高 霞

2018年12月7日，財(cái)政部修訂印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》（以下簡(jiǎn)稱“新租賃準(zhǔn)則”），調(diào)整了售后租回交易的會(huì)計(jì)處理，并與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017）（以下簡(jiǎn)稱“新收入準(zhǔn)則”）進(jìn)行銜接。在新租賃準(zhǔn)則疊加稅收征管改革的時(shí)代背景下，售后租回交易的會(huì)計(jì)處理方法和稅收政策規(guī)定異常復(fù)雜。本文擬對(duì)此進(jìn)行分析，并梳理售后租回交易的稅收政策，最后歸納其稅會(huì)差異，期待為讀者提供有益借鑒。

一、售后租回交易的會(huì)計(jì)處理

（一）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于售后租回交易的規(guī)定

依據(jù)新租賃準(zhǔn)則，售后租回交易是指企業(yè)（賣方兼承租人）將資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)（買方兼出租人），并從買方兼出租人租回該項(xiàng)資產(chǎn)的交易。承租人和出租人應(yīng)當(dāng)按照新收入準(zhǔn)則的規(guī)定，即買方兼出租人在租賃期開始日前是否控制租賃資產(chǎn)，評(píng)估確定售后租回交易中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是否屬于銷售。

1.售后租回交易中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓屬于銷售。售后租回交易中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓屬于銷售的，承租人應(yīng)當(dāng)按原資產(chǎn)賬面價(jià)值中與租回獲得的使用權(quán)有關(guān)的部分，計(jì)量售后租回所形成的使用權(quán)資產(chǎn)，并僅就轉(zhuǎn)讓至出租人的權(quán)利確認(rèn)相關(guān)利得或損失；出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)其他適用的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)購(gòu)買進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并根據(jù)新租賃準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)出租進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。如果銷售對(duì)價(jià)的公允價(jià)值與資產(chǎn)的公允價(jià)值不同，或者出租人未按市場(chǎng)價(jià)格收取租金，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)將銷售對(duì)價(jià)低于市場(chǎng)價(jià)格的款項(xiàng)作為預(yù)付租金進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，將高于市場(chǎng)價(jià)格的款項(xiàng)作為出租人向承租人提供的額外融資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；同時(shí)，承租人按照公允價(jià)值調(diào)整相關(guān)銷售利得或損失，出租人按市場(chǎng)價(jià)格調(diào)整租金收入。在進(jìn)行上述調(diào)整時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)基于以下兩者中更易于確定的項(xiàng)目：銷售對(duì)價(jià)的公允價(jià)值與資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額、租賃合同中付款額的現(xiàn)值與按租賃市價(jià)計(jì)算的付款額現(xiàn)值之間的差額。

2.售后租回交易中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓不屬于銷售。售后租回交易中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓不屬于銷售的，承租人應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)與轉(zhuǎn)讓收入等額的金融負(fù)債，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》對(duì)該金融負(fù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；出租人不確認(rèn)被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，但應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)與轉(zhuǎn)讓收入等額的金融資產(chǎn)，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》對(duì)該金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（二）案例分析

【例1】甲公司（賣方兼承租人）將自有全新通訊設(shè)備以50 000 000元的價(jià)格（與公允價(jià)值相等）出售給經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的乙公司（買方兼出租人），雙方同時(shí)簽訂租賃合同，租期10年，與設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限相同，年租金6793 478.26元，于每年年末支付，預(yù)計(jì)凈殘值為80000元。租賃內(nèi)含利率6%。租期結(jié)束時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)屬于甲公司。不考慮初始直接費(fèi)用，甲、乙雙方均為增值稅一般納稅人，以上價(jià)格均為不含稅價(jià)格。

1.根據(jù)交易的條款和條件，本例中，由于租期結(jié)束時(shí)租賃資產(chǎn)的所有權(quán)屬于甲公司，使得乙公司未取得租賃資產(chǎn)的控制權(quán)，即不能主導(dǎo)租賃資產(chǎn)的使用，也不能獲得租賃資產(chǎn)的剩余收益，因此，甲公司轉(zhuǎn)讓通訊設(shè)備不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017）關(guān)于銷售成立的條件，該項(xiàng)交易實(shí)質(zhì)上是一項(xiàng)融資安排。故甲公司將收到的現(xiàn)金50 000 000元作為金融資產(chǎn)，乙公司將支付的現(xiàn)金50 000 000元作為金融負(fù)債處理。

2.甲公司的會(huì)計(jì)處理：

（1）租賃期開始日：

借：銀行存款 50 000 000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 50 000 000

（2）租賃期開始后，假設(shè)甲公司持有該金融負(fù)債并按時(shí)承擔(dān)付款義務(wù)，長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)當(dāng)按照攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。以第1年末為例：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 3 793 478.26

財(cái)務(wù)費(fèi)用3180000(50000000×6%+180 000)(注1)

貸：銀行存款6973478.26(注2)

注1：3180000=3000000+180000，其中3000000元(50000000×6%)是第1年的利息支出，180000元(3000000×6%，6%是貸款服務(wù)適用的增值稅稅率)是進(jìn)項(xiàng)稅額，由于本例為稅法所界定的融資性售后回租，在租賃環(huán)節(jié)，出租人按貸款服務(wù)繳納增值稅，承租人接受貸款服務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。因此，將其(180000元)記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目。

注2：6973478.26=年租金6793478.26+進(jìn)項(xiàng)稅額180000。

3.乙公司的會(huì)計(jì)處理：

（1）租賃期開始日：

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款50000000

貸：銀行存款50000000

（2）租賃期開始后，乙公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)長(zhǎng)期應(yīng)收款的合同現(xiàn)金流特征和管理長(zhǎng)期應(yīng)收款的業(yè)務(wù)模式，對(duì)其進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。本例中，假設(shè)乙公司持有該金融資產(chǎn)至甲公司付款，租賃期間不發(fā)生轉(zhuǎn)讓，則應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期應(yīng)收款按照攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。以第1年末為例：

借：銀行存款6973478.26

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款3793478.26

利息收入3000000(注3)

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)180000(注4)

注3：3000000=50000000×6%。

注4：180000=3000000×6%，6%為提供貸款服務(wù)適用的增值稅稅率。由于本例為稅法所界定的融資性售后回租，在租賃環(huán)節(jié)，出租人按貸款服務(wù)繳納增值稅。

【例2】甲公司(賣方兼承租人)將自有通訊設(shè)備以52000000元的價(jià)格出售給經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的乙公司(買方兼出租人)，雙方同時(shí)簽訂租賃合同，租期3年，設(shè)備剩余使用年限8年，預(yù)計(jì)凈殘值80000元，年租金7000000元，于每年年末支付。交易當(dāng)日，該設(shè)備的賬面原值是60000000元，累計(jì)折舊12000000元，公允價(jià)值50000000元。雙方確定的租賃內(nèi)含利率為6%，根據(jù)交易的條款和條件，甲公司轉(zhuǎn)讓通訊設(shè)備符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》(2017)關(guān)于銷售成立的條件，即乙公司(買方兼出租人)在租賃期開始日前取得了該通訊設(shè)備的控制權(quán)，能夠主導(dǎo)租賃資產(chǎn)的使用并從中獲得幾乎全部經(jīng)濟(jì)利益。不考慮初始直接費(fèi)用，甲、乙雙方均為增值稅一般納稅人，以上價(jià)格均為不含稅價(jià)格。

1.甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）甲公司取得的銷售對(duì)價(jià)為52000000元，其中高于設(shè)備公允價(jià)值的2000000元(52000000-50000000)是乙公司為甲公司提供的額外融資。

（2）年付款額的現(xiàn)值=7000000×(P/A，6%，3)=7000000×2.673=18 711 000元，其中，2000000元與額外融資相關(guān)，16711000元(18711000-2000000)與租賃相關(guān)。

（3）額外融資年付款額=2000000÷(P/A，6%，3)=2000000÷2.673=748222.97元；租賃相關(guān)年付款額=7000000-748222.97=6251777.03元。

（4）使用權(quán)資產(chǎn)的入賬價(jià)值=（60000000-12000000）（注5）×16711000（注6）÷50000000（注7）=16042560元。

注5：租賃資產(chǎn)的原賬面價(jià)值。

注6：3年租賃付款額（每年6251777.03元）的現(xiàn)值。

注7：租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。

（5）租賃資產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的全部利得=50000000-（60000000-12000000）=2000000元；其中歸屬于使用權(quán)部分=2000000×16711000÷50000000=668440元，歸屬于轉(zhuǎn)移至乙公司的其他權(quán)利相關(guān)部分=2000000-668440=1331560元。

上述關(guān)于租賃資產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的利得歸屬的計(jì)算比較復(fù)雜，簡(jiǎn)要分析如下：其一，從會(huì)計(jì)學(xué)的角度看，租賃資產(chǎn)的本質(zhì)是一種權(quán)利，類似于民法典所規(guī)定的物權(quán)，具體包括所有權(quán)、用益物權(quán)和擔(dān)保物權(quán)。其中的用益物權(quán)，就是對(duì)他人所有的不動(dòng)產(chǎn)或者動(dòng)產(chǎn)，依法享有占有、使用和收益的權(quán)利。其二，在售后租回交易中，賣方兼承租人并沒有轉(zhuǎn)移租賃資產(chǎn)的全部權(quán)利，而是保留了租賃期內(nèi)繼續(xù)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利（類似于民法典所規(guī)定的用益物權(quán)，以下簡(jiǎn)稱“ 使用權(quán)部分”），轉(zhuǎn)移了除此之外的其他權(quán)利，例如租賃期界滿后，決定標(biāo)的資產(chǎn)是繼續(xù)出租還是出售的權(quán)利、享有租賃資產(chǎn)余值處置收益的權(quán)利等（以下簡(jiǎn)稱“其他權(quán)利部分”），這些權(quán)利已經(jīng)轉(zhuǎn)移給買方兼出租人所有。因此，售后租回交易屬于銷售的，租賃資產(chǎn)的銷售利得分為兩部分：歸屬于使用權(quán)的部分（本例為668440元），以及歸屬于其他權(quán)利的部分（本例為1331560元）。其中，只有歸屬于其他權(quán)利的部分才能確認(rèn)，因?yàn)橹挥羞@部分利得才是轉(zhuǎn)移給買方兼出租人的、已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的利得。

（6）租賃期開始日的賬務(wù)處理：

注10：6760000=52000000×13%，由于本例不屬于稅法所界定的“融資性售后回租”，所以在資產(chǎn)出售環(huán)節(jié)，需要確認(rèn)13%的銷項(xiàng)稅額。

（7）租賃期開始日后的會(huì)計(jì)處理，以第1年末為例：

注13：5347520=16042560÷3，依據(jù)新租賃準(zhǔn)則，承租人在租賃期滿不能取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)剩余使用壽命兩者最短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。因此，本例的使用權(quán)資產(chǎn)按租賃期3年計(jì)提折舊。

注14：910000=7000000×13%，13%是有形動(dòng)產(chǎn)租賃的增值稅稅率。

（8）租賃期其他各年的會(huì)計(jì)處理略。

2.乙公司的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）綜合考慮租期占租賃資產(chǎn)剩余使用年限的比例等因素，乙公司將該租賃分類為經(jīng)營(yíng)租賃。

（2）租賃期開始日的會(huì)計(jì)處理：

（3）租賃期開始后的會(huì)計(jì)處理：

①租賃期開始日后，乙公司將從甲公司收取的年收款額7000000中的6251777.03元作為租賃收款額進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，將其余的748222.97元作為以下兩項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：結(jié)算金融資產(chǎn)2000000元而收到的款項(xiàng)；利息收入。以第1年末為例：

注18：6240000=（50000000-80000）÷8，由于乙公司將該租賃分類為經(jīng)營(yíng)租賃，因此作為出租人需要每年計(jì)提折舊。

（4）租賃期其他各年的會(huì)計(jì)處理略。

二、售后租回交易的稅務(wù)處理

由于增值稅和企業(yè)所得稅是我國(guó)目前正在征收的主體稅種，本文僅對(duì)此進(jìn)行分析。

（一）增值稅政策

1.售后租回被界定為“融資性售后回租”交易。依據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)），以及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》（ 國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)），融資性售后回租業(yè)務(wù)的增值稅政策如下：（1）融資性售后回租，是指承租方以融資為目的，將資產(chǎn)出售給從事融資性售后回租業(yè)務(wù)的企業(yè)后，從事融資性售后回租業(yè)務(wù)的企業(yè)將該資產(chǎn)出租給承租方的業(yè)務(wù)活動(dòng)。（2）融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅征收范圍，不征收增值稅。（3）融資性售后回租按照“金融服務(wù)-貸款服務(wù)”繳納增值稅，一般納稅人的一般計(jì)稅項(xiàng)目適用稅率6%，一般納稅人的簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目和小規(guī)模納稅人適用征收率3%。（4）經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人提供融資性售后回租服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（不含本金），扣除對(duì)外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額作為銷售額。（因融資性售后回租屬于貸款服務(wù)范圍，因此其銷售額不包括貸款本金。考慮到政策延續(xù)，稅法制定了差額征稅的優(yōu)惠政策，即可以扣除轉(zhuǎn)貸的利息。）（5）因融資性售后回租屬于“金融服務(wù)-貸款服務(wù)”，承租人支付的利息費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。（6）經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。

2.售后租回被界定為“銷售+租賃”兩項(xiàng)交易。售后租回如果不符合稅法關(guān)于“融資性售后回租”的定義，則應(yīng)按照銷售交易和租賃交易兩項(xiàng)交易進(jìn)行增值稅處理。

（二）發(fā)票開具

由于融資性售后回租交易的發(fā)票開具問題比較特殊，這里僅對(duì)其進(jìn)行梳理。一是在資產(chǎn)出售環(huán)節(jié)，由賣方兼承租人向買方兼出租人開具不征稅的增值稅普通發(fā)票，商品和服務(wù)稅收分類編碼選擇“6060000000000000000”，簡(jiǎn)稱為“融資性售后回租承租方出售資產(chǎn)”。二是在租賃環(huán)節(jié)，由買方兼出租人就利息收入向賣方兼承租人開具6%（貸款服務(wù)）的增值稅普通發(fā)票，本金部分不得開具發(fā)票。

（三）企業(yè)所得稅政策

1.售后租回被界定“融資性售后回租”交易。依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》（ 國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第13號(hào)），其企業(yè)所得稅政策如下：（1）融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷售收入；（2）對(duì)融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊；（3）租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除。

2.售后租回被界定為“銷售+租賃”兩項(xiàng)交易。（1）銷售環(huán)節(jié)，賣方兼承租人取得的銷售利得并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；（2）租賃環(huán)節(jié)，買方兼出租人取得的租金收入并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，賣方兼承租人支付的租金支出可在企業(yè)所得稅前扣除。

（四）案例分析

依據(jù)以上對(duì)稅收政策的梳理，對(duì)售后租回交易的涉稅處理分析如下：

1.例1的稅務(wù)處理。由于本例屬于稅法所界定的“融資性售后回租”交易，因此按照“融資性售后回租”交易的稅收政策進(jìn)行稅務(wù)處理。

（1）增值稅稅務(wù)處理：

①在資產(chǎn)出售環(huán)節(jié)，甲公司轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的行為，不征收增值稅，向乙公司開具稅收分類編碼為“6060000000000000000”、金額為50000000元的不征稅普通發(fā)票，僅作為租賃資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移的憑證。

②在租賃環(huán)節(jié)，乙公司取得的利息收入需要繳納增值稅，每年末收取租金6793478.26元時(shí)，就其中的利息部分向甲公司開具6%的增值稅普通發(fā)票。例如，第一年的利息收入為3000000元，銷項(xiàng)稅額180000元。但甲公司因此取得的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。

（2）企業(yè)所得稅稅務(wù)處理：

①在資產(chǎn)出售環(huán)節(jié)，甲公司出售資產(chǎn)取得的銷售收入50000000元，不繳納企業(yè)所得稅。

②在租賃環(huán)節(jié)，甲公司支付的利息支出可以作為財(cái)務(wù)費(fèi)用在企業(yè)所得稅前扣除，例如第1年可扣除的利息支出為180000元。對(duì)應(yīng)地，乙公司取得的利息收入，例如第1年利息收入為180000元，要并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

③對(duì)于租賃資產(chǎn)，仍按出售前原賬面價(jià)值50000000元作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊在所得稅前扣除，年折舊4 992000元[（50000000-80000）÷10]。

2.例2的稅務(wù)處理。本例屬于稅法所界定的“銷售+租賃”兩項(xiàng)交易，應(yīng)分別按照銷售交易、租賃交易進(jìn)行稅務(wù)處理。

（1）增值稅稅務(wù)處理：

①在資產(chǎn)出售環(huán)節(jié)，甲公司轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的行為，按13%的增值稅稅率確認(rèn)銷項(xiàng)稅額，向乙公司開具金額為52000000元、稅率13%、稅額為6760000元的增值稅專用發(fā)票，乙公司取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。

②在租賃環(huán)節(jié)，乙公司取得的租金收入需要繳納增值稅，每年末收取租金7000000元時(shí)，向甲公司開具金額7000000元、稅率13%、稅額910000元的增值稅專用發(fā)票，甲公司取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。

（2）企業(yè)所得稅稅務(wù)處理：

①在資產(chǎn)出售環(huán)節(jié)，甲公司出售資產(chǎn)取得的銷售利得4000000元[（52000000-（60000000-12000000）]，應(yīng)并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

②在租賃環(huán)節(jié)，甲公司每年支付的租金支出7000000元可以在企業(yè)所得稅前扣除。對(duì)應(yīng)地，乙公司每年取得的租金收入7000000元，應(yīng)并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

③由于是經(jīng)營(yíng)租賃，乙公司按照稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提的折舊可以在企業(yè)所得稅前扣除，本例可扣除的年折舊為6490000元[（52000000-80000）÷8]。但甲公司為使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提的折舊（5347520元/年）不得在企業(yè)所得稅前扣除。

三、售后租回交易的稅會(huì)差異

1.稅會(huì)差異綜述。綜合以上分析，售后租回交易的稅會(huì)差異主要有：（1）銷售環(huán)節(jié)，會(huì)計(jì)首先判斷售后租回交易中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是否屬于銷售，然后進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理；稅法需要區(qū)分售后租回是否屬于“融資性售后回租”，再進(jìn)行不同的稅務(wù)處理。（2）租賃環(huán)節(jié)，無論分類為融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃，賣方兼承租人均采用同一原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，即均要確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)并計(jì)提折舊，但稅法要區(qū)分售后租回形成的租賃是融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃，采用不同的稅務(wù)處理：若形成融資租賃，賣方兼承租人仍按租賃資產(chǎn)出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊，并可在所得稅前扣除；若形成經(jīng)營(yíng)租賃，則由買方兼出租人按稅法規(guī)定計(jì)提折舊扣除。（3）租賃環(huán)節(jié)，若分類為經(jīng)營(yíng)租賃，賣方兼承租人和買方兼出租人在會(huì)計(jì)處理上均計(jì)提折舊，即存在重復(fù)計(jì)提折舊問題；但此時(shí)，只有買方兼出租人計(jì)提的符合稅法規(guī)定的折舊，才允許在企業(yè)所得稅前扣除。

2.案例分析。經(jīng)過前面的計(jì)算和分析，例1不存在稅會(huì)差異，例2的稅會(huì)差異可以總結(jié)為表1和表2。

表1 甲公司（賣方兼承租人）的稅會(huì)差異

表2 乙公司（買方兼出租人）的稅會(huì)差異