●鮑 婧 謝 鯤

財(cái)務(wù)報(bào)告是企業(yè)與內(nèi)外部不同利益相關(guān)者進(jìn)行有效溝通的橋梁和紐帶。企業(yè)通過(guò)一系列反映自身財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量等會(huì)計(jì)信息的文件，描述企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況的整體全貌。我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系在借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上不斷探索和創(chuàng)新，在實(shí)踐中累積、完善和發(fā)展。以史為鑒，方知興替。在不同歷史時(shí)期，受制度環(huán)境、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和社會(huì)文化等時(shí)代因素的影響，我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告經(jīng)歷了不同的發(fā)展歷程。近年來(lái)，由于國(guó)際上環(huán)境和社會(huì)議題的升溫，企業(yè)面臨更多的非財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，越來(lái)越多的專家學(xué)者和實(shí)務(wù)界人士提出財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)方案，如以披露包括有關(guān)環(huán)境、社會(huì)問(wèn)題等綜合信息的綜合報(bào)告。隨著綜合報(bào)告在國(guó)際上的研究和實(shí)踐，借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)、構(gòu)建具有中國(guó)特色的綜合報(bào)告體系成為新時(shí)期我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告演進(jìn)的趨勢(shì)。

一、我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告的演進(jìn)

新中國(guó)成立以來(lái)，我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告的演進(jìn)經(jīng)歷了以下四個(gè)階段：

（一）制度探索階段（1949—1978）

1949年，新中國(guó)成立，百?gòu)U待興，各項(xiàng)事業(yè)開(kāi)始起步，在會(huì)計(jì)領(lǐng)域，亟須建立一套全新的會(huì)計(jì)理論體系，以確保財(cái)務(wù)報(bào)告能完整、準(zhǔn)確、恰當(dāng)?shù)胤从钞?dāng)時(shí)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)。這一時(shí)期我國(guó)企業(yè)非常重視資金使用效率即運(yùn)營(yíng)效率，企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)主要是節(jié)省開(kāi)支以降低成本，并處理好企業(yè)、公社與國(guó)家之間的財(cái)務(wù)關(guān)系。當(dāng)時(shí)，我國(guó)在很多社會(huì)科學(xué)領(lǐng)域?qū)W習(xí)蘇聯(lián)的模式，會(huì)計(jì)也是直接借鑒蘇聯(lián)的核算方法，以資金平衡表與利潤(rùn)表兩張財(cái)務(wù)報(bào)表為主體，因此，這一時(shí)期是“兩表式時(shí)期”。其中，資金平衡表依據(jù)?？顚Ｓ迷瓌t，按“三段式平衡”格式進(jìn)行編制，即固定資產(chǎn)與固定基金相平衡、流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)基金相平衡、專項(xiàng)資產(chǎn)與專用基金相平衡；利潤(rùn)表反映與企業(yè)一定時(shí)期經(jīng)營(yíng)成果有關(guān)的信息。

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界逐漸意識(shí)到蘇聯(lián)模式的弊端，開(kāi)始糾正認(rèn)知誤區(qū)，并積極探索規(guī)范的、與我國(guó)社會(huì)發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營(yíng)相適合的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。1952年，財(cái)政部“全國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)管理及會(huì)計(jì)會(huì)議”討論了在國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)統(tǒng)一會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表格式等問(wèn)題。1958年，財(cái)政部提出“放權(quán)、簡(jiǎn)化、通俗”的會(huì)計(jì)報(bào)表改革原則。1964年，中共中央提出要根據(jù)形勢(shì)發(fā)展需要，研究改進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，特別要集中力量改革會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)報(bào)表。這些制度層面的探索為創(chuàng)建規(guī)范的財(cái)務(wù)報(bào)告體系打好了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（二）體系創(chuàng)建階段（1978—1992）

1978年，中國(guó)共產(chǎn)黨在十一屆三中全會(huì)上提出了改革開(kāi)放的偉大決策。自此，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展轉(zhuǎn)變?cè)械馁Y源配置方式，以市場(chǎng)化為基本線索，在社會(huì)主義公有制基礎(chǔ)上實(shí)行傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)。在政策引導(dǎo)下，企業(yè)業(yè)務(wù)與政府工作逐漸分離，企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)逐漸分離，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者對(duì)資產(chǎn)的占用、使用、處置等權(quán)力和對(duì)資產(chǎn)保值增值的責(zé)任同時(shí)增加。企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式從先前的商品經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)向資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)；企業(yè)目標(biāo)也從“收入或利潤(rùn)最大化”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)增值和利潤(rùn)最大化”，將利潤(rùn)等指標(biāo)與資產(chǎn)的使用效率關(guān)聯(lián)起來(lái)。因此，企業(yè)不僅關(guān)心利潤(rùn)表，也重視資金平衡表中的資產(chǎn)部分。1983年的《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度（試行草案）》要求中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)按國(guó)際慣例，結(jié)合我國(guó)統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度特征和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，編制三張基本財(cái)務(wù)報(bào)表——資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表；且這些會(huì)計(jì)報(bào)表須經(jīng)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。資產(chǎn)負(fù)債表的編制原理完全不同于資金平衡表，是以會(huì)計(jì)等式“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”為理論依據(jù)來(lái)編制的左右兩邊平衡的報(bào)表。這是我國(guó)第一次引進(jìn)西方的資產(chǎn)負(fù)債表，但使用范圍只限于中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)。

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)改革的不斷深化，企業(yè)出現(xiàn)各種新的經(jīng)濟(jì)形式和業(yè)務(wù)類型，會(huì)計(jì)上也面臨一些全新的核算內(nèi)容（如無(wú)形資產(chǎn)等），企業(yè)資金來(lái)源渠道進(jìn)一步多元化，對(duì)外投資和接受其他單位投資等業(yè)務(wù)越來(lái)越頻繁，流動(dòng)資金與專項(xiàng)資金相互墊付款項(xiàng)的情況也越來(lái)越普遍……資金平衡表上的“三段平衡”結(jié)構(gòu)明顯不能滿足新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算的需求。同時(shí)，我國(guó)進(jìn)行了一系列改革，在企業(yè)資金占用費(fèi)制度、承包制、租賃制、利改稅、改制上市等方面發(fā)生了較大的調(diào)整，對(duì)企業(yè)基本制度和企業(yè)與國(guó)家間的分配關(guān)系進(jìn)行了重新規(guī)范，并開(kāi)始對(duì)一些企業(yè)進(jìn)行股份有限公司改造。1984年我國(guó)資本市場(chǎng)的興起更是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告提出了更高要求。在此歷史背景下，1989年新修訂的會(huì)計(jì)制度將資金平衡表中“三段平衡”的格局調(diào)整為“資金占用總額=資金來(lái)源總額”的結(jié)構(gòu)。隨著我國(guó)改革開(kāi)放的進(jìn)一步深入，調(diào)整結(jié)構(gòu)后的資金平衡表仍然不能適應(yīng)當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的客觀要求——將資金平衡表改為資產(chǎn)負(fù)債表已成為當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)改革的必然趨勢(shì)。

（三）雙軌并行階段（1992—2005）

1992年鄧小平南巡講話后，我國(guó)開(kāi)始了從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的偉大變革。改革過(guò)程中需要適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，建立產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開(kāi)、管理科學(xué)的現(xiàn)代企業(yè)制度。在改革的引導(dǎo)下，企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式從資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)向資本經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)變。資本經(jīng)營(yíng)是指以資本收益為管理核心，以實(shí)現(xiàn)資本增值或追求資本盈利能力最大化為管理目標(biāo)。為此，企業(yè)資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、商品經(jīng)營(yíng)和產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)都圍繞資本保值增值為中心。此時(shí)，資金平衡表已完全不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，引進(jìn)西方流行的資產(chǎn)負(fù)債表成為當(dāng)時(shí)中國(guó)資本市場(chǎng)建設(shè)的會(huì)計(jì)保障。

1990年和1991年，上海證券交易所和深圳證券交易所相繼開(kāi)業(yè)。此后，中國(guó)資本市場(chǎng)上發(fā)行股票并上市的公司越來(lái)越多，越來(lái)越龐大的市場(chǎng)參與者隊(duì)伍對(duì)上市公司的信息質(zhì)量提出了越來(lái)越高的要求。為了順應(yīng)這一時(shí)代的需求，1992年，我國(guó)會(huì)計(jì)經(jīng)歷了一次以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》（簡(jiǎn)稱“兩則”）為標(biāo)志的“會(huì)計(jì)風(fēng)暴”。從此，資產(chǎn)負(fù)債表正式取代了1952年從蘇聯(lián)引進(jìn)的資金平衡表，利潤(rùn)表改名為損益表。這一階段仍然是“兩表式時(shí)期”。

除了推出與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌的中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則外，財(cái)政部在此期間還頒布了一系列新會(huì)計(jì)制度，如1992年的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》（1998）《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《金融機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》（2001）以及根據(jù)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則重新歸納并制定的主要行業(yè)會(huì)計(jì)制度等。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，有效滿足了中國(guó)資本市場(chǎng)上投資者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的需求；新的會(huì)計(jì)制度又能覆蓋會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未涵蓋的領(lǐng)域，為市場(chǎng)中的利益相關(guān)者提供了操作性更強(qiáng)的會(huì)計(jì)指引。這一時(shí)期會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度雙軌并行。

此后隨著企業(yè)籌資手段的日益多樣化和復(fù)雜化，除了最基本的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)外，企業(yè)出現(xiàn)了越來(lái)越頻繁和大規(guī)模的投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)，這些活動(dòng)也對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生越來(lái)越大的影響。僅僅由資產(chǎn)負(fù)債表和損益表構(gòu)成的“兩表式”模式所提供的信息逐漸難以滿足企業(yè)外部信息使用者了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)情況的需求。1993年，以營(yíng)運(yùn)資本為基礎(chǔ)的第三張報(bào)表——財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表——應(yīng)運(yùn)而生。財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表能有效披露企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益增減變化幅度及變化原因，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的動(dòng)態(tài)變動(dòng)進(jìn)行了直觀和詳細(xì)的展示，有利于信息使用者分析企業(yè)各項(xiàng)資金的來(lái)源和運(yùn)用。自此，我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)入“三表式時(shí)期”——資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表。

與企業(yè)資本經(jīng)營(yíng)相伴隨的是企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的增大。企業(yè)內(nèi)外部信息使用者需要深入了解企業(yè)利潤(rùn)的不同構(gòu)成及不同類別資產(chǎn)的質(zhì)量，對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流量信息提出了更高要求。1998年，財(cái)政部發(fā)布《現(xiàn)金流量表》準(zhǔn)則，以現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表，反映在一定會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物流入和流出企業(yè)的情況，真實(shí)公允地反映企業(yè)的償債能力和變現(xiàn)能力，并能有效衡量企業(yè)利潤(rùn)質(zhì)量與資產(chǎn)質(zhì)量及其變化。現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表后，我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)入一個(gè)新的“三表式時(shí)期”——資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表。

除報(bào)表類型和名稱變化外，企業(yè)報(bào)表的審核程序也進(jìn)行了相應(yīng)的改革。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，財(cái)務(wù)報(bào)表主要用于滿足政府計(jì)劃和監(jiān)管的需要，企業(yè)定期編制的財(cái)務(wù)報(bào)告由財(cái)政部、地方財(cái)政局和其他相關(guān)政府機(jī)構(gòu)審核批準(zhǔn)，而不是經(jīng)由會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。隨著中國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，這種審核程序越來(lái)越不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求。為深化企業(yè)改革、提高會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量、維護(hù)企業(yè)及投資者和債權(quán)人合法權(quán)益，財(cái)政部于1998年規(guī)定了上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告不再由財(cái)政部和其他政府機(jī)構(gòu)審查和批準(zhǔn)，而是由公司股東大會(huì)批準(zhǔn)并由注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的新制度，大大提高了企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性，更加滿足了報(bào)表使用人的信息需求。

（四）趨同等效階段（2005年至今）

隨著改革的深入，中國(guó)融入經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程進(jìn)一步加快。2006年，我國(guó)財(cái)政部修訂并公布了一套新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，包括一項(xiàng)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)性趨同。2008年國(guó)際金融危機(jī)爆發(fā)后，二十國(guó)集團(tuán)（G20）峰會(huì)和金融穩(wěn)定理事會(huì)（FSB）提出要建立一套高質(zhì)量的、全球統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2010年，作為對(duì)二十國(guó)集團(tuán)和金融穩(wěn)定理事會(huì)的倡議的響應(yīng)，我國(guó)財(cái)政部發(fā)布了《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，提出中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同戰(zhàn)略。從2014年至今，財(cái)政部根據(jù)中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的當(dāng)前需要和未來(lái)趨勢(shì)進(jìn)行判斷和預(yù)測(cè)，在充分考慮現(xiàn)行實(shí)務(wù)需要的基礎(chǔ)上，吸收借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則有關(guān)內(nèi)容，進(jìn)一步修訂完善我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，保持與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)、全面趨同，以服務(wù)于中國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步對(duì)外開(kāi)放，服務(wù)于我國(guó)企業(yè)更好地“走出去”?，F(xiàn)階段，中國(guó)內(nèi)地與中國(guó)香港、中國(guó)與歐盟之間已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效。隨著中國(guó)“一帶一路”等國(guó)際化戰(zhàn)略的進(jìn)一步實(shí)施，與其他國(guó)家或地區(qū)實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效，將是中國(guó)會(huì)計(jì)未來(lái)發(fā)展的必然趨勢(shì)。

中國(guó)會(huì)計(jì)在持續(xù)全面趨同和等效的進(jìn)程中，財(cái)務(wù)報(bào)告體系也隨之發(fā)生了非常大的調(diào)整和變化。從報(bào)表類型上看，2006年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》在原有的三張報(bào)表基礎(chǔ)上加入第四張報(bào)表——所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動(dòng)表，單獨(dú)列示原先以資產(chǎn)負(fù)債表附表形式出現(xiàn)的所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動(dòng)情況。我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告開(kāi)始進(jìn)入“四表式時(shí)期”——資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動(dòng)表。所有者權(quán)益變動(dòng)表詳細(xì)反映了所有者權(quán)益變動(dòng)的動(dòng)態(tài)，幫助投資者了解公司股權(quán)結(jié)構(gòu)及變化情況，向利益相關(guān)者提供更全面、更有用的企業(yè)績(jī)效信息，有效遏制企業(yè)盈余管理，減少資本市場(chǎng)違規(guī)交易現(xiàn)象，保護(hù)廣大投資者的合法權(quán)益，大大提高了財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性和決策有用性，有利于促進(jìn)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展。

二、我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告演進(jìn)的特點(diǎn)

作為經(jīng)濟(jì)管理工作重要組成部分，會(huì)計(jì)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)和發(fā)展過(guò)程中不斷改革創(chuàng)新，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的繁榮發(fā)展做出了重要貢獻(xiàn)。在中國(guó)會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程中，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告一直在探索中前進(jìn)，財(cái)務(wù)報(bào)告的演進(jìn)有以下幾個(gè)特點(diǎn)：

一是政府主管部門(mén)高度重視。到目前為止，中國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展的路徑具有獨(dú)特性，這是因?yàn)橹袊?guó)會(huì)計(jì)發(fā)展歷程是與經(jīng)濟(jì)體制改革緊密相關(guān)的。這一長(zhǎng)期的發(fā)展探索歷史凝聚了財(cái)政部對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告工作的持續(xù)關(guān)注。財(cái)政部作為主管全國(guó)會(huì)計(jì)工作的部門(mén)，始終堅(jiān)持改革創(chuàng)新精神，為探索適合中國(guó)國(guó)情的財(cái)務(wù)報(bào)告作出了不懈努力，推動(dòng)中國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告趨同和等效。

二是制度先行。建立健全的會(huì)計(jì)制度體系是一個(gè)長(zhǎng)期而艱巨的過(guò)程，在這個(gè)過(guò)程中要處理好國(guó)家性與國(guó)際性、統(tǒng)一性與靈活性、繁與簡(jiǎn)、破與立、立法與執(zhí)法等關(guān)系。作為上層建筑的一個(gè)有機(jī)組成部分，中國(guó)會(huì)計(jì)制度一定要服從和貫徹國(guó)家的財(cái)經(jīng)政策，堅(jiān)持公平、公正原則，正確處理不同的利益關(guān)系，為信息使用者提供更加有效的信息。我國(guó)會(huì)計(jì)在對(duì)外開(kāi)放和經(jīng)濟(jì)體制改革過(guò)程中，制度改革一直先行于實(shí)踐。從1950年政務(wù)院財(cái)經(jīng)委員會(huì)制定的統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度草案及會(huì)計(jì)報(bào)表樣式，確定了財(cái)政部統(tǒng)管全國(guó)會(huì)計(jì)制度工作的管理體制，到1983年的《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度（試行草案）》借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)慣例、制定符合我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的會(huì)計(jì)制度的初步嘗試，到1985年1月的中國(guó)第一部《會(huì)計(jì)法》，標(biāo)志著中國(guó)會(huì)計(jì)工作以法制化為發(fā)展軌道。1992年黨的十四大確立了我國(guó)建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的改革目標(biāo)，也加速了我國(guó)會(huì)計(jì)制度與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌的進(jìn)程。財(cái)政部1992年發(fā)布的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和相關(guān)行業(yè)會(huì)計(jì)制度，以及1997年開(kāi)始陸續(xù)發(fā)布和修訂的一系列具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，都為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度體系打下了良好基礎(chǔ)。

三是服務(wù)于經(jīng)濟(jì)。作為經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，會(huì)計(jì)需要不斷根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展進(jìn)行改革，才能順應(yīng)時(shí)代的需求。會(huì)計(jì)不僅有專門(mén)的技術(shù)、方法，還要考慮特定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。因此，會(huì)計(jì)不僅要吸收、借鑒國(guó)際慣例，還要充分考慮我國(guó)國(guó)情和實(shí)際情況。中國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告從采用蘇聯(lián)模式到與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同與等效的歷史進(jìn)程中，既與國(guó)際前沿發(fā)展保持一致，又兼顧中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)情況，解決中國(guó)的實(shí)際問(wèn)題，關(guān)注會(huì)計(jì)本土化，充分考慮中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的規(guī)律。

三、我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告的未來(lái)發(fā)展和國(guó)際借鑒

我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告形式與社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展步伐總是一致的。近年來(lái)，社會(huì)公眾對(duì)環(huán)境和社會(huì)責(zé)任方面的問(wèn)題關(guān)注度越來(lái)越高，很多企業(yè)在披露財(cái)務(wù)報(bào)告的同時(shí)還向外披露社會(huì)責(zé)任報(bào)告、可持續(xù)發(fā)展報(bào)告、企業(yè)公民報(bào)告等，為信息使用者全方面了解企業(yè)提供了更多的渠道。隨著大數(shù)據(jù)、人工智能、移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)、云計(jì)算、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈等現(xiàn)代信息技術(shù)革命浪潮，企業(yè)內(nèi)部生成的信息越來(lái)越冗雜，需要儲(chǔ)存和披露的信息也越來(lái)越復(fù)雜，而這些要求已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了傳統(tǒng)的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍。為此，全世界范圍內(nèi)都在尋找創(chuàng)新財(cái)務(wù)報(bào)告的方法。2009年國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）提出“綜合報(bào)告（IR）”的理念，并成立了國(guó)際綜合報(bào)告委員會(huì)（IIRC）。2013年，國(guó)際綜合報(bào)告委員會(huì)發(fā)布《綜合報(bào)告框架》，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告、社會(huì)責(zé)任報(bào)告、環(huán)境報(bào)告、可持續(xù)發(fā)展報(bào)告等進(jìn)行整合，提出用綜合報(bào)告來(lái)描述企業(yè)的戰(zhàn)略、治理、績(jī)效、前景和價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程。綜合報(bào)告克服了傳統(tǒng)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告體系的局限性，從一個(gè)全新的視角將企業(yè)財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行系統(tǒng)有機(jī)整合，能更全面真實(shí)地反映企業(yè)內(nèi)在價(jià)值和預(yù)測(cè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展?jié)摿Α?/p>

綜合報(bào)告用更為簡(jiǎn)潔的方式，將財(cái)務(wù)信息、環(huán)境信息、社會(huì)責(zé)任以及可持續(xù)發(fā)展等信息資源進(jìn)行整合，有效彌補(bǔ)了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容單一的缺陷，關(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期價(jià)值，從而更大程度地滿足信息使用者的需求。具體而言，綜合報(bào)告在以下三個(gè)方面實(shí)現(xiàn)了創(chuàng)新：其一，擴(kuò)展了資本的概念。綜合報(bào)告打破了傳統(tǒng)資本的邊界，將資本從生產(chǎn)資本和財(cái)務(wù)資本擴(kuò)展成企業(yè)發(fā)展過(guò)程中所需要的自然資本、社會(huì)與關(guān)系資本、智力資本、人力資本等各種資源的匯總。其二，體現(xiàn)了商業(yè)模式。綜合報(bào)告體現(xiàn)了生產(chǎn)資本、財(cái)務(wù)資本、自然資本、社會(huì)與關(guān)系資本、智力資本、人力資本轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品并實(shí)現(xiàn)價(jià)值創(chuàng)造的全過(guò)程。其三，強(qiáng)調(diào)價(jià)值創(chuàng)造概念。綜合報(bào)告中的價(jià)值創(chuàng)造遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)了傳統(tǒng)的價(jià)值創(chuàng)造概念，不僅包括企業(yè)通過(guò)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所創(chuàng)造的財(cái)務(wù)績(jī)效，而且還包括了影響企業(yè)商業(yè)模式的管理方式、企業(yè)面臨的機(jī)遇和風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)經(jīng)營(yíng)策略和資源分配、企業(yè)未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)，甚至包括對(duì)外部環(huán)境的影響等諸多方面。

2013年12月正式發(fā)布《國(guó)際綜合報(bào)告框架》后，國(guó)際綜合報(bào)告委員會(huì)在全球范圍內(nèi)不斷推進(jìn)綜合報(bào)告并取得了顯著的成績(jī)。綜合報(bào)告已經(jīng)在一些國(guó)家（如南非、日本等國(guó)）和我國(guó)的一些企業(yè)（中廣核等）試行并累積了一定的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。但在我國(guó)全面推行綜合報(bào)告還面臨以下挑戰(zhàn)：

其一，企業(yè)編制綜合報(bào)告成本高、難度大。與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告相比，綜合報(bào)告涉及的內(nèi)容多、范圍廣。內(nèi)容多意味著需要更多的報(bào)告編制人員和更高的編制經(jīng)費(fèi)；范圍廣意味著涉及到企業(yè)的多個(gè)部門(mén)，需要不同部門(mén)之間的協(xié)作與配合，編制難度較高。因此，綜合報(bào)告對(duì)相關(guān)人員的專業(yè)素質(zhì)提出了新的要求，企業(yè)在相關(guān)人員的培訓(xùn)方面投入也會(huì)因此增加。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告主要包括企業(yè)業(yè)績(jī)方面的財(cái)務(wù)信息。目前，我國(guó)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的全面趨同和等效，我國(guó)的會(huì)計(jì)核算已經(jīng)具備了統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠滿足傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告中財(cái)務(wù)信息披露的需要。但綜合報(bào)告包括很多非財(cái)務(wù)信息，大部分非財(cái)務(wù)信息涉及到很多領(lǐng)域，收集難度太大，數(shù)據(jù)的記錄和處理程序太復(fù)雜。另外，綜合報(bào)告的編制并不是將所有信息進(jìn)行簡(jiǎn)單匯總，而是需要對(duì)不同信息進(jìn)行詳細(xì)的甄別和比對(duì)，尋找不同信息之間的關(guān)聯(lián)度和重疊度，這些工作都會(huì)增加信息處理的難度。

其二，審計(jì)難度和審計(jì)鑒證風(fēng)險(xiǎn)大。綜合報(bào)告涉及的范圍比傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告要大得多，審計(jì)鑒證人員除了要掌握傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)知識(shí)以外，更要具備環(huán)境保護(hù)、企業(yè)治理以及企業(yè)社會(huì)責(zé)任等方面的知識(shí)。然而，綜合報(bào)告在國(guó)際上屬于比較前沿的領(lǐng)域，在我國(guó)也只處于理論研究和極少數(shù)企業(yè)實(shí)踐探索階段，具備相關(guān)知識(shí)技能的審計(jì)人才非常匱乏，這些都增大了綜合報(bào)告審計(jì)的難度。另外，綜合報(bào)告審計(jì)工作涉及的內(nèi)容比傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告更多，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也因此更大。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)工作重點(diǎn)是對(duì)一些財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行核實(shí)，而綜合報(bào)告所涉及的內(nèi)容非常廣泛，且目前對(duì)環(huán)境保護(hù)、企業(yè)治理和企業(yè)社會(huì)責(zé)任等很多非財(cái)務(wù)指標(biāo)的計(jì)量尚無(wú)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)鑒證風(fēng)險(xiǎn)非常高。

其三，缺乏對(duì)信息使用者的配套服務(wù)，信息披露監(jiān)管難度增大。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告重點(diǎn)披露的是企業(yè)財(cái)務(wù)信息，但財(cái)務(wù)信息存在一定的片面性和滯后性，僅僅提供財(cái)務(wù)信息會(huì)影響信息使用者決策判斷的及時(shí)性。綜合報(bào)告要反映企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展情況。目前關(guān)于綜合報(bào)告的研究雖然較為活躍，但由于缺乏權(quán)威的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也沒(méi)有針對(duì)信息使用者的綜合報(bào)告知識(shí)的宣傳、教育和培訓(xùn)。

最后，我國(guó)尚沒(méi)有與綜合報(bào)告信息披露相關(guān)的監(jiān)管法律法規(guī)，缺乏相應(yīng)的信息披露規(guī)范。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告一般主要由財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)，而綜合報(bào)告涉及到企業(yè)內(nèi)部各部門(mén)以及企業(yè)與環(huán)保、社會(huì)保障等外部機(jī)構(gòu)和部門(mén)之間的協(xié)調(diào)跟合作，這些問(wèn)題都大大增加了綜合報(bào)告的監(jiān)管難度。如果解決不好，不僅會(huì)出現(xiàn)監(jiān)管漏洞，導(dǎo)致數(shù)據(jù)失真，還可能會(huì)引起重復(fù)監(jiān)管，浪費(fèi)監(jiān)管資源。再加上綜合報(bào)告包含很多非財(cái)務(wù)信息，而大部分非財(cái)務(wù)信息很難進(jìn)行客觀計(jì)量，只能依賴主觀判斷，也會(huì)因此影響信息的真實(shí)性，加大信息披露監(jiān)管的難度。

四、結(jié)語(yǔ)

我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展至今，隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展，財(cái)務(wù)報(bào)告模式發(fā)生了巨大變化，信息披露效率越來(lái)越高。一方面中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展推動(dòng)了財(cái)務(wù)報(bào)告的改革，另一方面中國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際化進(jìn)程加快，不僅吸收了國(guó)際最新的財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范，而且積極主動(dòng)參加國(guó)際會(huì)計(jì)事務(wù)，與國(guó)際準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)互動(dòng)頻繁。隨著“大智移云物區(qū)”等信息技術(shù)的發(fā)展，我國(guó)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不斷調(diào)整，生產(chǎn)力水平不斷提高，企業(yè)業(yè)務(wù)模式隨之調(diào)整升級(jí)，企業(yè)在理念和技術(shù)上不斷開(kāi)拓創(chuàng)新，這些新趨勢(shì)都對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的未來(lái)發(fā)展提供了豐富的素材。未來(lái)數(shù)據(jù)的采集便利性、整理效率和可用性還會(huì)不斷提高，可以預(yù)見(jiàn)，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的調(diào)整變化主題還將不斷出現(xiàn)。在中國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告的未來(lái)發(fā)展過(guò)程中應(yīng)進(jìn)一步跟蹤國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則發(fā)展動(dòng)態(tài)，綜合考慮利益相關(guān)者的信息需求變化，在中國(guó)制度環(huán)境、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和社會(huì)文化等背景因素的基礎(chǔ)上，探討符合中國(guó)國(guó)情的報(bào)告模式，不斷構(gòu)建順應(yīng)時(shí)代潮流的財(cái)務(wù)報(bào)告新體系。