杜文雙

（天津職業(yè)技術(shù)師范大學審計處 天津 300222）

高校內(nèi)部審計外部化的SWOT分析

（一）高校內(nèi)部審計外部化的優(yōu)勢

高校可以獲得更專業(yè)和全面的審計服務。之前高校的內(nèi)部審計業(yè)務還局限于查錯糾弊的財務審計，隨著審計覆蓋面不斷拓展，高校內(nèi)部審計逐步涉及合同審計、財務收支審計、固定資產(chǎn)審計等。在很多高校中，內(nèi)部審計人員的數(shù)量、技能和經(jīng)驗并沒有及時跟上審計覆蓋面的拓展，因此可以利用專業(yè)性較強的外部審計機構(gòu)來提供審計服務，充分利用外審人員的專業(yè)性技能和較豐富的審計經(jīng)驗來完成審計任務。這對內(nèi)審人員提升審計技能、豐富審計經(jīng)驗也是非常好的學習機會。

合理分配人力資源，確保審計工作質(zhì)量。審計覆蓋面的擴大，審計工作量的增加，對高校內(nèi)部審計人員的數(shù)量提出了更高要求。高校人員編制的問題限制了審計人員的及時充足配備。外部審計機構(gòu)擁有大量審計專業(yè)人才，所涉獵的審計領(lǐng)域也比較廣泛。內(nèi)部審計機構(gòu)可以借助外部審計機構(gòu)的力量來完成新拓展的業(yè)務，內(nèi)部審計人員則可以用主要精力來完成核心的常規(guī)審計業(yè)務。通過委托外部審計單位，內(nèi)部審計部門將人力資源合理分配，提高了審計效率，可確保審計工作質(zhì)量。能夠更加全面地發(fā)揮審計職能，在高校治理中發(fā)揮審計作用，為管理層提供決策參考。

幫助內(nèi)部審計人員提高審計技能。在內(nèi)部審計外包的過程中，內(nèi)部審計人員可以和外部審計人員全過程合作，共同來完成審計任務。通過內(nèi)外審計的溝通配合，內(nèi)部審計人員可以從外部審計人員那里了解到前沿的審計理念、審計方法和審計技巧。從外部審計人員豐富的實戰(zhàn)經(jīng)驗中學習和提高審計技能，豐富自身的審計經(jīng)驗，拓展審計思路。因此，內(nèi)部審計外部化能夠提高內(nèi)部審計人員的綜合素質(zhì)，提升內(nèi)部審計機構(gòu)的審計業(yè)務水平，促使內(nèi)審機構(gòu)提供更高質(zhì)量的審計服務。

（二）高校內(nèi)部審計外部化的劣勢

外部審計服務質(zhì)量難以保證。由于信息的不對稱，高校在選擇委托的外部審計單位時，難以確定外部審計人員是否能勝任相關(guān)工作。一方面，外部審計人員可能無法全面了解高校的實際情況，難以提供有針對性的審計服務；另一方面，外部審計機構(gòu)為了獲得審計業(yè)務，一般采取低價競爭的方式，由于成本收益的原則，低價必然會導致審計服務質(zhì)量的降低。

存在一定的審計風險。外部審計機構(gòu)是以盈利為目的的社會機構(gòu)，和高校內(nèi)部審計部門之間是短期的合作關(guān)系。高校內(nèi)部審計部門與外部審計機構(gòu)的合作中，外部審計機構(gòu)有可能僅僅以完成合同為目標，而不是從高校的整體利益出發(fā)，甚至有可能出現(xiàn)審計尋租和審計共謀等行為，在一定程度上給學校利益帶來損害。因此，外部審計機構(gòu)道德風險的存在，對高校內(nèi)部審計外部化帶來了潛在的審計風險。

對外部審計產(chǎn)生依賴性。高校一旦將內(nèi)部審計外部化，內(nèi)部審計人員將失去培訓提高的機會，長期的審計外包會使高校的審計對外部審計機構(gòu)產(chǎn)生依賴性，造成內(nèi)部審計人員業(yè)務能力難以提升，高校部分的內(nèi)部審計職能缺失。部分審計職能的缺失，會使高校內(nèi)審部門的監(jiān)督職能不能充分發(fā)揮，也會造成高校管理層對內(nèi)審人員的不重視，從而影響其個人發(fā)展。長期看來，過度依賴外部審計機構(gòu)，對學校的事業(yè)發(fā)展會產(chǎn)生不利影響。

（三）高校內(nèi)部審計外部化的機遇

高校內(nèi)部審計外部化有法律法規(guī)上的支持。2009年國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）對《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務框架》進行了修訂，這次修訂從制度上承認了內(nèi)部審計主體可以是“外部人”，內(nèi)部審計部門可以從外部獲取服務。在中國內(nèi)部審計協(xié)會第2303號內(nèi)部審計具體準則《內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)》中，規(guī)定了內(nèi)部審計與外部審計合作的一般原則、協(xié)調(diào)的內(nèi)容與方法等。因此，國際和國內(nèi)的內(nèi)部審計相關(guān)規(guī)定，都為內(nèi)部審計外部化提供了制度上的支持。

外部審計機構(gòu)為高校內(nèi)部審計外部化提供了客觀條件。據(jù)中國注冊會計師協(xié)會統(tǒng)計，截止到2018年4月，中國注冊會計師（CPA）已經(jīng)超過了10萬人，這為外部審計機構(gòu)提供了大量的綜合型專業(yè)人才。外部審計機構(gòu)通過大量承接業(yè)務，提升了審計人員的專業(yè)技能，豐富了審計經(jīng)驗，為高校內(nèi)部審計外部化提供了大量的人力資源。專業(yè)的外部審計師知識結(jié)構(gòu)涵蓋審計、法律、管理等方面，同時審計經(jīng)驗豐富。高校應充分利用外部資源，優(yōu)化審計資源配置。

高校內(nèi)部審計發(fā)展的現(xiàn)實需求。隨著國家對高校內(nèi)部審計全覆蓋要求的不斷深入，高校需要開展的審計業(yè)務大量增加，除了常規(guī)的黨政領(lǐng)導干部經(jīng)濟責任審計、工程項目審計之外，逐漸開展經(jīng)濟合同審計、財務收支審計、內(nèi)部控制審計、固定資產(chǎn)審計、經(jīng)濟效益審計等多種審計業(yè)務。內(nèi)部審計部門也從過去以防錯糾弊為主的事后審計，逐漸向事前、事中審計拓展。日益增長的內(nèi)部審計業(yè)務量與相對薄弱的內(nèi)部審計力量之間的矛盾，對高校內(nèi)部審計外部化提出了現(xiàn)實需求。

（四）高校內(nèi)部審計外部化的威脅

高校內(nèi)部審計外部化市場混亂。高校內(nèi)部審計部門委托的外部審計機構(gòu)，多為具有一定資質(zhì)的注冊會計師事務所及審計咨詢機構(gòu)等。為了規(guī)范外部審計服務市場，國家出臺了關(guān)于聘請外部審計機構(gòu)的相關(guān)政策。高校通過招標或比價的形式尋求合作單位。為了承接業(yè)務，在競爭中取勝，外部審計機構(gòu)往往采取低價競爭的方式，低價委托的外部審計公司往往良莠不齊。在提供的審計服務中，外審公司如果僅以完成合同為目標，并不能保證高質(zhì)量地完成審計任務。

高校內(nèi)部審計外部化缺乏全面的法律法規(guī)。為了規(guī)范內(nèi)部審計外部化工作，我國出臺了一些相關(guān)政策，如《內(nèi)部審計準則》對內(nèi)部審計與外部審計協(xié)調(diào)工作做出了制度規(guī)定。就目前的法律法規(guī)政策來看，我國至今還沒有出臺專門針對內(nèi)部審計外部化的服務人員標準的相關(guān)規(guī)范和政策，這使高校內(nèi)部審計外部化服務的質(zhì)量管控缺乏明確的制度依據(jù)。

外部審計機構(gòu)道德風險和逆向選擇帶來的威脅。在內(nèi)部審計外部化的過程中，社會審計機構(gòu)為了追求利益最大化，在實施審計的過程中會產(chǎn)生道德風險和逆向選擇，如配備的審計人員不能勝任相應的審計項目時，外審機構(gòu)有可能會采取縮短審計時間、減少審計程序等方式來節(jié)約審計成本，使審計質(zhì)量不能滿足需求。在審計過程中，內(nèi)部審計機構(gòu)不能對外審機構(gòu)采取有力的監(jiān)督措施。

高校內(nèi)部審計外部化的SWOT分析及對策，如表1所示。

表1 高校內(nèi)部審計外部化的SWOT分析及對策

基于SWOT分析的高校內(nèi)部審計外部化對策

（一）高校方面

順應審計全覆蓋發(fā)展要求，針對高校實際發(fā)展情況，探索內(nèi)部審計外部化合理實現(xiàn)路徑。

一是審慎選擇提供服務的外部審計機構(gòu)。高校應制定自身會計審計服務外包服務采購流程，以制度化的形式采取綜合評價的方式，避免外部審計機構(gòu)因低價競爭帶來的不利影響。應從多個渠道盡可能詳細了解外部審計機構(gòu)，在合理的預算范圍內(nèi)，選擇專業(yè)能力強、信譽好、綜合評價高的外部審計機構(gòu)。二是明確審計服務外包合同中的條款。內(nèi)部審計機構(gòu)與審計外包機構(gòu)簽訂審計合同時，要在條款中明確雙方的責任和義務，在合同條款中約定好需要審計的內(nèi)容、審計責任、審計結(jié)果的誤差標準等具體條款，提高外部審計人員的責任意識。三是要嚴格監(jiān)督內(nèi)部審計外包業(yè)務執(zhí)行過程。高校應制定外部審計單位工作規(guī)范，對外部審計機構(gòu)的工作要求以制度的形式進行明確。內(nèi)部審計機構(gòu)設置專門人員對外包服務進行跟蹤監(jiān)督，做好與外部審計人員的溝通協(xié)調(diào)工作，及時了解審計業(yè)務的進展情況，全面把控審計工作質(zhì)量。四是要借助與外審合作機會，加快內(nèi)部審計人員培養(yǎng)。為了避免對外部審計產(chǎn)生依賴性，內(nèi)部審計機構(gòu)應盡量培養(yǎng)自身內(nèi)部審計人員，這樣能夠保證核心領(lǐng)域?qū)徲嫎I(yè)務的質(zhì)量，同時能在外審執(zhí)行業(yè)務過程中進行有效監(jiān)督。五是要簽訂有效保密協(xié)議，減少信息泄露風險。在審計工作開展前，審計部門應就審計資料的安全性與外部審計機構(gòu)簽訂保密協(xié)議，明確雙方的權(quán)利和義務，有效約束雙方行為，避免高校內(nèi)部信息泄露風險。六是建立外部審計考評機制，規(guī)避審計外部化威脅。高校應加強對外部審計機構(gòu)的監(jiān)督與管理，為第三方機構(gòu)建立規(guī)范有效的聘任機制、考核機制和退出機制。

（二）外部審計機構(gòu)方面

首先，外部審計機構(gòu)應樹立正確的發(fā)展理念，良好的信譽和過硬的專業(yè)素質(zhì)是企業(yè)在競爭中獲勝的法寶，外審機構(gòu)要建立健全外部服務質(zhì)量控制及風險控制制度；其次，外部審計機構(gòu)要注重對審計人員的業(yè)務培訓，建立審計人員職業(yè)培訓學習機制，提升審計人員的綜合素質(zhì)和業(yè)務能力，為提高審計服務質(zhì)量提供保障；最后，要健全審計人員激勵與考核機制，評估檢查審計人員崗位勝任能力，建立審計人員業(yè)務能力測試制度，開展對審計人員能力的定期考核。

（三）國家監(jiān)管部門方面

國家相關(guān)部門應盡快出臺內(nèi)部審計外部化服務的制度規(guī)范，制定審計人力資源準入標準，完善行業(yè)招聘進入機制，建立審計人員崗位準入制度，從制度層面為優(yōu)化審計隊伍人才結(jié)構(gòu)提供保障。同時，要建立健全監(jiān)管體制，針對提供審計外包服務的外部審計機構(gòu)的獨立性問題、提供服務的范圍進行明確規(guī)定，以制度的形式規(guī)范高校內(nèi)部審計外部化市場，從而提高審計服務質(zhì)量。逐步建立完善審計質(zhì)量評價體系，以建立企業(yè)庫的形式將審計資信好的審計機構(gòu)納入遴選范圍，并建立考核退出機制，將資信差的審計機構(gòu)進行排除，為高校選擇合適的委托外審機構(gòu)提供借鑒。確立社會審計機構(gòu)信息披露公開制度，建立高校對社會審計機構(gòu)評價機制，以社會審計機構(gòu)提供審計服務的質(zhì)量、態(tài)度、效率、有無違約違法行為等為指標建立審計評價檔案，有效約束審計機構(gòu)道德風險行為。

結(jié)語

隨著高校對內(nèi)部審計服務質(zhì)量及效率要求的不斷提高，內(nèi)部審計外部化是內(nèi)部審計機構(gòu)有效發(fā)揮審計職能的重要途徑。高校應結(jié)合自身實際情況，建立規(guī)范高效的審計外部化策略，進一步完善審計服務外包的管理機制，努力實現(xiàn)內(nèi)部審計與外部審計的有機融合，促進高校內(nèi)部審計的健康發(fā)展，積極發(fā)揮內(nèi)部審計作用，為高校事業(yè)健康發(fā)展提供有力保障。