yè)和自雇業(yè)主局、工薪和投資收益局、免稅組織和政府機構局。英國也強調以納稅人為中心設置業(yè)務機構。日本則區(qū)分個人和法人設置內設管理機構，還在業(yè)務部門增設高收入項目組，對高收入群體及相關聯(lián)的個人或法人實施一體化管理。南非也非常注重納稅人分類管理，在大企業(yè)、中小企業(yè)機構之外，增設了高凈值個人管理機構。。值得關注的是，截至2019年，OECD受訪的56個國家中，48個設立了大企業(yè)管理機構，23個設置了高凈值個人稅務機構③國家稅務總局稅收科學研究所課題組：《國外稅務組織機構改革研究》，《研究報告》，2021年第4期。。此外，擁有能力出眾、業(yè)務精湛、高效靈活的工作隊伍是稅務機關人力資源規(guī)劃的核心要義。

“十四五”規(guī)劃綱要明確提出“深化稅收征管制度改革，建設智慧稅務，推動稅收征管現(xiàn)代化”。稅收征管能力是治國理政能力在稅務部門的具體體現(xiàn)，是影響稅收制度優(yōu)勢發(fā)揮、稅收治理效能彰顯的重要因素?！盀榱顺浞职l(fā)揮業(yè)務變革和技術進步的潛力，稅務部門需要踏上變革、重塑和轉型的重要旅程。稅務機關十分清楚，轉型式變革并非易事，但對政府和納稅人以及整個經濟發(fā)展而言，變革才能帶來高回報?！雹芙洕献髋c發(fā)展組織：《稅收征管2017：OECD與其他發(fā)達及新興經濟體可比信息》，國家稅務總局稅務干部進修學院,譯,北京：中國稅務出版社，2019年版。