黃玲 陳昌才

作者簡介：黃玲（1975-），女，漢族，四川自貢人。主要研究方向：收入準則。

摘要：在全球經(jīng)濟一體化發(fā)展趨勢下，為了使我國經(jīng)濟得到進一步提升，當前與國際財務(wù)報告準則趨同，財政部積極關(guān)注新收入準則修訂工作，在IFRS15文件頒布后，啟動新收入準則修訂工作。此次修訂是合并建造合同準則與舊收入準則，統(tǒng)一收入確認準則后，使建筑施工企業(yè)重新調(diào)整會計方面的工作，對企業(yè)在財務(wù)方面的工作形成巨大的影響。本文將分析《會計準則第14號文件-收入》文件對建筑企業(yè)在收入確認方面形成的影響，使用案例分析建造合同會計處理工作，根據(jù)建筑施工企業(yè)在發(fā)展過程中與新收入準則方面可能出現(xiàn)的問題進行深入探究。從企業(yè)實際工作需求層面考慮，給出針對性解決方案，讓財務(wù)工作朝良性方向發(fā)展。

關(guān)鍵詞：建筑企業(yè);新準則會計準則;收入確認

在全球經(jīng)濟一體化發(fā)展過程中，使跨國貿(mào)易逐漸增多，此時收入也成為企業(yè)經(jīng)營業(yè)績衡量的主要指標，需要在當下考慮到收入計量與收入確認會受到企業(yè)所在行業(yè)經(jīng)濟發(fā)展水平、國家法律政策與企業(yè)內(nèi)財務(wù)人員專業(yè)勝任力等因素的干預(yù)，當下市企業(yè)在收入計量與確認方面可能出現(xiàn)計量值不統(tǒng)一的情況。為了提高全球貿(mào)易的便捷性，當下需要規(guī)范企業(yè)列報信息的規(guī)范性、收入信息的可比性，按照國家會計準則收入文件要求，完善會計方面的工作內(nèi)容，讓工作在準則下順利進行。

一、新收入準則對建筑施工企業(yè)收入確認形成的影響

建造合同是建筑施工企業(yè)在工作中完成收入確認與履約的主要依據(jù)，建造合同與勞務(wù)合同和銷售合同比較，具備不可撤銷與建設(shè)周期長的特征。工程項目作業(yè)體量龐大，且合同的標的金額巨大，這些因素均導(dǎo)致建筑業(yè)在會計處理方面需要面對不少的難題，針對復(fù)雜的工作內(nèi)容必須要清楚工作原則，建造業(yè)在確認收入時，應(yīng)該從新收入原則下明確以下幾點變化：

（一）收入確認時點

建造合同準則對建造合同作出要求，必須在一段時間內(nèi)按照完工進度完成收入確認的工作，在建造合同準則要求下可以發(fā)現(xiàn)收入確認并不存在于某一時間點完成工作的情況。目前，在計算完工進度時，可以采用的方法為實際測量工作進度、分析已完成工作量占總工作量的比重、分析累計成本占據(jù)預(yù)計總成本的比值。在新收入準則出臺后需要分析新收入準則內(nèi)容，同時收入準則與舊收入準則在建造合同方面要求存在的差異。新收入準則整合建造合同準則與舊收入準則，并且統(tǒng)一準則確認內(nèi)容，而確認的主要標準會向控制權(quán)方向轉(zhuǎn)移。在標準變化后，會使建造合同可能存在無法于一段時間確認收入的情況，根據(jù)準則要求在滿足條件后，可能在同一點進行確認收入的工作。新收入準則對工作提出要求，客戶在企業(yè)履約中可以控制在建商品，在企業(yè)履約的過程中，客戶可以在此階段消耗企業(yè)履約帶來的資金。在履約過程中企業(yè)產(chǎn)出的商品擁有不可替代的用途，在此階段企業(yè)需要與合同期間累計已完成履約部分，根據(jù)工作完成量收取款項，該工作在一段時間內(nèi)按照進度進行收入確認工作，同時還提出產(chǎn)出法與投入法，在相應(yīng)方法下可以確定合同履約進度計算。在計算履約進度時，使用投入法需要剔除與合同無關(guān)的成本，比如重大返工成本、非正常損耗的建筑材料、因自然災(zāi)害導(dǎo)致工程成本增加情況。根據(jù)新準則要求在計算履約進度時，使用投入法偏重于實際施工進度，在投入法應(yīng)用中如果企業(yè)的履約進度與成本使用量無法呈正相關(guān)關(guān)系，企業(yè)在合同開始日可以選擇成本法，在滿足一定條件的情況下調(diào)整履約進度，在履約成本中會根據(jù)實際情況剔除商品成本，同時在成本金額確認期間，還會根據(jù)實際情況完成收入確認的工作。

比如甲公司簽訂一項合同金額為800萬元的建造合同，圍繞施工內(nèi)容進行分析，需要為客戶構(gòu)建一座住宅樓，住宅樓的建造預(yù)計成本在650萬。在預(yù)計成本中包含60萬元的電梯成本費，工程在2019年1月動工，預(yù)計于次年6月竣工。在2019年末，甲公司便將住宅樓用電梯運至現(xiàn)場，客戶在甲公司將電梯運達現(xiàn)場后并驗收電梯便取得對電梯的控制權(quán)。但是根據(jù)甲公司的工作進程，發(fā)現(xiàn)電梯需要到2020年的4月才能安裝。電梯實際成本超出預(yù)估值20萬元，在2019年底累計發(fā)生成本為490萬元，其中包含電梯成本費60萬元，在本次案例中，由于客戶已經(jīng)驗收電梯，所以電梯的控制權(quán)不在甲公司，在此種情況下計算履約進度，必須根據(jù)實際情況剔除電梯成本，還應(yīng)該在確認轉(zhuǎn)讓電梯時，進行收入確認工作。2019年履約進度計算過程[（490-60）÷（650-60）≈72.88%]。

（二）列表信息披露

在新準則下，對于建造合同列表與披露方面的內(nèi)容作出調(diào)整，要求披露合同成本確認方法，合同虧損與虧損原因的信息。企業(yè)在新準則下應(yīng)該對自身運行情況進行分析與判斷，還需要清楚客戶付款與合同履約義務(wù)履行間的關(guān)系，確定合同負債、合同資產(chǎn)與合同資產(chǎn)減值方面的需求。還應(yīng)該在資產(chǎn)負債表中明確給出相應(yīng)信息，在附注中披露關(guān)鍵信息，完成披露工作。（1）披露合同信息包含應(yīng)收賬款、當期收入信息、合同負債、賬面價值、合同資產(chǎn)等內(nèi)容;（2）收入確認計量，采用會計估計重大會計政策與信息變更;（3）處理重大融資成分，嚴格按照標準要求完成相應(yīng)工作的處理;（4）會關(guān)注合同中關(guān)于成本方面的信息，披露資產(chǎn)內(nèi)容。

比如在2020年甲公司年報附注中披露與客戶在合同建造訂立時的信息，其中包含累計履行履約義務(wù)金額、合同交易價格。2020年收入金額確認是在成本法下進行，在2021年1月的報表中會附帶重大融資成本、合同資產(chǎn)、應(yīng)收賬款、合同負債、賬面價值、當期收入、信息收入、確認計量等。會計估計、會計政策與變更信息在披露相應(yīng)內(nèi)容同時，還會將合同變更信息披露出來，其中包含履約確認合同收入與履約進度，披露相應(yīng)內(nèi)容，滿足外部使用者對信息的使用要求。披露完整的信息，也便于行業(yè)開展監(jiān)管工作的開展。

（三）合同成本資本化

合同投標成本合同履約成本是合同成本包含的主要內(nèi)容，分析合同履約成本，對新舊準則進行細致全面的解讀。通過新舊準則對比發(fā)現(xiàn)，二者均對可確認為費用的履約成本進行細致的描述與指引，但是兩者的區(qū)別在于細節(jié)內(nèi)容并不重合，在先準則下需要重新思考，可確認費用履約成本的方式。經(jīng)過比對發(fā)現(xiàn)新收入準則對合同投標成本作出較高的要求，使成本資本化的難度直線上升。成本資本化需要在取得合同發(fā)生增量成本預(yù)期可回收時才能進行。類似于銷售傭金等增量成本，是指企業(yè)不取得合同不會出現(xiàn)的成本。