徐玉婷

（新晨科技股份有限公司，北京 100097）

內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工共同實(shí)施的旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。為了加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制，財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)文先后于2008年和2010年出臺了企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范和配套指引，以提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。根據(jù)規(guī)范要求，大多數(shù)企業(yè)設(shè)立了內(nèi)部審計(jì)或類似部門，對公司內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行監(jiān)督和評價(jià)。但內(nèi)部控制的建設(shè)需要企業(yè)的不斷努力，目前，我國企業(yè)的內(nèi)部控制工作仍存在諸多問題，未能有效發(fā)揮內(nèi)部控制的重要作用。外部審計(jì)作為獨(dú)立的第三方，引入外部審計(jì)有利于規(guī)避企業(yè)內(nèi)部的利益關(guān)系，獨(dú)立、客觀、及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題，并提出解決方案，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

一、企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

（一）企業(yè)管理層風(fēng)險(xiǎn)意識較為薄弱

基于企業(yè)發(fā)展的盈利目的，企業(yè)管理層首先關(guān)注的是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，對于內(nèi)部控制在防范企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的重要性方面沒有足夠的重視，對相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的識別與評估缺乏相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)。由于內(nèi)部控制是由企業(yè)從上至下全體員工共同實(shí)施的旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程，管理層對于內(nèi)部控制建設(shè)的不重視、相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)意識的薄弱易傳導(dǎo)至企業(yè)基層員工，從而形成忽視內(nèi)部控制的企業(yè)文化環(huán)境，最終影響企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行的效率和效果。

（二）企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)不健全

隨著相關(guān)法規(guī)的完善及市場監(jiān)管的趨嚴(yán)，大部分企業(yè)能夠建立基本的內(nèi)部控制相關(guān)制度，但由于企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)涉及采購、生產(chǎn)、銷售、資金管理、資產(chǎn)管理等多方面，內(nèi)部控制要求覆蓋企業(yè)及所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，需要打通企業(yè)的全部業(yè)務(wù)流程。內(nèi)控制度的設(shè)計(jì)及規(guī)范，需要熟悉企業(yè)業(yè)務(wù)流程及管理流程，同時(shí)又有較強(qiáng)的專業(yè)知識和豐富經(jīng)驗(yàn)的人員進(jìn)行處理。部分將企業(yè)內(nèi)控設(shè)計(jì)交由財(cái)會(huì)人員或者部門人員完成的，多數(shù)存在制度建設(shè)不健全的問題，難以覆蓋企業(yè)所有的關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

（三）企業(yè)內(nèi)部控制制度未能有效執(zhí)行與監(jiān)督

企業(yè)內(nèi)控是企業(yè)經(jīng)營管理過程中的重要環(huán)節(jié)，對于企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展有重要作用。企業(yè)雖然能夠建立內(nèi)部控制相關(guān)制度，但管理層對于內(nèi)部控制建設(shè)的不重視、相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)意識的薄弱、企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)的不健全，同時(shí)導(dǎo)致了企業(yè)內(nèi)部控制制度無法有效運(yùn)行，在缺乏有效評價(jià)與監(jiān)督的情況下，甚至出現(xiàn)部分企業(yè)的內(nèi)控制度形同虛設(shè)、管理層凌駕于內(nèi)控之上的現(xiàn)象。企業(yè)內(nèi)部控制制度未能得到有效執(zhí)行與監(jiān)督。

（四）企業(yè)投入無法滿足內(nèi)控制度的建設(shè)需求

內(nèi)控制度的建立與有效運(yùn)行需要耗費(fèi)和占用企業(yè)的資金與資源，對于部分為生存而戰(zhàn)的中小企業(yè)，其內(nèi)控建設(shè)進(jìn)退兩難。在內(nèi)控制度不完善的情況下，企業(yè)要有長遠(yuǎn)的發(fā)展相對困難。對于已經(jīng)建立內(nèi)控機(jī)制，設(shè)立相關(guān)崗位的大中型企業(yè)，出于成本效益考慮，亦不愿投入過多，能滿足基本監(jiān)管需求即止。由于企業(yè)并沒有足夠的人力物力與財(cái)力進(jìn)行內(nèi)控機(jī)制的建設(shè)及完善，進(jìn)一步導(dǎo)致企業(yè)無法更好地進(jìn)行內(nèi)部控制管理。

二、外部審計(jì)對內(nèi)部控制的重要作用

（一）外部審計(jì)能客觀公正評價(jià)企業(yè)內(nèi)控

外部審計(jì)是指政府審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員或社會(huì)上的審計(jì)機(jī)構(gòu)對企業(yè)或單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行合理性、準(zhǔn)確性的審查，并對審核結(jié)果做出客觀公正的評價(jià)。雖然上市企業(yè)會(huì)出具年度內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告，但大多不反映實(shí)質(zhì)問題，或者避重就輕，使得社會(huì)公眾無法對該企業(yè)有客觀全面的認(rèn)知。外部審計(jì)，由于其具有獨(dú)立性和客觀性優(yōu)勢，同時(shí)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)也受到相關(guān)法律或行業(yè)協(xié)會(huì)約束，越來越被社會(huì)公眾認(rèn)可，以此來監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)營和管理。外部審計(jì)的引入，能夠更加客觀公正的評價(jià)企業(yè)內(nèi)控，對現(xiàn)有的內(nèi)控制度的設(shè)計(jì)以及運(yùn)行進(jìn)行獨(dú)立的審核，指出企業(yè)內(nèi)控方面存在的問題，從而協(xié)助企業(yè)建立健全相關(guān)內(nèi)控制度，防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

（二）外部審計(jì)能夠幫助企業(yè)防范舞弊

我國依然處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的重要時(shí)期，薄弱的內(nèi)部控制容易導(dǎo)致企業(yè)舞弊行為的發(fā)生。近年來不斷出現(xiàn)的上市公司舞弊事件，使得社會(huì)公眾更加關(guān)注企業(yè)內(nèi)部控制的重要性。高質(zhì)量且專業(yè)化的外部審計(jì)能夠客觀公正的去評價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制，識別出關(guān)鍵業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，能夠協(xié)助企業(yè)建立健全反舞弊機(jī)制，確定反舞弊的重點(diǎn)領(lǐng)域、關(guān)鍵環(huán)節(jié)和主要內(nèi)容，全面提升企業(yè)的經(jīng)營效率和效果。具體體現(xiàn)在。

第一，外部審計(jì)系獨(dú)立于企業(yè)之外的專業(yè)化審計(jì)機(jī)構(gòu)，對委托人負(fù)責(zé)，與企業(yè)保持獨(dú)立性，因此具有獨(dú)立、客觀以及公正的特性。在外部審計(jì)對企業(yè)的內(nèi)控制度建設(shè)及執(zhí)行情況的審核過程中，有力的避免了舞弊情況的發(fā)生。

第二，外部審計(jì)通過定期進(jìn)行審計(jì)的方式，能夠一定程度上對企業(yè)財(cái)務(wù)和內(nèi)控問題進(jìn)行披露，實(shí)質(zhì)上對企業(yè)管理層的權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督和評價(jià)，及時(shí)制約了企業(yè)管理層的權(quán)力濫用，以此發(fā)現(xiàn)和防范企業(yè)舞弊情況的發(fā)生。

三、外部審計(jì)視角下的企業(yè)內(nèi)控優(yōu)化分析

（一）提升管理層內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)意識

管理層內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)意識的強(qiáng)弱，直接決定了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識的企業(yè)文化。隨著企業(yè)業(yè)務(wù)的不斷發(fā)展及市場競爭的瞬息萬變，企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)也在不斷變化。企業(yè)管理人員需要提升內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)意識，對企業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效識別和合理評估。如果無法對企業(yè)重點(diǎn)領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確的識別和評估，則企業(yè)的內(nèi)部控制無法發(fā)揮其風(fēng)險(xiǎn)防范的重要作用。所謂當(dāng)局者迷，多數(shù)企業(yè)能夠認(rèn)清自己的外部經(jīng)營環(huán)境，但對于自己所面臨的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域并非特別的清晰，因此難以對這些領(lǐng)域進(jìn)行有效的風(fēng)險(xiǎn)識別和評估。

在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)識別和評估過程中，要求相關(guān)評估人員要有豐富的專業(yè)知識和經(jīng)驗(yàn)，既要熟悉企業(yè)的業(yè)務(wù)流程，又要知曉內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)管理專業(yè)理論，具有一定的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。鑒于此，引入外部審計(jì)專業(yè)人士與企業(yè)內(nèi)部人員合力，幫助企業(yè)識別存在的風(fēng)險(xiǎn)，并強(qiáng)化管理層的風(fēng)險(xiǎn)意識，從而使得企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)有的放矢。

另外，管理層舞弊事件的層出不窮，不僅破壞企業(yè)形象，還給企業(yè)帶來不必要的經(jīng)濟(jì)損失，有時(shí)更是毀滅性的打擊。為了避免這一情況的出現(xiàn)，首先企業(yè)在人員引進(jìn)時(shí)需引進(jìn)德才兼?zhèn)涞娜耍⒍ㄆ诳己?，定期組織管理人員做好思想道德學(xué)習(xí)，宣揚(yáng)積極向上的企業(yè)文化；其次，還需要對管理舞弊有清楚全面的認(rèn)識，做好舞弊防范，結(jié)合企業(yè)實(shí)際，提高舞弊防范的有效性。

（二）建立健全內(nèi)部控制制度

企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)貫穿于企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，企業(yè)要建立健全內(nèi)部控制制度，第一要對企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境有深入的了解，對企業(yè)的組織架構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、人力資源、社會(huì)責(zé)任、企業(yè)文化及各類業(yè)務(wù)活動(dòng)等內(nèi)部環(huán)境，對企業(yè)所處的外部政治、經(jīng)濟(jì)、法律、市場、社會(huì)環(huán)境等進(jìn)行全面的調(diào)查和了解，對企業(yè)的總體有全面的分析和掌握。

第二，根據(jù)了解分析情況，按照企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)層面控制進(jìn)行劃分。

第三，根據(jù)劃分結(jié)果確定企業(yè)運(yùn)行活動(dòng)過程中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，同時(shí)制定每一關(guān)鍵環(huán)節(jié)控制要點(diǎn)的有效控制措施，防止產(chǎn)生經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)或財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

第四，針對具體業(yè)務(wù)與事項(xiàng)執(zhí)行相應(yīng)的控制。具體業(yè)務(wù)事項(xiàng)的控制一般涵蓋企業(yè)經(jīng)營管理的各個(gè)層次和業(yè)務(wù)流程。通常包括對資金、采購、資產(chǎn)管理、銷售、研發(fā)、工程、擔(dān)保、業(yè)務(wù)外包、財(cái)務(wù)報(bào)告、全面預(yù)算等方面的控制，關(guān)注重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)的控制，防范風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

由于內(nèi)部控制涉及企業(yè)的多項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，需要各個(gè)部門共同參與，綜合完成。同時(shí)，企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)過程中，外部審計(jì)由于其專業(yè)性和經(jīng)驗(yàn)的豐富性，在對企業(yè)進(jìn)行調(diào)查的過程中，能夠全面了解企業(yè)的業(yè)務(wù)和重點(diǎn)領(lǐng)域，識別并評估企業(yè)存在的風(fēng)險(xiǎn)和問題，與企業(yè)管理人員共同探討合適的解決方案，以將可能的風(fēng)險(xiǎn)降至可承受范圍內(nèi)。

（三）提高內(nèi)部控制制度運(yùn)行的效率和效果

在內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)健全的基礎(chǔ)上，保證企業(yè)內(nèi)控能夠有效運(yùn)行是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵。結(jié)合前述所列的問題，可從以下方面提高內(nèi)部控制制度運(yùn)行的效率和效果：

首先，明確各項(xiàng)控制活動(dòng)。包括不相容職務(wù)的分離控制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保全控制、預(yù)算控制、運(yùn)營分析控制、績效考評控制等。企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)按照規(guī)定的程序來進(jìn)行。企業(yè)要想長遠(yuǎn)發(fā)展，內(nèi)部控制成為企業(yè)經(jīng)營管理者的內(nèi)在需求。合理的組織結(jié)構(gòu)、授權(quán)審批控制等，讓權(quán)責(zé)明確并深入人心，可大大提升整個(gè)企業(yè)的內(nèi)控意識。

其次，重視用人政策對內(nèi)部控制制度的影響。完善的內(nèi)部控制制度最終需要由人執(zhí)行，執(zhí)行人員的素質(zhì)與能力對內(nèi)部控制的實(shí)施與企業(yè)的發(fā)展影響重大，企業(yè)的用人政策直接影響著能否吸收有較高能力的人員來執(zhí)行內(nèi)部控制制度。這就要求重視企業(yè)人員道德、誠信教育，增強(qiáng)企業(yè)員工法律意識和自我約束能力，發(fā)揮企業(yè)員工在內(nèi)控執(zhí)行工作中的主動(dòng)性和積極性，從而更高效的實(shí)施內(nèi)部控制。

最后，加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督。制度的執(zhí)行離不開有效監(jiān)督，缺乏監(jiān)督的內(nèi)部控制無法有效發(fā)揮內(nèi)控職能。企業(yè)應(yīng)充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用，必要時(shí)引入外部審計(jì)，定期或不定期對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評價(jià)和審核，以防范管理層濫用職權(quán)所造成的內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)或凌駕于內(nèi)控之上的情況，同時(shí)也能針對新出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)及時(shí)發(fā)現(xiàn)和處理。

（四）加大投入以滿足內(nèi)控制度的建設(shè)

要確保內(nèi)部控制的有效運(yùn)行與實(shí)施，離不開企業(yè)的投入。在全面性和成本效益基礎(chǔ)上，有重點(diǎn)地對企業(yè)內(nèi)控建設(shè)加大投入，能夠使企業(yè)內(nèi)控運(yùn)行更加高效。主要體現(xiàn)在以下三方面：

一是資金投入。內(nèi)部控制的建設(shè)，涉及企業(yè)各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，各項(xiàng)控制活動(dòng)的實(shí)施，均需要耗費(fèi)企業(yè)一定的資源。比如授權(quán)審批控制和會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制可能需要企業(yè)建設(shè)相應(yīng)的信息系統(tǒng)，企業(yè)內(nèi)控部門的設(shè)立需要相應(yīng)的財(cái)力支持等。企業(yè)在相關(guān)方面的投入越充實(shí)，內(nèi)控越有保障。

二是人力資源投入。企業(yè)內(nèi)控的建設(shè)過程本身就需要投入一定的人力資源，從風(fēng)險(xiǎn)的識別，到內(nèi)控的建立，以及之后定期的審核、監(jiān)督和評價(jià)以及修正或建立新的內(nèi)部控制制度，需要各業(yè)務(wù)部門的支持，都將占用企業(yè)的人力資源，尤其是內(nèi)部審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部控制能夠有效運(yùn)行的有力保障，內(nèi)部審計(jì)需要對公司內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性、財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性和完整性及經(jīng)營活動(dòng)的效率和效果等進(jìn)行評價(jià)，并反饋給董事會(huì)，一定程度上促進(jìn)了企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)更趨于完善。

三是業(yè)務(wù)外包投入。在企業(yè)內(nèi)部缺乏相應(yīng)能力的人員進(jìn)行內(nèi)控建設(shè)的情況下，可以將相關(guān)業(yè)務(wù)外包給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，以此確保內(nèi)部控制的質(zhì)量。首先，外部專業(yè)機(jī)構(gòu)審計(jì)人員擁有專業(yè)的內(nèi)部控制知識及技能，能夠協(xié)助企業(yè)建設(shè)合適的內(nèi)控機(jī)制，且外部審計(jì)人員定期評價(jià)服務(wù)企業(yè)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)情況，監(jiān)督內(nèi)部控制制度的實(shí)施情況，有利于盡快發(fā)現(xiàn)漏洞，及時(shí)進(jìn)行制度的修正與完善，以此幫助企業(yè)規(guī)避更多的風(fēng)險(xiǎn)。其次，外部審計(jì)的相對獨(dú)立性，不受企業(yè)內(nèi)部錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)系影響，外部監(jiān)督也能夠獲得更真實(shí)的企業(yè)內(nèi)部控制情況，監(jiān)督過程中的客觀性以及公正性也能夠得到相應(yīng)保障。最后，將內(nèi)部控制的監(jiān)督委托給外部審計(jì)，相較于在企業(yè)內(nèi)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門，設(shè)立相對應(yīng)的崗位，將審計(jì)的業(yè)務(wù)進(jìn)行外包的操作方式有時(shí)更能夠減少企業(yè)的開支。

四、結(jié)束語

企業(yè)內(nèi)部控制制度建立是否健全，運(yùn)行是否有效，對于提高企業(yè)經(jīng)營管理水平，防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)具有重要意義，企業(yè)做大做強(qiáng)就要加強(qiáng)并優(yōu)化和完善內(nèi)控建設(shè)。引入外部審計(jì)，獨(dú)立、客觀、專業(yè)，可以有效提升企業(yè)在內(nèi)部控制建設(shè)過程中的風(fēng)險(xiǎn)識別與評估、制度設(shè)計(jì)、執(zhí)行及監(jiān)督效果，有助于企業(yè)持續(xù)優(yōu)化和完善內(nèi)部控制，促使企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)揮出更好的效果，助力企業(yè)更好地實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。