回冬陽(yáng)

近年來(lái)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所正面對(duì)著激烈的全球挑戰(zhàn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要不斷地進(jìn)行調(diào)適與修正，合理規(guī)劃自身的未來(lái)發(fā)展才能適應(yīng)當(dāng)前的挑戰(zhàn)。我國(guó)財(cái)務(wù)審計(jì)工作開(kāi)展較為遲滯，隨著市場(chǎng)的進(jìn)一步發(fā)展，財(cái)務(wù)審計(jì)得到越來(lái)越多的重視，所以對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言也是一個(gè)具有機(jī)會(huì)的時(shí)期。但是，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在蓬勃發(fā)展的產(chǎn)業(yè)化背景下，也面臨著許多急需解決的難題。文章針對(duì)問(wèn)題分別從業(yè)務(wù)承接、內(nèi)部控制、人員素質(zhì)和審計(jì)效果等四個(gè)方面，給出有效的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制策略，并希望給會(huì)計(jì)師事務(wù)所日后的發(fā)展帶來(lái)一定的借鑒意義。

盡管通過(guò)近幾年的努力，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的整體質(zhì)量水平和質(zhì)量效率都已經(jīng)大大提高，但與社會(huì)公眾對(duì)優(yōu)質(zhì)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的要求相比仍具有相當(dāng)?shù)木嚯x，而且由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理失效所引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)事故，在中國(guó)許多企業(yè)還屢見(jiàn)不鮮。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所利用最優(yōu)控制策略，控制企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)必須認(rèn)真思考并正視的新課題。所以，文章就會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因進(jìn)行分析，并針對(duì)成因提出相關(guān)的控制策略，以促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所更加關(guān)注審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的核心競(jìng)爭(zhēng)力和可信度，從而進(jìn)一步推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的穩(wěn)定發(fā)展。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因

業(yè)務(wù)承接風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不足 會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)承接風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程包括：第一，了解委托業(yè)務(wù)的目的；第二，了解客戶的基本情況；第三，簡(jiǎn)單評(píng)估業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)；第四，如果基本可以接受風(fēng)險(xiǎn)就承接業(yè)務(wù)、簽訂業(yè)務(wù)約定書，如果不能接受風(fēng)險(xiǎn)，就拒絕接受委托，這套標(biāo)準(zhǔn)化的流程看似比較完善，其實(shí)經(jīng)過(guò)仔細(xì)分析，會(huì)發(fā)現(xiàn)其存在問(wèn)題，主要是事務(wù)所缺乏對(duì)事務(wù)所審計(jì)人員勝任能力的有效評(píng)估，事務(wù)所中的審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，由于能力不足，導(dǎo)致在審計(jì)時(shí)無(wú)法有效地對(duì)業(yè)務(wù)承接中存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行衡量，導(dǎo)致在被審計(jì)單位出現(xiàn)問(wèn)題時(shí)不能及時(shí)地制定出相關(guān)的解決對(duì)策，從而增加會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

另外，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所僅使用一套標(biāo)準(zhǔn)來(lái)衡量所有企業(yè)，這樣不具備針對(duì)性，不能有效辨別各行業(yè)潛在的風(fēng)險(xiǎn)。此外，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)不能根據(jù)客戶標(biāo)準(zhǔn)或者行業(yè)性質(zhì)實(shí)施具有的差異的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程，業(yè)務(wù)承接風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估比較籠統(tǒng)。

內(nèi)部控制存在風(fēng)險(xiǎn)漏洞 當(dāng)前，很多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)部控制方面存在風(fēng)險(xiǎn)漏洞，導(dǎo)致財(cái)務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高，影響了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，總體來(lái)看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)部控制方面還存在以下幾點(diǎn)問(wèn)題。

在人力資源方面，人力資源制度控制水平較低，有很多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在招聘人員上都存在著任人唯親的現(xiàn)象，這些關(guān)系戶不光學(xué)歷不高，而且財(cái)務(wù)審計(jì)專業(yè)水平也不高，不僅使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所的綜合審計(jì)水平降低，同時(shí)也影響了會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)界的聲譽(yù)。而且在崗位晉升方面，崗位晉升權(quán)力過(guò)于集中在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的個(gè)別高層領(lǐng)導(dǎo)者身上，這不僅容易違規(guī)，同時(shí)也容易因?yàn)閭€(gè)別高層領(lǐng)導(dǎo)者的主觀判斷而導(dǎo)致決策失誤，進(jìn)而導(dǎo)致人員晉升不合理，影響部分員工的工作信心和情緒。

在員工培訓(xùn)方面，很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)員工培訓(xùn)力度不夠，無(wú)論是從培訓(xùn)內(nèi)容還是從培訓(xùn)時(shí)間上都遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)，而且在培訓(xùn)的過(guò)程中過(guò)于注重培訓(xùn)成本，受到培訓(xùn)成本的制約，使得培訓(xùn)內(nèi)容流于形式，并不能夠讓員工切實(shí)地學(xué)到扎實(shí)的理論知識(shí)和實(shí)踐操作技能。

在業(yè)務(wù)檔案內(nèi)部控制方面，很多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于業(yè)務(wù)檔案的保存觀念還比較薄弱，并未設(shè)置專門的檔案柜，而且也沒(méi)有對(duì)相關(guān)的檔案文件進(jìn)行加密處置，造成會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)檔案可以由員工隨便觀看，有些甚至出現(xiàn)了丟頁(yè)、損毀的現(xiàn)象，甚至是有些審計(jì)人員在借閱時(shí)，不需要出具借閱憑證，憑口頭就可以直接獲取到相關(guān)業(yè)務(wù)檔案，這種業(yè)務(wù)檔案管理方式，從側(cè)面說(shuō)明了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部控制制度不完善，需要立即加以整改，否則會(huì)讓會(huì)計(jì)師事務(wù)所處于嚴(yán)重的風(fēng)險(xiǎn)之中。

審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)較高 會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)控制能力普遍薄弱，主要體現(xiàn)在如下：首先，風(fēng)險(xiǎn)管控意識(shí)的欠缺。審計(jì)人員往往覺(jué)得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管控是事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)的事，自己只要按照審計(jì)流程和程序執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)就可以，并不需要過(guò)多地參與內(nèi)部控制管理事項(xiàng)之中，其實(shí)這種意識(shí)是錯(cuò)誤的，并不能夠讓自己充分對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管控有一個(gè)全面的了解。

其次，項(xiàng)目經(jīng)理層人員的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)欠缺，很多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所項(xiàng)目高層人員都未較多地參與到財(cái)務(wù)審計(jì)工作之中，缺乏實(shí)際的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，這造成在管理和指揮會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)工作過(guò)程中，不能夠很好地掌握風(fēng)險(xiǎn)管理的重點(diǎn)，由于抓不住風(fēng)險(xiǎn)管理的重點(diǎn)，很容易造成管理偏失，進(jìn)而引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員中，有一些審計(jì)人員是半路出家，普遍存在著專業(yè)知識(shí)架構(gòu)不合理、經(jīng)驗(yàn)沉淀不夠等問(wèn)題，而這些問(wèn)題都可能造成會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員在職務(wù)發(fā)展過(guò)程中提升較慢，對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)規(guī)范的掌握不夠深入，也就很難高效地進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試等審核程序。

同時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員的學(xué)識(shí)和專業(yè)技能水平也難以適應(yīng)審計(jì)行業(yè)的新發(fā)展趨勢(shì)，在應(yīng)對(duì)多變的審計(jì)行業(yè)時(shí)無(wú)法做出正確的專業(yè)判斷，這都會(huì)造成會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步擴(kuò)大。

審計(jì)質(zhì)量控制效果不理想 由于隨著資本主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)達(dá)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)也日趨繁雜，被審計(jì)單位舞弊現(xiàn)象也愈來(lái)愈嚴(yán)重，加上會(huì)計(jì)師事務(wù)所面對(duì)的審計(jì)環(huán)境多變，所以，會(huì)計(jì)師事務(wù)所遇到的潛在質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)也就相應(yīng)地不斷上升。

但盡管如此，由于近幾年來(lái)會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的審計(jì)意見(jiàn)有越來(lái)越“干凈”之嫌，因此不排除部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所所承攬的審計(jì)項(xiàng)目中存在向被審計(jì)方購(gòu)買審計(jì)意見(jiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，由此可見(jiàn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量仍然是相當(dāng)具有風(fēng)險(xiǎn)的，因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所并沒(méi)有建立好審計(jì)質(zhì)量管理規(guī)范。

例如，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在忙季人員缺乏時(shí)，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的控制也不嚴(yán)格，甚至一些項(xiàng)目經(jīng)理由于工作時(shí)間和執(zhí)業(yè)人員所為的約束，往往趕工以加快進(jìn)度，導(dǎo)致最初一級(jí)的質(zhì)量審計(jì)工作流于形式化，而在其他階段出現(xiàn)的問(wèn)題也很難回頭解決。

另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)質(zhì)量的管理過(guò)于注重項(xiàng)目人員的審計(jì)效果，極少顧及其他控制措施對(duì)審計(jì)質(zhì)量管理的效果，這也使得非項(xiàng)目人員的審計(jì)質(zhì)量管理與其無(wú)關(guān)，其只埋頭將主管布置的工作完成就行，但項(xiàng)目人員畢竟精力有限，僅靠其自身進(jìn)行審計(jì)，哪怕再認(rèn)真再細(xì)心都會(huì)有錯(cuò)誤的地方，如果項(xiàng)目人員出現(xiàn)錯(cuò)誤也很難進(jìn)行改進(jìn)，這樣的審計(jì)質(zhì)量是很難進(jìn)行提高的。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制策略

充分評(píng)估業(yè)務(wù)承接風(fēng)險(xiǎn) 會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)承攬之前，應(yīng)該從被審計(jì)單位和會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身兩大的角度來(lái)判斷業(yè)務(wù)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。

從被審計(jì)單位角度出發(fā)，需要著重注意重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，并逐項(xiàng)判斷其所存在風(fēng)險(xiǎn)范圍的多少。而如果是事務(wù)所初次承攬業(yè)務(wù)，則需要分析其企業(yè)已變更為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的實(shí)際情況，從而全面判斷業(yè)務(wù)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。

從會(huì)計(jì)師事務(wù)所角度出發(fā)，需要對(duì)獨(dú)立性以及專業(yè)勝任水平保持高度的重視，對(duì)涉及業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的各個(gè)方面以及危害情況做出逐項(xiàng)判斷，另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所還需要對(duì)其他風(fēng)險(xiǎn)保持高度合理的考量，包括客戶機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)報(bào)告的利用范圍、被申請(qǐng)行政訴訟的法律風(fēng)險(xiǎn)以及是否具有保證的風(fēng)險(xiǎn)。

建立健全內(nèi)部控制制度 會(huì)計(jì)師事務(wù)所要做好審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制就需要從以下角度來(lái)完善其內(nèi)部管理體系。

第一，要制定嚴(yán)格質(zhì)量管理體系。首先，嚴(yán)格質(zhì)量管理必須在審計(jì)流程的各個(gè)方面來(lái)實(shí)施，財(cái)務(wù)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)穆殬I(yè)作風(fēng)，全面判斷并預(yù)防不同環(huán)節(jié)所出現(xiàn)的問(wèn)題。

其次，完善人力資源管理體系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要根據(jù)被審計(jì)單位對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的需求來(lái)合理設(shè)置人力資源管理體系，使之可以發(fā)揮控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的功能。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要著重考慮的人才體系就是審計(jì)助理人員和部門總監(jiān)這樣的專門注冊(cè)人員，而完善人才體系就是要改善以上人才的薪資待遇和福利標(biāo)準(zhǔn)，使其即使可以和事務(wù)所一起成長(zhǎng)。

最后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所還需要進(jìn)一步完善對(duì)合伙人的提升機(jī)制，通過(guò)給予優(yōu)秀人才更高的平臺(tái)，使合伙人可以在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的最高層次實(shí)現(xiàn)自身的任職目標(biāo)，在此基礎(chǔ)上構(gòu)建業(yè)務(wù)檔案管理體系，強(qiáng)調(diào)并完善內(nèi)部審計(jì)制度控制。

內(nèi)部審計(jì)管理的主要目的，就是保證對(duì)部門人員以及部門關(guān)系的合理控制，其中包括內(nèi)部適當(dāng)放權(quán)、不與部門人員相互隔離、憑證管理與登記等方面。

第二，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)明晰審計(jì)人員的責(zé)任與權(quán)利，實(shí)現(xiàn)不相容崗位的隔離。首先，完善資金的管理程序，將企業(yè)資金的管理列為事務(wù)所審計(jì)管理的重中之重；其次，完善對(duì)支出審計(jì)報(bào)銷管理流程和財(cái)產(chǎn)清查管理制度；最后，完善對(duì)審計(jì)錯(cuò)案的控制，健全審計(jì)資料的檢索、復(fù)制和借閱等管理，對(duì)已到期的審計(jì)資料也要依法處置。

降低審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn) 作為一名合格的審計(jì)人員，為了高效地規(guī)避執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，必須對(duì)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行全面的監(jiān)控，重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域主要包括以下內(nèi)容。

其一，存貨盤點(diǎn)管理問(wèn)題，審計(jì)人員在進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)的過(guò)程中，必須著重對(duì)企業(yè)的存貨數(shù)量、型號(hào)、質(zhì)量等進(jìn)行嚴(yán)格的盤點(diǎn)，防止被審計(jì)單位利用存貨實(shí)行財(cái)務(wù)舞弊。

其二，應(yīng)收賬款管理問(wèn)題，審計(jì)人員必須對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)進(jìn)行透徹了解，從而摸清企業(yè)應(yīng)收賬款的來(lái)源及催收和核銷情況，防止被審計(jì)單位利用應(yīng)收賬款偷稅漏稅，或者是制造虛假的財(cái)務(wù)報(bào)表。

其三，關(guān)聯(lián)交易管理問(wèn)題，審計(jì)人員在財(cái)務(wù)審計(jì)的過(guò)程中，要著重對(duì)相關(guān)的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行透徹的摸底調(diào)查，不僅要調(diào)查關(guān)聯(lián)交易是否合理、合法，同時(shí)還要審查關(guān)聯(lián)交易的處理是否正確。

完善審計(jì)質(zhì)量控制體系 為了全面提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)服務(wù)質(zhì)量，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須強(qiáng)化對(duì)審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的監(jiān)測(cè)，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所已建立審計(jì)服務(wù)質(zhì)量監(jiān)測(cè)管理體系，該體系主要包括以下四個(gè)部分。

第一，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作環(huán)境經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與評(píng)估，主要包括發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和分析引起重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)在環(huán)境因素，并強(qiáng)化對(duì)業(yè)務(wù)情況、法律規(guī)范情況以及對(duì)審計(jì)策略的選擇等環(huán)境因素的監(jiān)測(cè)。

第二，被審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與評(píng)估，主要包括掌握其內(nèi)控環(huán)境保護(hù)的主要特點(diǎn)，并估計(jì)可能因內(nèi)部?jī)?nèi)控環(huán)境保護(hù)而產(chǎn)生的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并對(duì)其內(nèi)部環(huán)境經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施監(jiān)測(cè)。

第三，對(duì)事務(wù)所內(nèi)在質(zhì)量管理的風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)和評(píng)價(jià)，主要涉及對(duì)事務(wù)所內(nèi)在質(zhì)量管理風(fēng)險(xiǎn)因子的管理與監(jiān)測(cè)。

第四，財(cái)務(wù)報(bào)表中質(zhì)量管理與預(yù)警信息的形成和披露，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所形成和公布的信息內(nèi)容，包括出現(xiàn)對(duì)特別重要財(cái)務(wù)報(bào)表誤導(dǎo)或作弊的信息內(nèi)容等。

由于近些年經(jīng)濟(jì)的發(fā)展大力推進(jìn)改革，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的地位越來(lái)越重要，但隨之而來(lái)的也有不可避免的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)發(fā)展相依共存，唯有全面了解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，方可合理有效地應(yīng)對(duì)及控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而使會(huì)計(jì)師事務(wù)所在嚴(yán)峻的業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)中不斷地穩(wěn)定發(fā)展與壯大。因此文章對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因加以論述，并通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制策略進(jìn)行深入研究，以期能夠推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。

（作者單位：長(zhǎng)春建經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所）