陳平生 曠樂 王東暉

我國民辦高等教育經(jīng)過三十多年的發(fā)展，辦學(xué)規(guī)模、條件和水平均取得了長足的進(jìn)步，已成為了我國高等教育發(fā)展中的重要促進(jìn)力量。然而，法人屬性不明、“合理回報”制度執(zhí)行混亂等日漸凸顯的矛盾卻嚴(yán)重阻礙了民辦高校的可持續(xù)發(fā)展。因此，重視和規(guī)范民辦高校的各項教育活動和管理活動顯得尤為重要?！吨腥A人民共和國民辦教育促進(jìn)法》（簡稱：《民促法》）的頒布，首次在法律上明確了可以舉辦營利性民辦學(xué)校，開始啟動了民辦高校的分類管理。我國民辦高等教育相較發(fā)達(dá)國家起步晚，明確的、可完全適用的會計核算相關(guān)規(guī)定尚未建立，如何在分類管理的背景下，借鑒國外高校的做法，建立起符合我國國情的中國特色的民辦高校財務(wù)管理與會計核算制度有待于進(jìn)一步研究。

國內(nèi)外現(xiàn)狀

國外現(xiàn)狀 國外私立高等教育起步早，在發(fā)展過程中基本形成了一套相對完整的私立高等教育治理體系。比如私立高等教育最為發(fā)達(dá)的美國，多元文化和分類管理政策的成功實踐促成了營利性與非營利性大學(xué)都得到繁榮發(fā)展。

最早的分類管理政策產(chǎn)生于美國，之后英、法、德、日等發(fā)達(dá)國家相繼推出了本國的私立高等教育分類法。除發(fā)達(dá)國家外，對私立教育同樣實行了分類管理政策的發(fā)展中國家也不少。世界銀行的發(fā)展報告進(jìn)一步指出，相較于公立和私立的分類，對私立大學(xué)進(jìn)行營利性與非營利性的分類更具有實際意義。

美國將非營利組織分為政府舉辦（或公立）和民間舉辦（或私立）兩大類。公立非營利組織會計準(zhǔn)則由政府會計準(zhǔn)則委員會（GASB）制定，歸屬于政府會計體系；私立非營利組織會計準(zhǔn)則由財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）負(fù)責(zé)制定，歸屬于私立企業(yè)會計體系。美國的高校會計管理體制經(jīng)過多次調(diào)整，于1989年確定了現(xiàn)行的“雙軌”模式。美國高校的會計核算基本沿用“基金會計”模式，該模式以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，按照提供者限定的用途將獲得的各類資源劃分為獨立的基金賬戶并進(jìn)行核算。

國內(nèi)現(xiàn)狀 在我國，民辦高等教育起步較晚。1982年《憲法》允許“社會力量依照法律規(guī)定舉辦各種教育事業(yè)”；1997年《社會力量辦學(xué)條例》明確十六字方針“積極鼓勵、大力支持、正確引導(dǎo)、加強管理”；1993年《中國教育改革和發(fā)展綱要》提出“逐步建立以政府辦學(xué)為主體、社會各界共同辦學(xué)的體制”；1999年《中共中央國務(wù)院關(guān)于深化教育改革，全面推進(jìn)素質(zhì)教育的決定》強調(diào)要“積極鼓勵和支持社會力量以多種形式辦學(xué)”。此后，《民促法》的頒布和多次修改進(jìn)一步促進(jìn)了我國民辦教育事業(yè)加速發(fā)展。

按照中央對民辦學(xué)校實施分類管理的決策部署，相關(guān)教育法律先后修訂，地方層面也出臺了一系列民辦教育政策文件，各級各類民辦教育都向著法制化和規(guī)范化的方向發(fā)展。從規(guī)模來看，目前，民辦高校的學(xué)校數(shù)量、當(dāng)年招收學(xué)生人數(shù)和在校生人數(shù)約占全國總量的四分之一左右，成為全國高等教育的重要組成部分和有效補充。

民辦高校財務(wù)管理存在的問題

財務(wù)管理體制不規(guī)范或落實不到位 民辦學(xué)校的財務(wù)管理工作實行法定代表人負(fù)責(zé)制和“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，集中管理”。法定代表人負(fù)責(zé)制和“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)”學(xué)校一般落實得比較好，學(xué)校所有支付都由法定代表人或授權(quán)人統(tǒng)一簽字，簽字制度都比較完善；但“集中管理”即董事會決策權(quán)執(zhí)行情況不理想，如“三重一大”等按章程約定需要由董事會決策的事項，一些學(xué)校往往會直接出個董事會決議請董事簽字確認(rèn)，走形式情況比較嚴(yán)重。學(xué)校財權(quán)不能落實到位，學(xué)校投資方或?qū)嶋H控制人往往控制著學(xué)校的財權(quán)，主要包括自由的資金使用權(quán)和投資融資權(quán)等。財務(wù)負(fù)責(zé)人的任命也不符合相關(guān)規(guī)定，一部分學(xué)校財務(wù)負(fù)責(zé)人或財務(wù)人員是與學(xué)校董事長、董事及校（院）長有親屬關(guān)系的人員，違反了《中華人民共和國民辦教育促進(jìn)法》及實施條例的相關(guān)規(guī)定。

內(nèi)部控制制度體系不健全 民辦高校在內(nèi)部控制環(huán)境、制度系統(tǒng)建設(shè)等方面存在諸多問題。首先，民辦高校的出資者、經(jīng)營者和管理者往往三位一體，由同一人控制，制衡機制欠缺，致使民辦高校的內(nèi)部控制環(huán)境較差。民辦高校的管理者通常把主要精力放在教學(xué)管理、教學(xué)設(shè)施配套方面，容易忽視財務(wù)內(nèi)部控制建設(shè)，導(dǎo)致學(xué)校財務(wù)內(nèi)部控制通常未與學(xué)校戰(zhàn)略結(jié)合。而且，民辦高校內(nèi)控制度普遍存在設(shè)計不全面、不合理和體系不健全等問題，通常沒有將民辦高校所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動進(jìn)行全面考慮，未針對基建、融資等專項建立內(nèi)部控制制度，存在管理層隨意決策的行為；另外，由于財務(wù)人員的綜合素質(zhì)存在差異，也存在內(nèi)控意識和執(zhí)行力不強等現(xiàn)象。

目前，民辦高校的預(yù)算水平普遍欠佳。預(yù)算管理體現(xiàn)財務(wù)部門對資金的管理水平，直接影響高校財務(wù)內(nèi)部控制的效果。民辦高校通常由財務(wù)部門匯總和編制預(yù)算，業(yè)務(wù)部門參與較少甚至完全不參與，數(shù)據(jù)也基本根據(jù)歷史數(shù)據(jù)編制，未能實現(xiàn)全員參與，大大降低了預(yù)算的實際作用。同時，預(yù)算的執(zhí)行考核評價制度常常不健全，民辦高校相關(guān)責(zé)任人對預(yù)算編制和執(zhí)行的重視不夠，實際執(zhí)行過程也不夠嚴(yán)謹(jǐn)，存在隨意調(diào)整的情況。此外，民辦高校通常沒有完善的預(yù)算考核機制，很難有效監(jiān)督和評估預(yù)算的執(zhí)行情況，同時激勵措施也欠缺，相關(guān)考評制度常常流于形式。

收入和成本費用管理混亂 民辦高校收入比較單一，主要是學(xué)費。由于民辦高校的出資者、經(jīng)營者和管理者三位一體，學(xué)校學(xué)費等收入往往沒有全部歸集在學(xué)校名下，有的直接收到了投資方或關(guān)聯(lián)方的賬上，更有甚者直接收到了個人銀行卡上，導(dǎo)致民辦學(xué)校的收入流失。其次，民辦學(xué)校因稅收等原因故意將教學(xué)收入與經(jīng)營性收入混淆，以達(dá)到不交或少稅的目的。另外，根據(jù)《民間非營利組織會計制度》要求，民辦高校收支應(yīng)該按全責(zé)發(fā)生制核算，民辦高校一般都是按學(xué)年收費，會計制度是按自然年度來核算，但部分民辦高校沒有按自然年度對學(xué)費收入進(jìn)行分?jǐn)?，?dǎo)致會計年度收入不實的情況，影響當(dāng)年的結(jié)余，從而影響當(dāng)年應(yīng)交企業(yè)所得稅稅額。

民辦高校的成本費用管理較為混亂，由于出資者、經(jīng)營者和管理者三位一體的原因，一些不屬于民辦高校的成本費用，如投資方或關(guān)聯(lián)方人員的各類費用、工資等由民辦高校支付，被計入民辦高校成本，從而導(dǎo)致民辦高校教學(xué)運營的資金不足或虛增了民辦高校的辦學(xué)成本。其次，為了增加教學(xué)運營成本和少繳或延遲納稅，部分民辦高效故意將收益性支出與資本性支出混同、教學(xué)支出與經(jīng)營性支出混同，隨意計提分配折舊或攤銷固定資產(chǎn)等。另外，民辦高校財務(wù)人員綜合素質(zhì)不高、業(yè)務(wù)把關(guān)不嚴(yán)，導(dǎo)致成本費用相關(guān)的原始憑證不規(guī)范，如經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)無發(fā)票、無合同、無入出庫等“四流”不合一的情況時有發(fā)生。這些因素都使得民辦高校的成本費用不實，存在稅收風(fēng)險隱患。

另外民辦學(xué)校資產(chǎn)管理比較混亂，投資方與學(xué)校資產(chǎn)混淆不清；有的學(xué)校疏于固定資產(chǎn)管理，沒有及時對固定資產(chǎn)進(jìn)行盤點，嚴(yán)重的賬實不符。部分民辦高校未按要求編制財務(wù)報告，審計報告未公示或未完全公示關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易行為。

分類管理下民辦高校財務(wù)管理建設(shè)思路

基本思路 分類管理配套政策落實按照《加快推進(jìn)教育現(xiàn)代化的實施方案（2018-2022）》的部署，按照“自主選擇、科學(xué)分類、平穩(wěn)過渡”的原則，全面實現(xiàn)現(xiàn)有民辦學(xué)校分類管理。

一是強化民辦高校的公益屬性?！吨腥A人民共和國民辦教育促進(jìn)法》第三條明確民辦教育事業(yè)公益屬性，堅持以教育辦學(xué)成本為收費定價基礎(chǔ)，不以利益最大化為辦學(xué)目的。

二是實施全面財務(wù)預(yù)算體制，實現(xiàn)科學(xué)、精確預(yù)算。按公辦高校和事業(yè)單位要求，對民辦高校財務(wù)進(jìn)行全面預(yù)決算管理；規(guī)定上報主管部門每年預(yù)算和決算的時間和數(shù)據(jù)，并組織人員進(jìn)行抽查，當(dāng)年如果超預(yù)算和沒有按預(yù)算執(zhí)行的金額，要求學(xué)校作出書面說明。逐步規(guī)范民辦高校財務(wù)預(yù)決算體系，保證民辦高校健康發(fā)展。

三是完善財務(wù)監(jiān)督體系，確保財務(wù)信息透明。民辦高校年度報表審計、年度收支專項審計以及收費項目標(biāo)準(zhǔn)等相關(guān)數(shù)據(jù)定期在學(xué)校官網(wǎng)上進(jìn)行公示，并上報主管部門，主管部門對審計及公示情況進(jìn)行抽查，檢查其審計及公示數(shù)據(jù)的真實性、合規(guī)性和完整性。

非營利性民辦高校財務(wù)管理建設(shè)首先是資金管理。按規(guī)定學(xué)校相關(guān)收支賬戶應(yīng)該在主管部門備案，落實主管部門的監(jiān)管責(zé)任。實行全面預(yù)算管理，首先滿足學(xué)校日常運營、教職員工薪酬、學(xué)科發(fā)展等的資金需要，保障學(xué)校持續(xù)健康發(fā)展。

其次是投資融資管理。學(xué)校開展投資、融資活動必須合法、合規(guī)并按程序進(jìn)行。按規(guī)定不允許投資與學(xué)校、教職工及學(xué)生不相關(guān)的經(jīng)營性項目，應(yīng)根據(jù)學(xué)校發(fā)展需要，結(jié)合學(xué)校當(dāng)年的資金預(yù)算，優(yōu)先考慮將資金投放到必須和急需的項目。根據(jù)當(dāng)年資金預(yù)算情況，結(jié)合資金使用時間，合理安排融資額度和時間，確保融資的使用成本合理。

三是關(guān)聯(lián)交易管理。按實施條例規(guī)定，學(xué)校與利益關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易應(yīng)遵循公開、公平、公允的原則，落實相關(guān)部門監(jiān)管責(zé)任，定期檢查，嚴(yán)防通過關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行利益輸送。

四是信息公開及監(jiān)督管理。按規(guī)定民辦高校對當(dāng)年各項收費標(biāo)準(zhǔn)、年度審計報告和關(guān)聯(lián)交易等信息進(jìn)行公示，接受社會監(jiān)督。相關(guān)主管部門按一定比例進(jìn)行抽查，對違規(guī)學(xué)校進(jìn)行通報，對連續(xù)違規(guī)的學(xué)校要求限期整改并縮減招生計劃。

營利性民辦高校財務(wù)管理建設(shè)一是加強舉辦者或?qū)嵖厝斯芾?。通過對舉辦者或?qū)嵖厝私M織培訓(xùn)，強調(diào)民辦教育的公益屬性，強化從事教育與經(jīng)營企業(yè)有較大差異的意識。

二是運營資金管理。實行全面預(yù)算管理同時，厘清學(xué)校法人財產(chǎn)權(quán)，防止學(xué)校與關(guān)聯(lián)方財產(chǎn)混同、債權(quán)投入與權(quán)益投入混淆，保證學(xué)校資金用于教學(xué)活動、職工薪酬及福利、校區(qū)建設(shè)等方面，保障學(xué)校持續(xù)、穩(wěn)定發(fā)展。

三是成本核算管理。防止出現(xiàn)大量白條、大額現(xiàn)金支付、免稅與應(yīng)稅收入混淆、收益性支出與資本性支出混淆；杜絕與學(xué)校無關(guān)的成本費用、支出無發(fā)票、無合同、無出入庫驗收單證、四流不一致、隨意計提分配折舊、攤銷等情況的發(fā)生，保證及時準(zhǔn)確地核算學(xué)校相關(guān)成本。

四是信息公開管理。按規(guī)定學(xué)校對當(dāng)年各項收費標(biāo)準(zhǔn)、年度審計報告、辦學(xué)成本和利潤分配等情況信息進(jìn)行公示，接受社會監(jiān)督。

民辦高校是我國高等教育發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，也是我國高等教育的重要組成部分。中國民辦高校已經(jīng)有30余年歷史。在校學(xué)生數(shù)量已經(jīng)超過557萬人，同時近年來，民辦高校也越來越注重校園文化建設(shè)，提高育人質(zhì)量。與公辦高校相比，民辦高校更注重自身辦學(xué)特色，尊重學(xué)生的興趣愛好。在財政資金投入不足時，其促進(jìn)了我國高等教育的發(fā)展，滿足了社會對高等教育的需求。

經(jīng)過三十多年的發(fā)展，國家進(jìn)行分類管理，加強了對民辦高校財務(wù)管理，加強了其內(nèi)部控制制度的建立及執(zhí)行；對其實行了全面預(yù)算管理；完善了民辦高校的公示制度，落實了對公示材料的抽查制度，建立了對違規(guī)和弄虛作假的學(xué)校進(jìn)行處罰的制度。對于非營利性民辦高校，加強了對關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管，防止利益輸出。對于營利性民辦高校，進(jìn)一步加強了對學(xué)校收入成本費用的核算管理，堅持以辦學(xué)成本作為收費的基礎(chǔ)，防止出現(xiàn)暴利情況，違背民辦教育的初衷。

作者單位：西南財經(jīng)大學(xué)天府學(xué)院