王琛

【摘要】政府會計準(zhǔn)則制度的實施已逾兩年，過程中出現(xiàn)諸多困難和問題。文章闡述了政府會計準(zhǔn)則制度實施以來出現(xiàn)的改革信息披露質(zhì)量有待實踐檢驗、財務(wù)管理復(fù)雜性有了大幅度的提升、法律規(guī)章上的銜接不暢、成本核算上的技術(shù)留白、系統(tǒng)建設(shè)上的延遲更迭等有代表性的共性問題。指出財務(wù)管理從業(yè)人員的主觀能動性不足、制度細(xì)則和技術(shù)載體建設(shè)相對滯后等形成原因，并有的放矢地提出強化制度知識宣講，構(gòu)建科學(xué)執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，推進政策法規(guī)修訂、完善準(zhǔn)則制度體系，強化成本核算意識、降低政府運行成本，加快信息系統(tǒng)迭代、實現(xiàn)信息數(shù)據(jù)賦能等有效改進策略，為行政事業(yè)單位政府會計準(zhǔn)則制度后續(xù)實施提供了有力的措施保障。

【關(guān)鍵詞】行政事業(yè)單位；政府會計準(zhǔn)則制度；問題研究；應(yīng)對策略

【中圖分類號】F810.6

一、行政事業(yè)單位政府會計準(zhǔn)則制度實施面臨的問題

政府會計準(zhǔn)則制度是指在促進政府會計工作高質(zhì)量發(fā)展，推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化而對政府會計進行的深化改革，站位高、立足遠(yuǎn)。因其信息量巨大、知識點繁多、系統(tǒng)性超強等特點與以往會計體系有較大差異，在政府大規(guī)模機構(gòu)改革和歲末年初的時間節(jié)點推進，注定其在貫徹執(zhí)行中存在一些難點問題。

（一）改革的信息披露質(zhì)量有待實踐檢驗

政府會計準(zhǔn)則制度的實施不同于以往循序漸進式的會計制度改革，它沒有設(shè)置試行行業(yè)和試行時間，也沒有制度執(zhí)行預(yù)演和成熟成功的案例可供借鑒，在執(zhí)行范圍和實施時間上都給出了明確的路線圖和時間表，時間緊、任務(wù)重、要求高，留給行政事業(yè)單位財務(wù)從業(yè)人員的時間并不充足。政府會計準(zhǔn)則制度改革是一項系統(tǒng)龐雜的工程，其資產(chǎn)負(fù)債、成本費用賬務(wù)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)與以往收付實現(xiàn)制賬務(wù)核算有顯著不同，鑒于政府資金管控的特殊性和固定資產(chǎn)折舊計提的最新要求，資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表和收入費用表的編制任務(wù)更加繁重，如果沒有配套的賬務(wù)處理實施細(xì)則很難保證數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性，在政府會計準(zhǔn)則制度實施的初期，改革的效果尤其是報表信息披露的質(zhì)量尚有待實踐的進一步檢驗。

（二）財務(wù)管理的復(fù)雜性有了大幅度的提升

政府會計準(zhǔn)則制度無論是在體系建設(shè)、知識儲備還是在職業(yè)判斷、能力要求上都顯著高于以往，其“雙基礎(chǔ)”“雙核算”“雙報告”制度結(jié)束了行政事業(yè)單位重制度輕準(zhǔn)則、重收付實現(xiàn)輕權(quán)責(zé)發(fā)生、重預(yù)算管理輕財務(wù)管理的歷史，讓行政事業(yè)單位財務(wù)管理真正開始向管理會計轉(zhuǎn)型。管理會計的能力要求顯然要比傳統(tǒng)財務(wù)管理能力要求高得多，它要求財務(wù)從業(yè)人員在做好傳統(tǒng)會計核算和資金管理的基礎(chǔ)上，能通過各項財務(wù)指標(biāo)的變動情況和資金運行規(guī)律分析預(yù)測業(yè)務(wù)發(fā)展走向和財務(wù)發(fā)展趨勢，能對單位管理層經(jīng)營決策提供有效的數(shù)據(jù)支撐，這就使得行政事業(yè)單位財務(wù)管理的復(fù)雜性有了大幅度的提升。

（三）法律規(guī)章存在一定程度上的銜接不暢

完善的法律架構(gòu)和清晰的操作規(guī)章是政府會計準(zhǔn)則制度有效實施的重要保障。然而，當(dāng)前部分會計法律規(guī)章與政府會計準(zhǔn)則制度尚存在一定程度上的銜接不暢，主要表現(xiàn)在會計核算規(guī)定不統(tǒng)一和政府會計準(zhǔn)則制度體系不完善。首先，2017年修訂的《會計法》對公司、企業(yè)會計核算進行了明確規(guī)定，但并沒有涉及行政事業(yè)單位會計核算方面的規(guī)定，尚需要下位法的政府會計準(zhǔn)則制度對上位法的《會計法》進行必要補充；其次，2014年修訂的《預(yù)算法》對決算草案提請本級人民代表大會審查和批準(zhǔn)進行了明確規(guī)定，但對政府財務(wù)報告是否提請本級人民代表大會審查和批準(zhǔn)尚未做法律層面上的規(guī)定，在“雙報告”體系下，政府財務(wù)報告與政府決算報告的法律地位不對等；最后，部分規(guī)章制度涵蓋范圍不全，政府會計準(zhǔn)則制度旨在全面反映政府資產(chǎn)“家底”，并明確將自然資源資產(chǎn)納入非流動資產(chǎn)管理，但截至目前，尚未有制定自然資源資產(chǎn)有關(guān)的具體準(zhǔn)則和細(xì)化的操作規(guī)程。

（四）成本核算存在一定程度上的技術(shù)留白

行政事業(yè)單位權(quán)責(zé)發(fā)生制的實施要求各行政事業(yè)單位必須做好成本核算工作，以與收入核算相匹配，全面反映行政事業(yè)單位的成本運行狀況，并依托成本核算數(shù)據(jù)為績效評價提供完整的依據(jù)支撐，然而由于各行政事業(yè)單位涉及的業(yè)務(wù)性質(zhì)各異，對其成本核算的需求、對象、范圍和方法大相徑庭，因此行業(yè)成本核算規(guī)范的出臺勢在必行。從目前實務(wù)工作看，行政事業(yè)單位成本核算還存在技術(shù)留白，雖然2021年1月1日起開始實施了《事業(yè)單位成本核算基本指引》，但這也僅僅是宏觀、概況、原則性的規(guī)定，并沒有分行業(yè)的細(xì)化落地要求，實際工作中，行政事業(yè)單位實施的積極性不高，很多單位沒有真正借此開展成本核算工作。2021年初，國家衛(wèi)生健康委員會、國家中醫(yī)藥管理局印發(fā)《公立醫(yī)院成本核算規(guī)范》，探索出一條行業(yè)成本核算規(guī)范的路徑，但對大多數(shù)行業(yè)來說，成本核算方面的具體規(guī)范和統(tǒng)一仍處于技術(shù)留白階段。

（五）系統(tǒng)建設(shè)存在一定程度上的延遲更迭

行政事業(yè)單位原有的財務(wù)管理活動要求較為簡單，信息化管理軟件一般也僅是圍繞財政資金預(yù)算開發(fā)及運行。政府會計改革后，對行政事業(yè)單位的財務(wù)管理能力提出了更高的要求，尤其是預(yù)算會計和財務(wù)會計的“平行記賬”，以及固定資產(chǎn)全周期管理等，都對行政事業(yè)單位信息化系統(tǒng)建設(shè)提出了更高要求。這就迫使行政事業(yè)單位亟待從信息化建設(shè)出發(fā)，構(gòu)建一套貼合行業(yè)監(jiān)管需求、適應(yīng)單位業(yè)務(wù)需要的信息化系統(tǒng)，通過周密的業(yè)務(wù)邏輯定義，實現(xiàn)核算憑證“財務(wù)會計”分錄錄入時自動觸發(fā)生成“預(yù)算會計”分錄，盡量減少財務(wù)從業(yè)人員的職業(yè)判斷，提升“平行記賬”的核算質(zhì)量。

二、政府會計準(zhǔn)則制度實施面臨問題的原因分析

（一）政府會計實施的環(huán)境發(fā)生了重要變化

隨著政府體制改革的不斷深化，摸清政府資產(chǎn)負(fù)債“家底”，夯實現(xiàn)代財政預(yù)算制度根基，建立政府綜合財務(wù)報告制度成為時代發(fā)展的必然要求。政府會計準(zhǔn)則制度的改革就是在順應(yīng)時代發(fā)展的背景下實施的，它不僅細(xì)化了政府會計賬務(wù)處理的模式，更是重構(gòu)了政府會計準(zhǔn)則體系，成為提升國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要保障。這種國家頂層設(shè)計的制度革新勢必帶來觀念的更新并驅(qū)動具體業(yè)務(wù)操作模式發(fā)生變化，在這種復(fù)雜的環(huán)境背景和較高能力要求的雙重驅(qū)動下，制度執(zhí)行中的實施難點不斷顯現(xiàn)。

（二）制度細(xì)則和技術(shù)載體建設(shè)相對滯后

政府會計準(zhǔn)則制度的出臺，為深化政府會計改革注入了持續(xù)動力，但是在具體的政策落地實施過程中，普遍存在操作細(xì)則建設(shè)滯后的問題，尤其是涉及業(yè)務(wù)性質(zhì)不同的各類行政事業(yè)單位，對部分具有行業(yè)特殊性的會計事項未做明確規(guī)定，實施過程中不可避免地存在盲從或者理解偏差，給政府會計準(zhǔn)則制度的實施帶來諸多不便。同時，在行政事業(yè)單位財務(wù)管理信息化載體建設(shè)上，難以從政府會計改革的宏觀背景下統(tǒng)籌考慮業(yè)務(wù)發(fā)展需要去建設(shè)集成性信息系統(tǒng)，打破當(dāng)前信息孤島現(xiàn)狀，構(gòu)建功能關(guān)聯(lián)互動、信息共享的財務(wù)信息化系統(tǒng)。

三、提升政府會計準(zhǔn)則制度實施效用的應(yīng)對策略

（一）強化制度知識宣講，構(gòu)建科學(xué)執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)

持續(xù)擴大政府會計準(zhǔn)則制度在行政事業(yè)單位的宣傳貫徹力度，營造權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會計準(zhǔn)則制度實施的學(xué)習(xí)氛圍，強化行政事業(yè)單位財務(wù)從業(yè)人員對宏觀政策的整體駕馭能力，轉(zhuǎn)變財務(wù)管理理念，適時引導(dǎo)向管理會計轉(zhuǎn)型。從行政事業(yè)單位財務(wù)工作的實際出發(fā)，構(gòu)建科學(xué)有效的、可操作的準(zhǔn)則制度執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，明確政府會計準(zhǔn)則制度的執(zhí)行目標(biāo)，夯實會計核算的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，提升會計核算的信息質(zhì)量，同時健全政府會計報告監(jiān)督制約體系，充分發(fā)揮其會計監(jiān)督職能，逐步實現(xiàn)行政事業(yè)單位財務(wù)管理規(guī)范化，形成政府會計準(zhǔn)則制度實施的長效機制。

（二）推進政策法規(guī)修訂，完善準(zhǔn)則制度體系

持續(xù)推進《會計法》的修訂，在廣泛征求專家學(xué)者和實務(wù)工作人員意見的基礎(chǔ)上，充分收集實務(wù)工作中出現(xiàn)的政府會計準(zhǔn)則實施疑點和難點，尤其是對會計核算不統(tǒng)一的問題，延展《會計法》作為上位法的涵蓋范圍，明確行政事業(yè)單位會計核算方面的相關(guān)規(guī)定，綜合評估政府財務(wù)報告提請本級人民代表大會審查和批準(zhǔn)的必要性，全面提升政府會計準(zhǔn)則制度相關(guān)實施要求的權(quán)威性和法律效力。同時，對政府會計準(zhǔn)則制度的實施范圍進行完善，按照《關(guān)于加強國家統(tǒng)一的會計制度貫徹實施工作的指導(dǎo)意見》等要求，在細(xì)化行業(yè)特殊會計業(yè)務(wù)規(guī)定的基礎(chǔ)上，逐步將軍隊、社會團體、工會組織等會計主體和自然資源資產(chǎn)確認(rèn)、計量和披露等具體準(zhǔn)則全部納入實施范圍，實現(xiàn)政府會計準(zhǔn)則制度體系的逐步完善和會計信息的高度統(tǒng)一。

（三）強化成本核算意識，降低政府運行成本

全面反映行政事業(yè)單位的成本運行狀況是構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會計核算的基本要求，也是嚴(yán)格落實黨中央、國務(wù)院過“緊日子”和全面實施績效管理規(guī)定的要求。對當(dāng)前行政事業(yè)單位成本核算存在的技術(shù)留白，行業(yè)主管單位聯(lián)合財政部門研究出臺行業(yè)成本核算規(guī)范，加強成本核算的技術(shù)操作指導(dǎo)。各級各類行政事業(yè)單位要積極推進政府會計核算的實施，準(zhǔn)確核算政府成本費用，降低政府運行成本，并在成本費用數(shù)據(jù)歸集的基礎(chǔ)上全面分析成本構(gòu)成要素，借此實現(xiàn)對政府整體、部門、單位和項目等資源耗用情況的合理評判，依托全面績效管理科學(xué)評價政府受托責(zé)任履行情況，構(gòu)建系統(tǒng)的成本分析指標(biāo)體系，全面分析政府財務(wù)成本運行狀況。

（四）加快信息系統(tǒng)迭代，實現(xiàn)信息數(shù)據(jù)賦能

在政府會計準(zhǔn)則制度實施背景下，信息化、智能化程度不高已成為阻礙行政事業(yè)單位財務(wù)管理能力提升的因素，為全面提升行政事業(yè)單位財務(wù)管理質(zhì)量，各政府會計主體應(yīng)因地制宜加快信息系統(tǒng)的定制化迭代升級，打破原有各信息系統(tǒng)間條塊分割的壁壘，按需擴增資產(chǎn)管理、供應(yīng)鏈管理、合同管理等信息系統(tǒng)模塊，及時打通各信息系統(tǒng)間的串聯(lián)接口，確保財務(wù)數(shù)據(jù)信息流和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)信息流不脫節(jié)，充分賦能信息數(shù)據(jù)，實現(xiàn)數(shù)據(jù)同源，全面提升各級各類行政事業(yè)單位的會計核算規(guī)范化水平和財務(wù)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化能力。

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