趙興楣 田金美

【摘要】國家治理現(xiàn)代化對審計監(jiān)督提出了新的要求。 按照要求（目標(biāo)）、制約、路徑、協(xié)同、發(fā)展的框架， 探索適應(yīng)新要求的審計機制優(yōu)化和協(xié)同治理框架， 明確各審計主體的職責(zé)定位和關(guān)系優(yōu)化， 分析審計監(jiān)督與其他監(jiān)督手段在重點領(lǐng)域的協(xié)同治理， 探索審計管理體制的制度設(shè)計構(gòu)想和框架性安排， 并為更好地發(fā)揮審計機制在黨和國家監(jiān)督體系中的協(xié)同治理作用提出相關(guān)的建議。

【關(guān)鍵詞】審計監(jiān)督;機制優(yōu)化;監(jiān)督合力;協(xié)同治理

【中圖分類號】 F239? ? ?【文獻標(biāo)識碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2021）13-0088-7

一、引言

2019年10月31日， 第十九屆中央委員會第四次全體會議審議通過了《中共中央關(guān)于堅持和完善中國特色社會主義制度、推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》（簡稱《決定》）， 指出堅持和完善黨和國家監(jiān)督體系， 強化對權(quán)力運行的制約和監(jiān)督， 是推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重大舉措和總體要求之一。 《決定》進一步強化了十九大報告提出的改革審計管理體制、增強監(jiān)督合力的要求。

審計體系包含政府審計、內(nèi)部審計和社會審計三大主體。 從政治、經(jīng)濟和社會的角度來看， 審計監(jiān)督與國家治理具有較高的趨同性[1] 。 審計監(jiān)督提高了政府透明度， 加大了懲治腐敗的力度， 改善了國家治理能力[2] ， 提升了公眾的政治信任從而實現(xiàn)善治[3] 。 協(xié)同審計具有整合資源、共享信息的功能[4] ， 加強審計機關(guān)與其他監(jiān)督手段的協(xié)作是發(fā)揮審計免疫功能、保護國家經(jīng)濟安全的客觀要求[5] 。

本文按照要求（目標(biāo)）、制約、路徑、協(xié)同、發(fā)展四個方面， 探索適應(yīng)國家治理現(xiàn)代化要求的審計機制優(yōu)化和協(xié)同治理框架（如圖1）， 明確各審計主體的職責(zé)定位和關(guān)系優(yōu)化， 探索審計監(jiān)督與其他監(jiān)督手段在重點領(lǐng)域的協(xié)同治理， 并為審計管理體制的制度設(shè)計和框架性安排提出相關(guān)建議。

二、國家治理現(xiàn)代化對審計監(jiān)督的新要求

《決定》明確提出要“加強黨內(nèi)監(jiān)督、人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計監(jiān)督、社會監(jiān)督、輿論監(jiān)督”等八大監(jiān)督手段的制度建設(shè)， 中央審計委員會也對審計監(jiān)督提出了“集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效”的要求， 審計監(jiān)督要創(chuàng)新探索其功能的新目標(biāo)和實現(xiàn)形式。 完善黨和國家監(jiān)督體系、強化監(jiān)督主體在國家治理現(xiàn)代化中的作用， 有必要建立一個垂直化、網(wǎng)絡(luò)化、系統(tǒng)化的審計監(jiān)督體系， 為整個監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)的系統(tǒng)化運作提供動態(tài)的機制保障。

（一）構(gòu)建審計監(jiān)督助力國家治理現(xiàn)代化宏觀目標(biāo)的組織保障

“國家治理現(xiàn)代化”立足于中國特色社會主義實踐， 一方面是對國家治理制度的靜態(tài)安排， 另一方面是對國家治理能力的動態(tài)調(diào)整， 國家治理就是將前者的制度優(yōu)勢通過后者的制度合力轉(zhuǎn)化成治理效能的均衡體現(xiàn)。 堅持和發(fā)展我們的制度優(yōu)勢， 并且將這種制度優(yōu)勢轉(zhuǎn)化成建設(shè)社會主義現(xiàn)代化的助推力， 才能進一步夯實我們的國之根本。 善治得益于強的制度執(zhí)行力， 強的制度執(zhí)行力則取決于有效的權(quán)力制約監(jiān)督。

從靜態(tài)安排來看， 審計監(jiān)督是國家制度體系的組成部分[6] ， 是對國家權(quán)力運行的自我約束和制度保障， 體現(xiàn)了國家制度優(yōu)勢; 從動態(tài)發(fā)展來看， 審計監(jiān)督是政治體制中的特定治理手段， 其應(yīng)用專業(yè)、系統(tǒng)的方法， 不僅在國家經(jīng)濟生活中發(fā)揮著重要的監(jiān)督防疫作用， 維護著國家經(jīng)濟秩序的穩(wěn)定， 更在政治生活中承擔(dān)著“監(jiān)督、評價和建議”的重任， 是煥發(fā)制度生機、保持制度鮮活力的“催化劑”。 審計監(jiān)督與其他監(jiān)督形式互相補充、互動協(xié)調(diào)， 將宏觀、靜態(tài)的國家制度安排轉(zhuǎn)化成了微觀、動態(tài)的制度合力。

要達成國家對審計監(jiān)督體系的要求， 形成“審計工作全國一盤棋”的目標(biāo)， 關(guān)鍵還在于構(gòu)建審計監(jiān)督助力國家治理現(xiàn)代化的組織保障。 在審計組織內(nèi)部， 建立分級領(lǐng)導(dǎo)、整體實施的審計項目縱向監(jiān)督體系， 利用審計機制的高效配合， 實現(xiàn)對權(quán)力運行的有效監(jiān)督制約; 在審計監(jiān)督和其他監(jiān)督手段之間， 構(gòu)建統(tǒng)籌規(guī)劃、優(yōu)勢互補的審計監(jiān)督橫向協(xié)同機制。 從縱向和橫向兩個維度建立監(jiān)督的目標(biāo)體系和監(jiān)督實施的立體架構(gòu)， 在優(yōu)勢互補的基礎(chǔ)上實現(xiàn)高效協(xié)同， 形成一個具有內(nèi)部驅(qū)動力的多元主體聯(lián)動的網(wǎng)絡(luò)協(xié)同治理平臺， 具體如圖2所示。

（二）以審計監(jiān)督作為連接其他監(jiān)督手段的橋梁

審計監(jiān)督既是國家治理的基石， 也是提升治理能力的重要力量， 它推動著國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化[6] 。

審計監(jiān)督是連接其余七大監(jiān)督手段的橋梁。 第一， 通過審計發(fā)現(xiàn)、披露、追蹤， 為其他監(jiān)督形式提供監(jiān)督信息， 通過審計問責(zé)、整改和反饋促進問題的解決和預(yù)防; 第二， 通過審計提供的數(shù)據(jù)支持和信息溝通， 提高其他監(jiān)督形式的執(zhí)行力和可信性， 有助于提高其他監(jiān)督形式的權(quán)威性; 第三， 審計監(jiān)督具有高瞻遠矚的宏觀戰(zhàn)略格局和識微知著的微觀辨識能力， 因此能夠連接不同層級的監(jiān)督手段， 運用事前預(yù)防、事中檢查和事后糾正在不同階段介入， 彌補其他單一監(jiān)督手段的不足; 第四， 審計監(jiān)督與其他監(jiān)督手段通力合作， 貫穿八大監(jiān)督體系的始終， 形成了橫向的監(jiān)督合力， 提高了縱向的執(zhí)行力。

（三）實現(xiàn)審計監(jiān)督全覆蓋以確保依法行政

“全面依法治國， 全面從嚴(yán)治黨”的核心思想是科學(xué)、有效地進行權(quán)力配置和監(jiān)督、制約權(quán)力運行。 政府審計、內(nèi)部審計與社會審計均源于監(jiān)督需求， 并因循經(jīng)濟增長、市場發(fā)展和政治統(tǒng)治的需要， 既“三足鼎立”各自獨立發(fā)展， 又最終“三位一體”砥礪前行。 因此在各項監(jiān)督系統(tǒng)中， 審計監(jiān)督體系具有獨特的權(quán)威性、系統(tǒng)的聯(lián)動性和覆蓋的全面性， 相比其他監(jiān)督手段在權(quán)力濫用的治理方面具有不可替代的優(yōu)勢。

審計監(jiān)督全覆蓋既是橫向上的廣泛性覆蓋， 也是縱向上的縱深性覆蓋。 橫向上覆蓋政治、經(jīng)濟、社會的全方面， 對應(yīng)組織外部監(jiān)督的橫向目標(biāo); 縱向上覆蓋黨政機關(guān)工作的全過程， 對應(yīng)組織內(nèi)部監(jiān)督的縱向目標(biāo)， 從而消除治理盲區(qū)、追蹤治理效果、強化問責(zé)機制， 推動建設(shè)廉潔高效政府和提升國家治理水平。 這種網(wǎng)絡(luò)化的覆蓋體系既在宏觀結(jié)構(gòu)上健全了決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)的有效配置， 又在微觀運行上監(jiān)督制約著授權(quán)與行權(quán)的過程， 是以立體、協(xié)同的網(wǎng)絡(luò)架構(gòu)來覆蓋監(jiān)督盲區(qū)， 既堅持了客觀性， 防范了疏忽遺漏的客觀錯誤， 又保障了權(quán)威性， 避免了僥幸心理的主觀故意， 是完善權(quán)力配置和運行制約機制以實現(xiàn)國家善治、遏制權(quán)力腐敗的必備手段。

（四）全面推進審計信息化建設(shè)

要實現(xiàn)審計監(jiān)督全覆蓋、促進八大監(jiān)督手段的協(xié)同治理和良性發(fā)展， 就離不開有效互動、協(xié)同合作的運行機制。 信息屏障是阻礙各監(jiān)督手段之間互聯(lián)互通、整合資源、協(xié)同行動并形成優(yōu)勢互補的監(jiān)督合力的重要原因。 與政治、經(jīng)濟、社會生活數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化趨勢相適應(yīng)， 要全面推進審計信息化， 打造一個信息資源共享的、可追溯、可追蹤、可公開、可控制的網(wǎng)絡(luò)化審計協(xié)同治理平臺， 形成多元主體聯(lián)動體系。

加強審計與立法、行政、媒體等社會組織的信息共享和協(xié)作配合， 加強協(xié)作關(guān)系、確保信息溝通無障礙。 建設(shè)、利用和及時更新大數(shù)據(jù)信息平臺， 全面推進審計信息化建設(shè)。 既要著眼于建立基于歷史的、現(xiàn)實的和靜態(tài)的“結(jié)構(gòu)化”審計項目數(shù)據(jù)支持和追蹤平臺， 又要著眼于建立基于預(yù)測的、不規(guī)則的和動態(tài)的“非結(jié)構(gòu)化”不特定項目數(shù)據(jù)支持和追蹤平臺。 集合通信網(wǎng)絡(luò)、存儲、查詢和追蹤技術(shù)， 將審計從“靜態(tài)的事后審計”轉(zhuǎn)變成“動態(tài)的過程監(jiān)督”， 為審計監(jiān)督全覆蓋提供效率高、效果強、效益好的新手段。

三、審計機制的創(chuàng)新和強化

根據(jù)國家治理現(xiàn)代化的長期目標(biāo)來推動審計主動、持續(xù)地自我調(diào)整和優(yōu)化， 以完善權(quán)力制約和監(jiān)督制度、推進權(quán)力制約和監(jiān)督科學(xué)化作為審計機制創(chuàng)新和強化的目標(biāo)， 圍繞監(jiān)督主體協(xié)同、監(jiān)督資源整合、監(jiān)督質(zhì)量提升等問題， 以依法行政為標(biāo)準(zhǔn)， 針對權(quán)力失控、監(jiān)督不力等制度和機制缺陷， 著力推進制度創(chuàng)新和機制創(chuàng)新。

（一）創(chuàng)新審計發(fā)現(xiàn)披露機制和路徑

政府審計服務(wù)國家治理機制， 主要就是揭示和發(fā)現(xiàn)國家治理的不足， 推動體系及時修正， 消除監(jiān)督盲區(qū)， 實現(xiàn)審計全覆蓋。 審計全覆蓋的重點在于審計路徑的全覆蓋， 積極擯除監(jiān)管盲區(qū)， 主動消除僥幸心理， 具體如圖3所示。

開拓財政預(yù)算執(zhí)行審計， 以國家預(yù)算為主要審計線索， 重點工作在于： ①鑒證公共資源的分配和使用是否有預(yù)算支持， 使用效率和效益是否達到預(yù)算投入的預(yù)期; ②強化經(jīng)濟責(zé)任審計， 督促勤勉履責(zé)、提高任職效果， 落實部門機構(gòu)和相關(guān)負責(zé)人的權(quán)責(zé)對等， 監(jiān)控發(fā)生腐敗的潛在風(fēng)險， 對腐敗行為進行懲治; ③開拓績效審計， 督促公權(quán)力機關(guān)及其公務(wù)人員善用資源和有效施政， 提高他們履行公共受托責(zé)任的經(jīng)濟性和效率性， 保持施政活動的目標(biāo)結(jié)果和實際結(jié)果的一致性; ④創(chuàng)新政府投資審計， 打造投資信息平臺， 高效監(jiān)督和管理政府投資項目， 投入建設(shè)審計信息追蹤數(shù)據(jù)庫并接入信息平臺， 推動數(shù)字化、復(fù)合型人才的培養(yǎng); ⑤綜合應(yīng)用信息平臺和各種數(shù)據(jù)技術(shù)， 跟蹤重大政策的實際執(zhí)行情況和資金使用情況， 建立政策實施跟蹤檔案和長期監(jiān)控平臺， 對政策目標(biāo)和實際效果的一致性開展持續(xù)性監(jiān)控和評價， 要避免資金一用完審計就結(jié)束的情況。

要提高審計效果， 還要及時披露項目審計的實施情況和有關(guān)的處理結(jié)果， 擴大社會公眾對國家政策實施及其效果的知情權(quán)， 擴大和提高國家政策的影響面和公信力。 同時， 還要利用社會監(jiān)督和輿論監(jiān)督的資源與力量， 來提高審計監(jiān)督的威懾力， 推動追蹤、整改和問責(zé)審計的持續(xù)進行。

（二）強化審計追蹤問責(zé)整改機制和路徑

強化審計問責(zé)， 能夠使審計監(jiān)督落到實處、促進審計整改， 有效提升審計服務(wù)國家治理的能力。 對政府機構(gòu)或責(zé)任個體履行職責(zé)的后果追究責(zé)任， 推動問題整改， 預(yù)防“破窗效應(yīng)”; 及時反饋問題的動態(tài)發(fā)展情況， 并在后續(xù)中推動工作改進， 維護政府責(zé)任的履行和國家經(jīng)濟安全; 改善創(chuàng)新審計問責(zé)機制， 需要重點解決問責(zé)主體、問責(zé)客體、后續(xù)監(jiān)控的問題。

除了要完善問責(zé)程序及問責(zé)保障機制、探索并建立審計與司法的銜接機制， 還要重點關(guān)注如下問題： 第一， 改變同體問責(zé)情形， 建立多元主體問責(zé)制度， 構(gòu)建與權(quán)力機關(guān)、司法機關(guān)、社會媒體和市場民眾全方位協(xié)作的責(zé)任追究配套機制; 第二， 延長問責(zé)時效， 對于重要職位、重要事項和影響重大的問題， 要建立終身問責(zé)制度， 杜絕“問而不責(zé)”“拖久不責(zé)”現(xiàn)象; 第三， 及時披露問責(zé)信息， 增強問責(zé)的威懾力， 落實審計的問責(zé)功能， 有效地制約權(quán)力運行和抑制權(quán)力濫用。

（三）優(yōu)化審計預(yù)防反饋機制和路徑

審計是國家有效治理的“免疫系統(tǒng)”[7，8] ， 對違法行政、瀆職腐敗具有防范、監(jiān)控、揭露和糾正功能。 能夠積極地防范風(fēng)險、發(fā)現(xiàn)剔除影響國家有效治理的不安全因素， 促進政治、經(jīng)濟和社會的可持續(xù)發(fā)展。

開展審計工作要事前規(guī)劃、指向重點、全面覆蓋， 重點要放在防范性的事前、事中審計上， 減少試錯成本、犯錯成本和糾錯成本。 避免不錯不審、不告不審、事后才審的縱容性監(jiān)督策略。 對包括政府官員在內(nèi)的被審計對象履行受托責(zé)任的情況從制度層面采取激勵監(jiān)督、防范糾正和督促整改措施， 對權(quán)力的運行形成威懾， 防止“屢審屢犯”。 要有效地利用審計信息平臺和數(shù)據(jù)支持來開展審計工作， 及時掌握事態(tài)發(fā)展并追蹤后續(xù)處理， 強化威懾力量， 形成主動預(yù)防。

四、審計監(jiān)督的協(xié)同治理

《說文解字》中對協(xié)同的解釋是“協(xié)， 眾之同和也。 同， 合會也”。 擁有不同資源的個體， 為了共同的目標(biāo)而達成一致。 協(xié)同， 是自然界的普遍規(guī)律。 在一個系統(tǒng)中存在的各種子系統(tǒng)運動的方向一致時， 彼此的力量所匯集成的整體性功能就得以增強， 整個系統(tǒng)由此得到效率更高的發(fā)展， 反之， 如果各個子系統(tǒng)運動方向不一致甚至相反， 彼此的力量被相互抵消， 系統(tǒng)的發(fā)展會呈現(xiàn)出無序狀態(tài)， 整體性功能就會被耗損。 因此， 協(xié)同就是通過能量交換、資源共享， 達到共進目標(biāo)的一致性。

審計協(xié)同就是建立以服務(wù)國家治理目標(biāo)為導(dǎo)向， 政府服務(wù)和社會組織積極配合、公民有序參與的共同監(jiān)管公共事務(wù)的協(xié)作體系。 其是多元協(xié)調(diào)的立體審計監(jiān)督協(xié)同結(jié)構(gòu)， 構(gòu)成了綜合利用國家、市場和個人手段的聯(lián)合“行動監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)”。 從內(nèi)部來看， 審計協(xié)同是各審計組織之間的協(xié)同， 包括各審計主體協(xié)同、審計業(yè)務(wù)協(xié)同、審計資源協(xié)同等; 從外部來看， 審計協(xié)同是審計監(jiān)督與其他七大監(jiān)督手段在監(jiān)督對象、監(jiān)督內(nèi)容和監(jiān)督形式上的協(xié)同， 是各種監(jiān)督主體和監(jiān)督體系的資源統(tǒng)籌與信息整合。

（一）明確審計協(xié)同治理中三大審計主體的職責(zé)定位

三大審計主體雖有不同的職責(zé)定位， 但是都有一個共同的目標(biāo)， 即促進國家治理現(xiàn)代化。 如果它們不能互通有無、相互支持， 除了會導(dǎo)致資源浪費， 更嚴(yán)重的問題是有可能適得其反， 嚴(yán)重阻礙治理目標(biāo)的實現(xiàn)。 審計協(xié)同一方面可以提高審計資源的利用效率， 另一方面也可以提升國家治理的綜合效果。 只有明確政府審計、內(nèi)部審計以及社會審計在內(nèi)的各類審計主體的職責(zé)和功能定位， 全面探索審計主體的協(xié)同及其關(guān)系優(yōu)化， 才能求同存異、共謀發(fā)展。

1. 國家治理現(xiàn)代化與政府審計的職責(zé)定位。 政府審計的產(chǎn)生源自于國家治理的需求[9，10] 。 因此， 國家治理的目標(biāo)決定了政府審計的職責(zé)定位必然是國家機構(gòu)運行的糾偏手段和執(zhí)行保障。 一方面， 政府審計以現(xiàn)代化的治理目標(biāo)為導(dǎo)向， 引導(dǎo)、監(jiān)督權(quán)力運行， 防范、發(fā)現(xiàn)和糾正權(quán)力運行偏離國家治理目標(biāo)的問題; 另一方面， 制度的優(yōu)越性只有在執(zhí)行中才能得到體現(xiàn)， 對于與國家治理目標(biāo)一致的權(quán)力制度， 政府審計也要切實保障其執(zhí)行， 堅持國家制度、強化制度意識， 發(fā)現(xiàn)并剔除妨礙制度有效運行的因素， 堅決維護制度的權(quán)威， 充分保障國家治理的效能。

以國家治理的中短期階段性戰(zhàn)略目標(biāo)為中心， 落實政府審計的職責(zé)定位， 分階段制定政府審計的戰(zhàn)略規(guī)劃， 重點關(guān)注經(jīng)濟民生、社區(qū)安全、醫(yī)療教育、生態(tài)文明等領(lǐng)域， 積極應(yīng)對地區(qū)、社會和國家面臨的重大挑戰(zhàn)， 促進政治經(jīng)濟的健康運行。 設(shè)計具有針對性的政策實施效果評價指標(biāo)并追蹤其變化， 做到提前指導(dǎo)、實時監(jiān)督、問題追蹤、及時糾正、效果反饋和經(jīng)驗推廣。 進一步推進項目績效審計、合理評價項目的功效價值和社會效應(yīng)， 實現(xiàn)項目實施與政策落實掛鉤。 強化審計監(jiān)督的問責(zé)機制和追蹤整改制度， 依靠監(jiān)督合力和依法審計來發(fā)現(xiàn)問題， 依靠持續(xù)追蹤、追責(zé)整改來提高監(jiān)督效力。

2. 國家治理現(xiàn)代化與內(nèi)部審計的職責(zé)定位。 如果把政府審計當(dāng)作是為實現(xiàn)國家發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)保駕護航的宏觀防線， 那么內(nèi)部審計就是為實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)“號脈診斷”的微觀防線。 企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)依托于國家戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)， 反過來， 企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)也有助于國家戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。 以企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)作為內(nèi)部審計的導(dǎo)向， 宏觀和微觀相互促進。

企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)需要以企業(yè)效益為中心， 通過遵守政府法規(guī)和維護投資者利益獲得國家支持和市場支持， 即“一個中心、兩個支持”。 要轉(zhuǎn)變企業(yè)發(fā)展的風(fēng)險觀， 凡是偏離了“一個中心、兩個支持”， 影響了企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的都應(yīng)視為企業(yè)風(fēng)險。 圍繞這個要求， 內(nèi)部審計要逐步將工作重點轉(zhuǎn)向風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞?通過“號脈診斷”促進企業(yè)的健康發(fā)展。 實施常規(guī)性審計以保障廣泛監(jiān)督， 同時將專項審計、效益審計、經(jīng)濟責(zé)任審計和審計調(diào)查納入審計計劃之中作為重點突破， 由單一的財務(wù)風(fēng)險監(jiān)督擴展為全局的企業(yè)風(fēng)險監(jiān)控， 從事后的結(jié)果監(jiān)督前移為導(dǎo)向監(jiān)督、計劃監(jiān)督、過程監(jiān)督， 減少經(jīng)濟損失和聲譽損失、促進效益增長， 以維護企業(yè)的合法權(quán)益。

3. 國家治理現(xiàn)代化與社會審計的職責(zé)定位。 國家對企業(yè)的管理， 除了善用法律法規(guī)、要求企業(yè)遵守的有形管制手段， 還有善用交易市場、規(guī)范企業(yè)參與的無形引導(dǎo)手段。 前者以促進資源的有序流動和持續(xù)增長為目標(biāo)， 后者則為前者的實現(xiàn)提供了有序交易的平臺。 市場交易秩序和市場治理結(jié)構(gòu)是確保公平交易的制度安排。 社會審計既是其中重要的制度安排， 也是重要的執(zhí)行手段。 其通過信息鑒證， 實現(xiàn)對管理者的行為監(jiān)督和對投資者的行為引導(dǎo)， 既減少了交易成本、促進了交易增長， 從而推動了企業(yè)的發(fā)展， 又維護了交易秩序、保護了投資者的利益， 完善了國家的有效治理。 因此， 社會審計是國家宏觀治理引導(dǎo)企業(yè)微觀治理的橋梁。

綜上分析可知： 第一， 有效的國家治理是社會審計的最高目標(biāo)， 其為社會審計的實施提供了治理環(huán)境的支持; 第二， 改革調(diào)整審計組織機構(gòu)、優(yōu)化提升審計技術(shù)、協(xié)同構(gòu)建監(jiān)督體系， 為實現(xiàn)最高目標(biāo)推動審計制度創(chuàng)新; 第三， 三大審計主體， 即政府審計、內(nèi)部審計和社會審計協(xié)調(diào)行動、協(xié)同創(chuàng)新， 既是“三足鼎立”不可或缺， 也是“三位一體”同心同力; 第四， 社會審計的自我檢查、政府機構(gòu)的外部監(jiān)管和審計組織的行業(yè)監(jiān)督三管齊下， 共同保障社會審計的監(jiān)督效果和偏差糾正。 三大審計主體的職責(zé)定位與協(xié)同治理如圖4所示。

（二）審計監(jiān)督與其他監(jiān)督手段在重點領(lǐng)域的協(xié)同治理

劉家義[6] 在談到為推進國家治理的現(xiàn)代化提供審計制度保障時提出要健全多方協(xié)同機制、提高審計監(jiān)督的能力以適應(yīng)外部環(huán)境變遷并協(xié)調(diào)與外部利益相關(guān)者關(guān)系。 除了要加強各審計主體的內(nèi)部協(xié)作外， 還要積極爭取外部來自社會各方面的支持， 與立法、行政、司法和社會組織等機構(gòu)加強信息共享和協(xié)作配合， 推動審計與其他監(jiān)督手段形成良性互動， 提高審計效果。 從現(xiàn)階段監(jiān)督對象、監(jiān)督內(nèi)容和監(jiān)督形式上看， 審計監(jiān)督與其他七大監(jiān)督手段可以在紀(jì)檢監(jiān)察、組織人事監(jiān)督和經(jīng)濟監(jiān)督等重點領(lǐng)域進行廣泛的協(xié)同治理。

1. 在紀(jì)檢監(jiān)察中的協(xié)同治理。 紀(jì)檢監(jiān)察是對黨組織的紀(jì)律檢查和對政府機構(gòu)的行政監(jiān)察， 前者是對黨的機構(gòu)和黨員貫徹執(zhí)行黨的路線、方針和政策的紀(jì)律約束， 后者是對政府機構(gòu)和履職人員行使政府公共職能的行為約束。 新時期紀(jì)檢監(jiān)察以懲治腐敗、約束公權(quán)力濫用為重要目標(biāo)， 圍繞決策部署、政策落實、作風(fēng)建設(shè)、資金監(jiān)督和腐敗與違紀(jì)問題展開。 審計監(jiān)督是包含對國家權(quán)力的廣泛監(jiān)督， 其監(jiān)督內(nèi)容與紀(jì)檢監(jiān)察有一致性， 在監(jiān)督手段和監(jiān)督資源上有互補性。

審計監(jiān)督創(chuàng)新地融入了紀(jì)檢監(jiān)察的內(nèi)容和方式， 觸角更是深入到社會生活的微觀層面; 紀(jì)檢監(jiān)察也拓寬了審計的監(jiān)督領(lǐng)域， 賦予了其威懾性并提高了執(zhí)行力。 各大監(jiān)督手段各自承擔(dān)不同職責(zé)， 且目標(biāo)一致、職能交叉、對象重疊、手段互補， 為紀(jì)檢監(jiān)察提供了制度層面的協(xié)同保障、組織層面的協(xié)同支持和業(yè)務(wù)層面的協(xié)同運行， 形成了互補優(yōu)勢和整體效應(yīng)。 審計監(jiān)督需要在人大政協(xié)立法、司法機關(guān)執(zhí)法的法律框架體系下， 明確其與其他監(jiān)督手段在紀(jì)檢監(jiān)察領(lǐng)域的權(quán)限和職責(zé)、規(guī)范協(xié)同關(guān)系和秩序。

2. 在組織人事監(jiān)督中的協(xié)同治理。 要提高監(jiān)督效能， 就必須增加監(jiān)督問責(zé)的威懾力。 審計監(jiān)督與其他監(jiān)督手段在組織管理上對接監(jiān)督體系與組織人事管理， 既起到明確問責(zé)主體、強化責(zé)任承擔(dān)的作用， 也將責(zé)任的追究規(guī)范在完善的程序和統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)下， 保障當(dāng)事人的合法權(quán)益; 在日程上， 聯(lián)合紀(jì)檢監(jiān)察與組織人事部門建立定期會晤機制， 比如召開工作例會或者聯(lián)席會議， 互通領(lǐng)導(dǎo)干部的組織管理信息、通報發(fā)現(xiàn)問題、反饋追蹤情況、匯報問責(zé)和處理結(jié)果。

3. 在經(jīng)濟監(jiān)督中的協(xié)同治理。 維護經(jīng)濟秩序、推動國家經(jīng)濟健康平穩(wěn)發(fā)展是國家有效治理的物質(zhì)條件， 也是關(guān)系國計民生的重大目標(biāo)。 執(zhí)行經(jīng)濟監(jiān)督、揭示防范經(jīng)濟犯罪是審計的重要工作內(nèi)容。 通過監(jiān)控評價揭示經(jīng)濟運行實質(zhì)、維護經(jīng)濟運行秩序， 為提高資金使用效益和推動國家廉政建設(shè)提供物質(zhì)基礎(chǔ)保障。

各種監(jiān)督手段圍繞經(jīng)濟發(fā)展， 重點是經(jīng)濟體制的運行和改革， 探索協(xié)作共建的經(jīng)濟監(jiān)督模式; 圍繞反腐倡廉， 共襄公共事務(wù)的績效審計、領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟責(zé)任審計、政府機構(gòu)的效率審計等， 優(yōu)化配置公共資源、提高國家治理水平。 在這些經(jīng)濟監(jiān)督手段中， 要強化審計監(jiān)督的主導(dǎo)作用， 保證經(jīng)濟運行能統(tǒng)一在國家戰(zhàn)略發(fā)展的大前提下。

4. 審計監(jiān)督信息平臺與各類監(jiān)督資源統(tǒng)籌整合。 實現(xiàn)協(xié)同治理的良性發(fā)展離不開有效互動、協(xié)同合作的運行機制和信息共享平臺。 從過去一段時間政府部門的審計公告和處罰公報來看， 被審計單位越來越熟悉審計監(jiān)督的技術(shù)方法， 隱瞞和欺騙的手段也越來越復(fù)雜和專業(yè)化， 出現(xiàn)了跨部門、跨行業(yè)甚至是跨國境的欺詐鏈條。 并且， 財務(wù)共享、云數(shù)據(jù)、數(shù)字貨幣、區(qū)塊鏈等新興技術(shù)出現(xiàn)， 傳統(tǒng)的審計技術(shù)無法應(yīng)對這些新形勢的轉(zhuǎn)變。 因此， 積極探索新的審計技術(shù)比如區(qū)塊鏈審計， 搭建全方位的數(shù)據(jù)共享平臺和行為監(jiān)控平臺， 完成組織系統(tǒng)的端口對接和工作制度的網(wǎng)絡(luò)銜接， 構(gòu)筑起縱橫交錯、動態(tài)發(fā)展的網(wǎng)絡(luò)化協(xié)同治理機制， 形成多元主體聯(lián)動體系， 從而積極應(yīng)對技術(shù)環(huán)境和發(fā)展環(huán)境變化帶來的沖擊。

五、審計監(jiān)督的自我提升與職業(yè)化建設(shè)

史冬梅[11] 指出， 目前審計工作中比較突出的問題有： 審計計劃管理模式不能滿足審計全覆蓋的要求， 審計機關(guān)缺少與審計任務(wù)相匹配的資源， 審計機關(guān)缺乏把握重點與消除盲區(qū)的能力。 這些問題阻礙了審計監(jiān)督效能的提升， 是對審計職業(yè)發(fā)展和創(chuàng)新的重大挑戰(zhàn)。 探索和優(yōu)化審計管理體制、擴展審計手段、提升審計技術(shù)、推進審計職業(yè)化建設(shè)進程， 是全面提升審計監(jiān)督效果和服務(wù)質(zhì)量的重要路徑。

（一）探索適應(yīng)審計“監(jiān)督合力”要求的審計管理體制

給予審計機構(gòu)行使職責(zé)所需的權(quán)威支持和資源配給， 依法保障審計機構(gòu)和審計人員行使審計監(jiān)督權(quán)時的獨立性， 以完善的審計管理制度和監(jiān)督執(zhí)行機制， 來激發(fā)審計的監(jiān)督優(yōu)勢， 使得審計真正成為推動政治經(jīng)濟改革、釋放制度優(yōu)勢、改善國家治理的中堅力量。 首先， 按照審計機構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)體制、審計人員的管理體制、審計業(yè)務(wù)的組織體制、審計報告的關(guān)系體制和審計信息的傳遞體制五個方面， 構(gòu)建涵蓋審計機構(gòu)的垂直領(lǐng)導(dǎo)和審計業(yè)務(wù)的、橫向整合的、立體交叉與動態(tài)發(fā)展的審計管理體制。 其次， 調(diào)整和分配審計機構(gòu)的垂直職能和人事管理職權(quán)， 建立符合“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)”要求的審計垂直管理機制， 探索與“全國審計一盤棋”要求相適應(yīng)的審計主體關(guān)系及其制度框架。

（二）探索適應(yīng)國家治理現(xiàn)代化要求的審計職業(yè)化建設(shè)

國家治理、社會進步和經(jīng)濟發(fā)展對審計手段、審計技術(shù)提出了更高的要求[12] ， 審計機制的創(chuàng)新強化也鞭策審計盡快自我提升。 審計人員應(yīng)具備與現(xiàn)實環(huán)境變化相適應(yīng)的知識背景， 接受系統(tǒng)化的新興審計技術(shù)知識學(xué)習(xí)和培訓(xùn)， 增強數(shù)據(jù)手段的應(yīng)用能力， 儲備足夠的執(zhí)業(yè)技能， 才能夠積極應(yīng)對新趨勢的挑戰(zhàn)。 但是， 目前大多數(shù)審計人員的知識儲備不足， 大多數(shù)審計機構(gòu)也難以擴展審計手段和創(chuàng)新審計技術(shù)[13] 。

“工欲善其事必先利其器”， 要真正發(fā)揮審計監(jiān)督的各種功能， 就必須大力開展審計職業(yè)化建設(shè)， 推動審計執(zhí)業(yè)變革。 第一， 調(diào)查并統(tǒng)計審計機構(gòu)和人員職業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀和不足， 重點關(guān)注審計職業(yè)發(fā)展面臨的知識結(jié)構(gòu)老化、技術(shù)手段落后、激勵機制不足、執(zhí)法欠缺獨立性等問題。 第二， 分別從審計職業(yè)的知識技能和職業(yè)發(fā)展的制度體系兩個層次， 理清審計職業(yè)化建設(shè)的內(nèi)涵， 調(diào)整并修訂審計專業(yè)人員的執(zhí)業(yè)能力要求， 改革專業(yè)教育、職業(yè)教育和資格考試的制度和內(nèi)容， 將一些重要的技術(shù)和手段納入對審計人員的專業(yè)能力考核中， 全面提高審計人員的專業(yè)素養(yǎng)和綜合應(yīng)對能力; 第三， 完善審計職業(yè)的規(guī)劃和發(fā)展， 提供清晰、明確的審計職業(yè)化指引， 將審計人員的選任、培訓(xùn)、考核、晉升和他們的知識更新、技能提升結(jié)合起來， 既保證了執(zhí)業(yè)審計人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)和工作質(zhì)量， 也保證了審計職業(yè)能得到可持續(xù)的良性增長。

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