王樹鋒 丁洋
【摘 要】 領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)是各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)定位工作短板和總結(jié)經(jīng)驗(yàn)以不斷促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量提升和完善審計(jì)管理機(jī)制的重要保障。從促進(jìn)國(guó)家建立環(huán)境責(zé)任審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)角度出發(fā),結(jié)合相關(guān)政策規(guī)定,采用歸納法、邏輯推理法、層次分析法和模糊綜合評(píng)價(jià)法等,分析確立了自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的目標(biāo),依此構(gòu)建了反映自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)質(zhì)量的指標(biāo)體系,并據(jù)以展開審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)。結(jié)果表明,審計(jì)實(shí)施指標(biāo)權(quán)重值達(dá)到36.10%,是影響審計(jì)質(zhì)量的核心指標(biāo);目前我國(guó)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)質(zhì)量得分3.22,位居評(píng)語集中等略上位置,表明其存在較大提升空間。
【關(guān)鍵詞】 自然資源資產(chǎn); 離任審計(jì); 質(zhì)量評(píng)價(jià); 后續(xù)審計(jì)
【中圖分類號(hào)】 F239.47? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937(2022)05-0042-06
近年來,中國(guó)率先履行大國(guó)生態(tài)環(huán)境建設(shè)責(zé)任,創(chuàng)造性地提出生態(tài)、經(jīng)濟(jì)等五位一體協(xié)調(diào)發(fā)展的總體布局,并相繼頒布一系列重要法規(guī)政策,將審計(jì)納入國(guó)家自然資源資產(chǎn)與生態(tài)環(huán)境(以下統(tǒng)稱“自然資產(chǎn)”)治理范疇[1]。2017年“兩辦”出臺(tái)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》(以下簡(jiǎn)稱“兩辦規(guī)定”),為審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)各級(jí)黨政主要領(lǐng)導(dǎo)任職期間所在地區(qū)或主管業(yè)務(wù)領(lǐng)域?qū)嵤┳匀毁Y源資產(chǎn)離任審計(jì)提供了法理依據(jù)。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)(以下簡(jiǎn)稱“自然資產(chǎn)審計(jì)”)起步較晚,學(xué)界圍繞其審什么、怎樣審等問題進(jìn)行探討,并在自然資產(chǎn)審計(jì)人才要求、審計(jì)重點(diǎn)、方法、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與審計(jì)評(píng)估或評(píng)價(jià)指標(biāo)以及審計(jì)聯(lián)席會(huì)議成員機(jī)關(guān)之間協(xié)作領(lǐng)導(dǎo)機(jī)制等方面的研究取得了顯著成果[2]。但是,針對(duì)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的專門研究還很鮮見。這不利于定位自然資產(chǎn)審計(jì)差距、尋找審計(jì)發(fā)展空間和總結(jié)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)。因此,本命題研究具有重要意義。
一、自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)目標(biāo)
(一)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的意義
自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)不同于自然資產(chǎn)審計(jì)評(píng)價(jià)。自然資產(chǎn)審計(jì)評(píng)價(jià)是指審計(jì)主體對(duì)離任領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間在所在地區(qū)或主管業(yè)務(wù)領(lǐng)域?qū)嵤┳匀毁Y產(chǎn)開發(fā)、利用、治理和管理等質(zhì)量狀況進(jìn)行的客觀評(píng)價(jià),旨在評(píng)估測(cè)度被審計(jì)離任領(lǐng)導(dǎo)干部履行自然資產(chǎn)責(zé)任的情況,其實(shí)質(zhì)是解決自然資產(chǎn)審計(jì)的關(guān)鍵技術(shù)性問題。而自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià),則是黨政機(jī)關(guān)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)聯(lián)席會(huì)議或小組等審計(jì)授權(quán)主體,對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)及組織執(zhí)行自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量好壞、高低、優(yōu)劣等狀況,采用專門的技術(shù)方法開展的綜合性評(píng)價(jià),旨在評(píng)價(jià)政府審計(jì)機(jī)關(guān)自然資產(chǎn)審計(jì)工作開展的“怎么樣”問題,屬于一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)管理工作,實(shí)質(zhì)是對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)貫徹落實(shí)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》狀況進(jìn)行的考核評(píng)判。可見,兩者的實(shí)施主體、客體、內(nèi)容和目的都不相同。開展自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià),是黨政機(jī)關(guān)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)考核各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)開展自然資產(chǎn)審計(jì)立項(xiàng)和工作質(zhì)量的必要手段,也是審計(jì)機(jī)關(guān)考評(píng)自然資產(chǎn)審計(jì)人員工作成效和業(yè)績(jī)的重要工具。
(二)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的目標(biāo)
毋庸置疑,自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的總目標(biāo)即自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量狀況。關(guān)于自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的具體目標(biāo),應(yīng)借鑒國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)審計(jì)質(zhì)量的認(rèn)識(shí)和研究成果。國(guó)外學(xué)者認(rèn)為,審計(jì)質(zhì)量應(yīng)是審計(jì)師發(fā)現(xiàn)并報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的聯(lián)合概率,應(yīng)從審計(jì)過程和結(jié)果兩方面衡量[3]。國(guó)內(nèi)學(xué)者認(rèn)為,審計(jì)過程代表“生產(chǎn)質(zhì)量”,審計(jì)報(bào)告代表“產(chǎn)品質(zhì)量”[4];但同時(shí)要考慮我國(guó)政府審計(jì)的“行政性”特征,突出體現(xiàn)為對(duì)所發(fā)現(xiàn)問題要給予行政處罰并督促整改,以配合國(guó)家治理。為此,政府審計(jì)質(zhì)量不僅體現(xiàn)在審計(jì)過程和報(bào)告上,還應(yīng)表現(xiàn)在審計(jì)意見落實(shí)和審計(jì)問題整改層面[5-6]。當(dāng)然,也有將審計(jì)時(shí)間、取證技術(shù)和非財(cái)務(wù)信息收集運(yùn)用等,作為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)目標(biāo)。但因其局限性太大,很難取得學(xué)術(shù)支持[7]。
受前人研究成果啟發(fā),并緊密結(jié)合審計(jì)質(zhì)量管理經(jīng)驗(yàn)與環(huán)境因素重要影響,圍繞兩辦規(guī)定,確立自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量為總體評(píng)價(jià)目標(biāo);繼而,從審計(jì)內(nèi)外部諸多質(zhì)量干擾要素中,選取最具直接性、顯著性影響的自然資產(chǎn)審計(jì)法律政策等內(nèi)外部環(huán)境,自然資產(chǎn)審計(jì)計(jì)劃資源配置,審計(jì)過程實(shí)施,授權(quán)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)自然資產(chǎn)離任審計(jì)結(jié)果運(yùn)用,審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改跟蹤督查5個(gè)維度,作為自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的主要目標(biāo)。其中,每個(gè)審計(jì)重要目標(biāo)實(shí)現(xiàn),都取決于一些具體影響要素的活躍程度與運(yùn)行情況。所以,開展自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)過程中,還應(yīng)深入考慮各項(xiàng)具體指標(biāo)對(duì)其主導(dǎo)指標(biāo)的逆向性作用。這也是自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建的客觀依據(jù)。
二、自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建
依照自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的總體目標(biāo)和五維度主導(dǎo)目標(biāo),應(yīng)確定自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量為總體評(píng)價(jià)指標(biāo),選取在審計(jì)質(zhì)量中最顯性、最活躍、最直接的影響因素,設(shè)立環(huán)境支持、計(jì)劃資源、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告和后續(xù)審計(jì)5個(gè)二級(jí)指標(biāo);各二級(jí)指標(biāo)下,還寓含著若干個(gè)子群體指標(biāo)。
(一)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)
1.環(huán)境支持指標(biāo)
審計(jì)環(huán)境包括影響自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)外部要素之和。內(nèi)部要素包括審計(jì)機(jī)關(guān)建立的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)辦法、有關(guān)自然資產(chǎn)審計(jì)工作計(jì)劃、團(tuán)隊(duì)力量、審計(jì)時(shí)間與周期、審計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)等,可通過自然資產(chǎn)審計(jì)體制、信息系統(tǒng)建設(shè)等主要指標(biāo)反映;外部環(huán)境主要指影響審計(jì)工作開展的相關(guān)自然資產(chǎn)管理、治理、保護(hù)修復(fù)等的法規(guī)政策、離任領(lǐng)導(dǎo)干部及其任職單位的配合程度等,相應(yīng)地設(shè)置自然資產(chǎn)法規(guī)制度、被審方配合度、橫向協(xié)作機(jī)制等指標(biāo)。
2.計(jì)劃資源指標(biāo)
自然資產(chǎn)審計(jì)計(jì)劃資源主要包括自然資產(chǎn)審計(jì)立項(xiàng)密度、擁有自然資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境專業(yè)知識(shí)和豐富的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的人力資源配置、充足的專項(xiàng)審計(jì)經(jīng)費(fèi)和時(shí)間匹配等。計(jì)劃資源配置是自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的基本前提和重要保證。實(shí)踐中,審計(jì)機(jī)關(guān)要組織雄厚的自然資產(chǎn)審計(jì)力量,審計(jì)隊(duì)伍強(qiáng)大,專業(yè)結(jié)構(gòu)合理,政治素養(yǎng)過硬,能夠攻堅(jiān)克難打硬仗;同時(shí),計(jì)劃和方案安排的審計(jì)時(shí)間要全面滿足各項(xiàng)審計(jì)程序履行需要;最后,需匹配充裕經(jīng)費(fèi),以支持審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)勘察、外聘專家等??梢?,自然資產(chǎn)審計(jì)立項(xiàng)密度、專業(yè)審計(jì)人員力量、專項(xiàng)審計(jì)時(shí)間和經(jīng)費(fèi),是支撐自然資產(chǎn)審計(jì)計(jì)劃實(shí)施質(zhì)量的重要指標(biāo)。
3.審計(jì)實(shí)施指標(biāo)
實(shí)施階段是審計(jì)程序的核心,也是自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的最關(guān)鍵環(huán)節(jié)。審計(jì)人員充分發(fā)揮職業(yè)判斷能力,鎖定重點(diǎn)檢查目標(biāo)并實(shí)施恰當(dāng)審計(jì)程序,采用專業(yè)技術(shù)方法全面取證并通過審計(jì)工作底稿記錄、分析各種財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)資料以形成堅(jiān)不可摧的證據(jù)鏈,據(jù)以鑒證離任干部履行自然資產(chǎn)責(zé)任;并從時(shí)間、空間、質(zhì)量等維度,科學(xué)評(píng)估自然資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境同經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展?fàn)顩r,形成整改意見[8]。所以,鎖定關(guān)鍵目標(biāo)、運(yùn)用科學(xué)的方法、發(fā)揮職業(yè)判斷能力、形成證據(jù)鏈和審計(jì)工作底稿,成為審計(jì)實(shí)施質(zhì)量的重要評(píng)價(jià)指標(biāo)。
4.審計(jì)報(bào)告指標(biāo)
不論哪種形式的自然資產(chǎn)審計(jì),最終都需向授權(quán)或委托審計(jì)的相關(guān)機(jī)關(guān)提交一份規(guī)范的審計(jì)報(bào)告,列述查證事實(shí)并依照審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)發(fā)表責(zé)任鑒證意見,為授權(quán)審計(jì)的黨委組織部、紀(jì)檢委等機(jī)關(guān)認(rèn)定離任領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)責(zé)任提供可靠依據(jù)[9]。審計(jì)報(bào)告的審計(jì)程序是否合規(guī)、證據(jù)是否充分且形成緊密證據(jù)鏈功能等,將通過審計(jì)實(shí)施質(zhì)量指標(biāo)反映。就審計(jì)報(bào)告本身來說,其撰寫措辭與行文邏輯性、依據(jù)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)自然資產(chǎn)離任責(zé)任判定、開展自然資源資產(chǎn)與生態(tài)環(huán)境評(píng)估情況,決定著授權(quán)機(jī)關(guān)能否采用和采用多少審計(jì)報(bào)告。所以,審計(jì)報(bào)告行文邏輯、績(jī)效與責(zé)任鑒證、自然資產(chǎn)專項(xiàng)評(píng)估和授權(quán)機(jī)關(guān)采用,是反映審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的重要因素,因此,成為評(píng)價(jià)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的四個(gè)子指標(biāo)。
5.后續(xù)審計(jì)指標(biāo)
審計(jì)報(bào)告提交后,審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)跟蹤回訪離任干部自然資產(chǎn)審計(jì)結(jié)果運(yùn)用反饋狀況,以確保審計(jì)結(jié)果應(yīng)用盡用,積極總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn),促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)一步改善。所以,后續(xù)審計(jì)指標(biāo)是自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的保障性指標(biāo)。實(shí)踐中,后續(xù)審計(jì)是離任干部自然資產(chǎn)審計(jì)的必要程序,審計(jì)機(jī)關(guān)需對(duì)后續(xù)審計(jì)重點(diǎn)目標(biāo)與范圍,形成專門文件,記入審計(jì)檔案。所以,后續(xù)審計(jì)質(zhì)量取決于其整改落實(shí)到位、管理制度化和文件規(guī)范化三個(gè)指標(biāo)。
(二)自然資產(chǎn)離任審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系架構(gòu)
如前所述,自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)務(wù)須充分考慮影響審計(jì)質(zhì)量的環(huán)境和技術(shù)等多層面要素,并提取構(gòu)成自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的重要評(píng)價(jià)指標(biāo)。其中,自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量為評(píng)價(jià)總目標(biāo),位居“目標(biāo)層”;從貫穿全部審計(jì)程序的環(huán)境、資源、技術(shù)、報(bào)告和保障工作要點(diǎn)出發(fā),將環(huán)境支持、計(jì)劃資源、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告和后續(xù)審計(jì)5項(xiàng)設(shè)為“準(zhǔn)則層”指標(biāo);為便于層層遞進(jìn)分析,還應(yīng)考慮直接影響準(zhǔn)則層指標(biāo)水平進(jìn)而影響到目標(biāo)層指標(biāo)的相關(guān)要素。結(jié)合前文分析,共歸納出20個(gè)重點(diǎn)子指標(biāo),設(shè)為“方案層”指標(biāo)。這樣,自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系即可架構(gòu)為3層指標(biāo)體系,如表1所示。
需說明,表中準(zhǔn)則層指標(biāo)均屬于直接影響或決定自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的重要指標(biāo)。其中,審計(jì)環(huán)境支持可看做是影響審計(jì)質(zhì)量的基礎(chǔ)要素指標(biāo),計(jì)劃資源、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告則是影響審計(jì)質(zhì)量的三大核心指標(biāo),后續(xù)審計(jì)是審計(jì)質(zhì)量的保障性指標(biāo)。其地位差異,表現(xiàn)在自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)中的作用不同。這也是開展自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的基本邏輯假設(shè)。
三、自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)
(一)樣本選取與數(shù)據(jù)來源
選取自然資產(chǎn)審計(jì)模范的浙江、福建、江蘇三省和黑龍江省哈爾濱、齊齊哈爾、大慶市審計(jì)廳(局),以及部分涉及審計(jì)學(xué)科和專業(yè)的高校進(jìn)行調(diào)查;調(diào)查對(duì)象包括審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)辦公室負(fù)責(zé)人和自然資源資產(chǎn)審計(jì)科室工作人員、高校審計(jì)專業(yè)教師和研究生導(dǎo)師;為確保調(diào)查結(jié)果客觀性,全部采用調(diào)查問卷方法,共發(fā)放210份調(diào)查問卷,請(qǐng)專家學(xué)者對(duì)問卷表中各層指標(biāo)重要性打分,并對(duì)方案層指標(biāo)進(jìn)行評(píng)級(jí)投票;最終,回收調(diào)查問卷187份,整理出有效問卷164份,超出回收率70%的預(yù)期值147份,能夠滿足分析設(shè)計(jì)需求。
(二)評(píng)價(jià)方法選擇
首先,層次分析法(AHP)將所有影響事物的因素按照影響方式和程度,排成多層次結(jié)構(gòu)模型,再將每個(gè)層次內(nèi)兩因素間重要性逐一進(jìn)行比較并賦值,依此計(jì)算各層次指標(biāo)權(quán)重[9],因此選用AHP確定指標(biāo)權(quán)重。其次,考慮自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量由多層復(fù)雜指標(biāo)構(gòu)成,且定性指標(biāo)與定量指標(biāo)并存,單純的定性方法難以準(zhǔn)確評(píng)價(jià)其水平,而模糊綜合評(píng)價(jià)法才可以對(duì)受到多因素影響的事物所隸屬等級(jí)做出科學(xué)評(píng)價(jià)[10]。因此,選用模糊綜合評(píng)價(jià)法,結(jié)合有效問卷對(duì)20個(gè)方案層指標(biāo)的評(píng)級(jí)投票數(shù)據(jù),對(duì)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量展開評(píng)價(jià)。
(三)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量指標(biāo)權(quán)重
首先,結(jié)合1—9標(biāo)度法,對(duì)各層內(nèi)指標(biāo)之間的重要程度進(jìn)行比較打分以構(gòu)建比較判斷矩陣;然后,利用SPSSAU軟件運(yùn)算即可得到指標(biāo)權(quán)重和一致性比例(CR),若CR<0.1,說明一致性檢驗(yàn)通過,就可以確定指標(biāo)權(quán)重。
1.建立比較判斷矩陣
首先,對(duì)收回的164份有效專家問卷結(jié)果進(jìn)行分類;繼而,按照問卷中各層指標(biāo)間的重要性比較打分的整理結(jié)果,得到準(zhǔn)則層五項(xiàng)指標(biāo)的判斷矩陣并將其設(shè)為A:
2.計(jì)算權(quán)重
將判斷矩陣A輸入SPSSAU,選擇和根法,即可得出E層指標(biāo)權(quán)重值,如表2所示。
判斷矩陣A的一致性指標(biāo)RI查表等于1.12,CR=CI/RI≈
0.007,小于0.1,所以矩陣A一致性良好,權(quán)重值可信。同時(shí),也可從權(quán)重值水平,看出審計(jì)實(shí)施在自然資產(chǎn)審計(jì)中所處的核心地位。
同理,可以計(jì)算出方案層(F)指標(biāo)權(quán)重。整理后,自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的準(zhǔn)則層和方案層指標(biāo)權(quán)重,如表3所示。
(四)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的重要指標(biāo)評(píng)價(jià)
通過表3可以看出,在五大準(zhǔn)則層指標(biāo)中,作為反映審計(jì)過程多要素綜合性的審計(jì)實(shí)施指標(biāo),權(quán)重比高達(dá)36.10%,位居所有準(zhǔn)則層指標(biāo)之首,體現(xiàn)其在評(píng)價(jià)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量中居于無可爭(zhēng)議的核心地位;其次是審計(jì)報(bào)告,其指標(biāo)權(quán)值為24.53%,雖比重次于審計(jì)實(shí)施,但因其綜合地反映自然資產(chǎn)審計(jì)過程、證據(jù)及結(jié)果,是審計(jì)質(zhì)量水平的最終體現(xiàn),所以,對(duì)自然資源資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量發(fā)揮著決定性作用,成為審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵性指標(biāo);后續(xù)審計(jì)權(quán)值達(dá)20.06%,說明其在自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量中的重要地位,成為自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的保障性指標(biāo);環(huán)境支持和計(jì)劃資源權(quán)值偏小,分別為5.71%和13.60%。這是因?yàn)槠鋵儆趯徲?jì)質(zhì)量的維護(hù)基礎(chǔ)和支持前提,雖然對(duì)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量的影響力相對(duì)較弱,但不可或缺。不論從理論分析還是實(shí)踐專家打分角度看,都很重視環(huán)境支持、計(jì)劃資源所寓含的各項(xiàng)方案層指標(biāo),其對(duì)核心和關(guān)鍵指標(biāo)等產(chǎn)生強(qiáng)勁的基礎(chǔ)支撐力。環(huán)境支持指標(biāo)權(quán)重最小,但若沒有審計(jì)聯(lián)席會(huì)議成員機(jī)關(guān)之間的協(xié)作,審計(jì)取證和技術(shù)鑒證將變得更加困難和低效;缺乏必要的法規(guī)政策,自然資產(chǎn)審計(jì)將難以立項(xiàng)開展。
同時(shí),各項(xiàng)方案層基礎(chǔ)指標(biāo)權(quán)重高低不等,但沒有接近或等于“0”的指標(biāo)權(quán)重。說明各方案層指標(biāo)設(shè)置合理,其對(duì)準(zhǔn)則層指標(biāo)的影響雖參差不齊,但都不可替代和或缺。從高指標(biāo)值反映內(nèi)容看,環(huán)境支持共5個(gè)目標(biāo)指標(biāo),僅信息系統(tǒng)建設(shè)權(quán)重就34.4%,反映出該指標(biāo)在審計(jì)環(huán)境中的至關(guān)重要地位和對(duì)審計(jì)實(shí)踐需求的強(qiáng)烈性;計(jì)劃資源中的自然資產(chǎn)審計(jì)立項(xiàng)密度占比47.44%,說明審計(jì)機(jī)關(guān)開展自然資產(chǎn)審計(jì)頻次越高、數(shù)量越大,審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)依據(jù)越充分,效果也越真實(shí);審計(jì)實(shí)施5個(gè)指標(biāo)中,審計(jì)職業(yè)判斷指標(biāo)權(quán)重超過32.45%,表明精準(zhǔn)的職業(yè)判斷是審計(jì)程序設(shè)立、重點(diǎn)目標(biāo)鎖定和檢查方法選擇等的基礎(chǔ),是提高自然資產(chǎn)審計(jì)實(shí)施質(zhì)量;降低責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的主導(dǎo)因素;在審計(jì)報(bào)告4個(gè)指標(biāo)中,績(jī)效與責(zé)任鑒證的權(quán)重為36.94%,體現(xiàn)其在審計(jì)報(bào)告質(zhì)量中的核心和關(guān)鍵地位;在后續(xù)審計(jì)的3個(gè)指標(biāo)內(nèi),落實(shí)整改到位率權(quán)重高達(dá)45.99%,意味著審計(jì)意見整改效果是后續(xù)審計(jì)的核心主旨,也成為審計(jì)質(zhì)量的重要保證。
(五)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量模糊綜合評(píng)價(jià)
1.確定評(píng)語集
評(píng)語集是評(píng)判者對(duì)評(píng)價(jià)對(duì)象所做出評(píng)語的集合。自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量各層指標(biāo)的評(píng)語集可設(shè)為:V={很好、較好、中等、較差、很差},一般可將其對(duì)應(yīng)量化為:V={5,4,3,2,1}。
2.設(shè)立模糊評(píng)判矩陣S
根據(jù)收回有效的164份專家對(duì)方案層20個(gè)指標(biāo)評(píng)語打分結(jié)果,每個(gè)方案層某指標(biāo)評(píng)語等級(jí)的得票數(shù)除總票數(shù)即是該等級(jí)對(duì)該指標(biāo)的隸屬度,由隸屬度即可得到5個(gè)二級(jí)模糊評(píng)判矩陣,將其設(shè)為S1、S2、S3、S4、S5。
3.確定指標(biāo)權(quán)重向量
由表3指標(biāo)體系權(quán)重,即可確定自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)準(zhǔn)則層指標(biāo)的一級(jí)權(quán)重向量,將其設(shè)為D,且D=(0.0531,0.1157,0.2954,0.1874,0.3484);同理,可將方案層指標(biāo)的5個(gè)二級(jí)權(quán)重向量分別設(shè)為d1、d2、d3、d4、d5。
4.模糊合成
根據(jù)模糊綜合評(píng)價(jià)模型,評(píng)判結(jié)果向量=模糊評(píng)判矩陣×權(quán)重向量。
首先,將二級(jí)模糊評(píng)判矩陣(Si)與二級(jí)權(quán)重向量(dj)輸入SPSSAU,選擇模糊算子算法,將評(píng)判矩陣(Si)與權(quán)重向量(dj)進(jìn)行合成,得到二級(jí)評(píng)價(jià)結(jié)果向量,將其設(shè)為(Gm)且Gm=Si×dj。
然后,將二級(jí)評(píng)價(jià)結(jié)果向量組成一級(jí)模糊評(píng)判矩陣,設(shè)S=(G1,G2,G3,G4,G5):
最后,將一級(jí)模糊評(píng)判矩陣(S)與一級(jí)權(quán)重向量(D)輸入SPSSAU,合成得一級(jí)評(píng)價(jià)結(jié)果向量:G=S×D=(0.087,
0.256,0.324,0.098,0.073)。
因評(píng)價(jià)結(jié)果分量之和≠1,經(jīng)歸一處理后,得到最終的自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)結(jié)果向量:G'=(0.1038,0.3055,
0.3866,0.1169,0.0872)。
5.自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)結(jié)果
將自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)評(píng)語集的量化值V={5,4,3,2,1}和結(jié)果向量G'=(0.1038,0.3055,0.3866,
0.1169,0.0872)進(jìn)行加權(quán),可得出自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)最終得分:0.1038×5+0.3055×4+0.3866×3+0.1169×2+0.0872×1≈3.22分,居于評(píng)語集內(nèi)的4分(較好)和2分(較差)之間的“中等”但略偏向“較好”位置,表明我國(guó)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量目前已達(dá)到“中等”水平;同時(shí),根據(jù)歸一處理的模糊評(píng)價(jià)結(jié)果分量,看出自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量表現(xiàn)為很好、較好、中等、較差和很差的概率,分別為10.38%、30.55%、38.66%、11.69和8.72%,說明我國(guó)自然資源資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量良莠并存,但總體向好。其中,評(píng)價(jià)為中等質(zhì)量水平的概率最高,達(dá)到了38.66%,顯然符合我國(guó)剛剛起步的自然資產(chǎn)審計(jì)處于積極探索期這個(gè)客觀實(shí)際情況;而偏于“很好”和“很差”的兩端評(píng)價(jià)比重都不高,“較差”和“很差”的評(píng)價(jià)概率之和為20.41%,遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于“很好”與“較好”之和的40.93%,說明我國(guó)自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量達(dá)到中等以上評(píng)價(jià)水平的概率極高,基本接近了80%。作為新型的審計(jì)類型,得出這樣的評(píng)價(jià)結(jié)果是令人振奮的,反映出國(guó)家提出自然資產(chǎn)審計(jì)深得民心,更深受審計(jì)人員擁護(hù),廣大審計(jì)工作者的積極研究探索取得了驕人的成就。但同時(shí)也應(yīng)該看到,調(diào)查中專家打分較低的相關(guān)自然資產(chǎn)審計(jì)法規(guī)健全與執(zhí)行力度、政府相關(guān)部門和被審方面等橫向協(xié)作機(jī)制建設(shè)、專業(yè)人才結(jié)構(gòu)、專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)與審計(jì)時(shí)間分配等指標(biāo)項(xiàng)目,都明顯暴露出不足。這也不同程度地影響和干擾自然資產(chǎn)審計(jì)程序履行特別是審計(jì)調(diào)查與測(cè)試技術(shù)實(shí)施,而不可忽略的行政干預(yù)也影響審計(jì)報(bào)告中的審計(jì)證據(jù)應(yīng)用、審計(jì)意見發(fā)表和報(bào)告應(yīng)用效果。但這些問題并不能構(gòu)成自然資產(chǎn)審計(jì)發(fā)展的障礙,而恰恰是其質(zhì)量持續(xù)提升的空間,需要國(guó)家、社會(huì)和審計(jì)自身的多方共同努力加以解決。
四、結(jié)論
研究表明,自然資產(chǎn)審計(jì)方向正確,質(zhì)量穩(wěn)中趨好,現(xiàn)行政策切實(shí)可行和有效,審計(jì)計(jì)劃資源合理,審計(jì)專業(yè)技能和檢查方法基本符合審計(jì)任務(wù)需要,各級(jí)黨委和被審領(lǐng)導(dǎo)干部的審計(jì)報(bào)告認(rèn)可度和采用率高,后續(xù)審計(jì)逐漸全面鋪開且取得一定效果。但同時(shí)也應(yīng)清醒認(rèn)識(shí)到,自然資產(chǎn)審計(jì)任重道遠(yuǎn),審計(jì)質(zhì)量尚有巨大潛力和提升空間,國(guó)家應(yīng)結(jié)合現(xiàn)行關(guān)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)等相關(guān)政策,研究統(tǒng)籌制定包含生態(tài)文明責(zé)任審計(jì)、自然資源資產(chǎn)離任責(zé)任審計(jì)在內(nèi)的專門法規(guī),或?qū)⒅a(bǔ)充完善到審計(jì)法之中,為自然資產(chǎn)審計(jì)及其質(zhì)量升級(jí)提供強(qiáng)有力的法制環(huán)境保障;建議審計(jì)署借鑒稅務(wù)總局“金稅工程”建設(shè)經(jīng)驗(yàn),盡快打造功能強(qiáng)大的審計(jì)信息系統(tǒng),為提高自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量助力;各級(jí)黨委政府要高度重視自然資產(chǎn)審計(jì),在人事編制、經(jīng)費(fèi)預(yù)算等方面向經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)傾斜;各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)要自覺接受經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)聯(lián)席會(huì)議或小組的正確領(lǐng)導(dǎo),不斷加強(qiáng)業(yè)務(wù)素質(zhì)、法律修養(yǎng)、政治品質(zhì)和思想道德培訓(xùn)教育,刻苦錘煉內(nèi)功,確保自然資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量快速提升。
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