任 強,歐陽宇琦,邵 磊

(中央財經大學 財政稅務學院,北京 102200)

黨的二十大報告指出,推動綠色發(fā)展“必須牢固樹立和踐行綠水青山就是金山銀山的理念,站在人與自然和諧共生的高度謀劃發(fā)展”。綠色發(fā)展本質是生態(tài)、經濟、社會全面協(xié)調可持續(xù)的發(fā)展,是人與自然和諧共生的發(fā)展模式。資源稅是對資源這一自然界存在的天然物質財富開采銷售征稅,能夠發(fā)揮稅收杠桿調節(jié)作用,促進資源合理開采、有效配置、節(jié)約使用,有利于經濟結構調整和發(fā)展方式綠色轉型。資源稅改革要進一步擴大征收范圍,促進資源稅與其他政策手段的協(xié)同,促進資源稅收入的合理劃分。

一、資源稅與綠色發(fā)展的理論背景

(一)綠色發(fā)展的內涵和目標

綠色發(fā)展在“創(chuàng)新、協(xié)調、綠色、開放、共享”的新發(fā)展理念中居于突出地位,解決的是人與自然關系的基本規(guī)律性問題[1]。黨的二十大報告著重闡述了“降碳、減污、擴綠、增長”的綠色發(fā)展理念,并且從“發(fā)展方式綠色轉型”“環(huán)境污染防治”“生態(tài)系統(tǒng)保護”“推進碳達峰碳中和”四個方面對綠色發(fā)展作出進一步部署。綠色發(fā)展總體目標是“促進人與自然和諧共生”,其具體目標主要包括“統(tǒng)籌產業(yè)結構調整、污染治理、生態(tài)保護、應對氣候變化”,也可概括為“降碳、減污、擴綠、增長”。其中,“產業(yè)結構調整”包含能源結構調整以促進綠色“增長”等內涵;“污染治理”要達到“減污”等污染防治目標;“生態(tài)保護”要求實現(xiàn)“提升生態(tài)系統(tǒng)多樣性、穩(wěn)定性、持續(xù)性”的“擴綠”目標;“應對氣候變化”主要通過“降碳”路徑實現(xiàn)。

習近平總書記提出的“兩山理論”是綠色發(fā)展的重要指導思想,是關于經濟發(fā)展與環(huán)境之間關系的理論[2]。我國對“兩山”關系的認識可分三個階段:第一階段,用綠水青山去換金山銀山;第二階段,既要金山銀山,又要綠水青山;第三階段,綠水青山就是金山銀山。“兩山理論”客觀分析了經濟與環(huán)境的主次矛盾和矛盾的主次方面,強調發(fā)展要遵照生產力發(fā)展規(guī)律,進而實現(xiàn)物的不斷豐富和人的全面發(fā)展相統(tǒng)一、實現(xiàn)當代人的發(fā)展和后代人發(fā)展的統(tǒng)一、實現(xiàn)經濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境的辯證統(tǒng)一,體現(xiàn)了基本矛盾分析法。

綠色發(fā)展的核心仍是發(fā)展,是將節(jié)約資源和改善環(huán)境的要求置于生產過程和生活方式之中,而不是將生態(tài)與經濟割裂開來,走“先污染后治理”“邊污染邊治理”的老路[3]。其追求的是經濟、社會、生態(tài)效益相統(tǒng)一,經濟建設與生態(tài)建設同步進行的綠色發(fā)展道路。綠色發(fā)展內涵豐富,包括低碳發(fā)展、循環(huán)發(fā)展、清潔及可再生能源、環(huán)境保護、資源節(jié)約、生態(tài)建設等。資源稅可通過稅收杠桿調節(jié)經濟,促進低碳發(fā)展、環(huán)境保護和資源節(jié)約,能夠有力推動綠色發(fā)展。

從相關國際組織對綠色發(fā)展/綠色經濟的概念解釋中提取關鍵詞[4](表1)。由表1可見,綠色發(fā)展概念中出現(xiàn)頻次較高的術語是資源高效利用(資源效率)、低碳發(fā)展(低碳)和生態(tài)保護(生態(tài)系統(tǒng)、生物多樣性、降低環(huán)境風險)。資源稅作為綠色稅收制度的重要組成部分,是調節(jié)經濟發(fā)展與環(huán)境之間關系的重要工具和手段,既能起到保護生態(tài)、減少污染、高效利用資源、遏制資源枯竭的作用,也能提高發(fā)展質量、促進可持續(xù)發(fā)展。

表1 國際組織對綠色發(fā)展/綠色經濟定義的關鍵詞

(二)綠色發(fā)展的思想根源

1.中國傳統(tǒng)生態(tài)觀

中國古代思想家提出的“天人合一”“道法自然”思想中,蘊含綠色發(fā)展理念。在人與自然的關系中,道家提倡萬物應順其自然,認為尊重和順應自然法則是萬物運行的必然規(guī)律。儒家生態(tài)倫理觀念的思想基礎是順應“天道”,廣施“仁愛”。儒家的“天何言哉?四時行焉,百物生焉”(1)出自《論語·陽貨》。,認為天道不言,而世間一切皆按天道自然生長、運行;而“仁民而愛物”(2)出自《孟子·盡心上》。則將人與人之間的道德關系引申為人與物之間的生態(tài)關系,即“仁愛萬物”。儒家還倡導對自然萬物要尊重本身規(guī)律、因時因地因勢而為之,體現(xiàn)可持續(xù)生態(tài)觀。除此之外,中國傳統(tǒng)生態(tài)觀中還有“生生不息”永續(xù)發(fā)展理念和“崇儉愛物”的自然資源管理理念。這些理念對當前生態(tài)、環(huán)境問題仍有指導意義,是綠色發(fā)展理念形成的中國傳統(tǒng)文化背景。

2.西方經濟學生態(tài)觀

西方主流經濟學包括古典經濟學和新古典經濟學,主要從稀缺的角度關注資源對經濟增長的影響,如李嘉圖認為資源報酬遞減規(guī)律是制約經濟增長的自然法則,并提出地租理論[5]。環(huán)境經濟學,基于新古典經濟學的稀缺和效用價值理論,探討資源環(huán)境惡化的制度根源,即市場失靈和政府干預引致經濟行為的外部性,并提出通過明晰產權和征收庇古稅將外部成本內部化的解決辦法。生態(tài)經濟學,將自然資源與生態(tài)環(huán)境視為影響經濟增長的內生變量,使用系統(tǒng)論、控制論和信息論等新興方法,以能量轉換、信息傳遞、物質循環(huán)和價值增值等為工具,研究生態(tài)系統(tǒng)與經濟系統(tǒng)的基本矛盾,即增長的經濟系統(tǒng)對自然資源需求無限性與穩(wěn)定的生態(tài)系統(tǒng)對自然資源供給有限性的矛盾[6]。此外,西方經濟學還有分析環(huán)境質量與人均收入水平間關系的環(huán)境庫茲涅茨曲線[7]。西方經濟學對資源與環(huán)境的關注,大多聚焦資本獲利和經濟增長,偏重人與物的關系。而綠色發(fā)展需要處理好人與自然、人與人之間關系。因此,西方經濟學在分析人與自然關系問題上有其弊端,但其市場失靈、外部性、庇古稅等理論仍然值得借鑒。

3.馬克思主義生態(tài)觀

馬克思主義生態(tài)觀為綠色發(fā)展理念提供了哲學源泉和理論基礎。首先,辯證唯物主義從發(fā)展和聯(lián)系的視角出發(fā),強調人是屬于自然界的一部分,自然界為人類提供生存所必需的資源。人類開展實踐活動要遵循自然規(guī)律,不能隨意發(fā)揮主觀能動性,肆意破壞環(huán)境將招致來自大自然的災禍。馬克思認為,人、社會、自然是統(tǒng)一的整體,要實現(xiàn)“人類同自然的和解以及人類本身的和解”[8]。習近平總書記提出的“兩山理論”是對馬克思人與自然關系辯證自然觀的繼承與發(fā)展。其次,馬克思還從生產使用價值的具體勞動及其過程角度,強調生產資料管理的重要性。他指出,“所謂的廢料,幾乎在每一個產業(yè)中都起著重要作用”[9],并從高效利用生產資料、減少生產和消費廢料及廢料再利用的角度,探尋節(jié)約使用自然資源、保護生態(tài)環(huán)境的生產方式。再次,馬克思指出資本主義的勞動異化帶來了消費異化問題。隨著消費資料不斷豐富,消費異化程度不斷提高,對自然資源的索取更加無度。因此需要進行生產、消費領域的變革:改革生產結構,進行產業(yè)轉型升級,發(fā)展新興綠色產業(yè);改造消費結構,將消費與個人努力結合,重塑新的消費觀,從而實現(xiàn)人、社會、自然的全面協(xié)調發(fā)展。

(三)資源稅的理論分析

馬克思主義生態(tài)觀為綠色發(fā)展提供理論基礎,強調綠色發(fā)展要遵循自然規(guī)律、節(jié)約使用自然資源和進行生產消費領域變革。當存在市場失靈時,實現(xiàn)綠色發(fā)展需要政府干預,資源勘探開發(fā)以及利用需要政府優(yōu)化資源配置。稅收作為國家調控市場的重要經濟手段之一,是整個社會領域內對社會生產剩余價值或剩余產品再分配的一種形式。稅收是以國家政治權力為依據(jù)的社會分配,而地租、利息等是以財產權力為依據(jù)的社會分配。由于資源稅“費改稅”政策的實施,目前資源稅同時包含“租”“稅”“費”的內容。比如資源稅所反映的資源有償使用,實質是憑借資源所有權收取租金的體現(xiàn)。因此,資源稅的稅收理論基礎是馬克思稅收理論,而資源稅“租”和“費”的理論源泉則是馬克思級差地租理論。

馬克思認為稅收是完成社會公共性活動所必需的物質基礎,資源稅可為推動綠色發(fā)展提供部分資金來源。同時,稅收也能對生產和消費產生反作用,建立在勞動價值論基礎上的價值規(guī)律理論可對資源稅調節(jié)作用進行解釋。市場經濟形成于現(xiàn)代社會化大生產的商品經濟基礎之上,在市場經濟條件下,市場對資源配置起決定性作用。作為市場經濟基本規(guī)律,價值規(guī)律通過影響市場供求,作用于市場競爭,引起價格波動,從而引導實現(xiàn)資源有效配置,在此過程中對物質利益的調整是其核心。征收資源稅會影響商品價格,從而通過價值規(guī)律作用機制,調整并引導物質利益關系,激勵市場生產者和消費者節(jié)約使用資源。

馬克思對土地和礦山產品超額利潤轉化為地租的討論形成級差地租理論。不同土地或同一土地由于地理位置、土地肥力或開發(fā)程度不同而形成的差別地租被稱為級差地租?！罢嬲牡V山地租的決定方法,和農業(yè)地租是完全一樣的”[10]。礦產開發(fā)同樣會由于天然稟賦和區(qū)域位置不同,從而產生級差礦山地租。資源品位高低和開發(fā)利用條件差異產生級差地租Ⅰ;使用者在同一礦區(qū)連續(xù)進行投資,勞動生產率等提高產生的超額利潤轉化的地租,被稱為級差地租Ⅱ。對不同資源征收差異化稅收,有助于實現(xiàn)資源優(yōu)化配置,推動綠色發(fā)展。

二、綠色發(fā)展對資源稅改革的內在要求

綠色發(fā)展對資源稅改革提出的要求體現(xiàn)為:實現(xiàn)資源可持續(xù)利用、推進低碳發(fā)展和調節(jié)能源消費結構。

(一)實現(xiàn)資源可持續(xù)利用

綠色發(fā)展“污染治理”和“生態(tài)保護”等具體目標,要求實現(xiàn)經濟現(xiàn)代化與生態(tài)化協(xié)調推進,體現(xiàn)在自然資源上就要求實現(xiàn)資源可持續(xù)利用。自然資源被開發(fā)利用,對環(huán)境最直接的影響就是資源耗減產生外部性,尤其對于不可再生資源將會產生代際外部性[11]。開征資源稅的意義:一是通過對上一代人課征與外部性等價的稅負彌補下一代人;二是彌補當代人由于資源開采和環(huán)境污染遭受的損失。通過征稅,實現(xiàn)外部成本內部化,提高資源耗減成本,從而轉嫁稅負至資源相關產品價格,促進資源合理利用和配置優(yōu)化,實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

(二)推進碳達峰、碳中和

綠色發(fā)展“應對氣候變化”的具體目標,要求實現(xiàn)低碳發(fā)展。人類生活和經濟建設,排放了大量二氧化碳,引發(fā)了全球氣候變化。我國對此積極應對,提出碳達峰、碳中和目標(以下簡稱“雙碳”)。碳達峰指在2030年前,二氧化碳排放達到峰值不增長;碳中和是企業(yè)、團隊或個人通過植樹造林、節(jié)能減排抵消直接或間接產生的二氧化碳。資源稅可以從“減排”和“固碳”兩個方面促進低碳發(fā)展。從“減排”角度,現(xiàn)行資源稅可以通過征稅提高單位能源消耗成本,從而降低單位能耗和碳排放,推進碳達峰。從“固碳”角度,森林、草原、濕地、海洋等資源可以吸收并儲存二氧化碳,尤其森林資源的固碳和碳匯作用十分強大[12]。因此,資源稅應考慮將這些資源納入征收范圍,以強化資源保護,更好地實現(xiàn)碳中和。

(三)調節(jié)能源消費結構

綠色發(fā)展“產業(yè)結構調整”的具體目標,要求加快發(fā)展方式綠色轉型,推動經濟社會綠色發(fā)展。其中一項重要內容是調整能源消費結構,降低傳統(tǒng)高污染、高耗能化石能源的消費比例,提高清潔能源、可再生能源的消費比重,構建清潔低碳安全高效的能源體系。相對于只覆蓋部分能源品種的消費稅等其他綠色稅收,資源稅可涵蓋煤炭、石油、天然氣三大主要化石能源。資源稅可通過提高化石能源使用成本,減少它們的消費,從而達到調節(jié)經濟整體能源消費結構目的。不過,面臨部分能源的特殊調節(jié)要求時,資源稅調節(jié)作用的發(fā)揮需要其他政策配合。如對推進清潔能源天然氣的替代,資源稅就顯得力有不逮。此時需要政府以財政補貼的形式,鼓勵天然氣使用,減少居民負擔。因此,資源稅須與其他綠色稅種和政策手段協(xié)調配合,才能更好地調節(jié)能源消費結構。

三、我國資源稅費歷次改革與功能定位的變化

本文將資源稅以外的資源相關收費稱為資源費,將資源稅和資源費統(tǒng)稱為資源稅費。我國資源稅費制度,大致經歷三個階段的變革和調整后,逐步走向成熟?，F(xiàn)有資源稅制度在發(fā)揮稅收杠桿調節(jié)作用,促進資源行業(yè)健康發(fā)展,推動經濟、生態(tài)、社會全面協(xié)調、綠色發(fā)展上發(fā)揮了重要作用。

(一)開征伊始階段(1984—1993年):調節(jié)資源級差收益

土地所有權是地租形成的基礎,同理,討論資源級差收益離不開對自然資源所有權的討論。我國“礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源,都屬于國家所有,即全民所有”(3)《中華人民共和國憲法》第九條。。然而,新中國成立之后的很長一段時間,實行資源無償占用、開采的制度。由于缺乏對資源差異形成的級差收益的調節(jié),企業(yè)采富棄貧、采易棄難、亂挖亂采等浪費資源現(xiàn)象嚴重。1984年9月18日國務院發(fā)布《中華人民共和國資源稅條例(草案)》(以下簡稱《條例》),規(guī)定對開采原油、天然氣、煤炭的單位和個人征收資源稅。

《條例》規(guī)定“納稅人根據(jù)應稅產品的銷售收入利潤率(以下簡稱銷售利潤率),按照下列超率累進稅率計算繳納資源稅,銷售利潤率為12%及以下的,不繳納資源稅……”(4)《中華人民共和國資源稅條例(草案)》第二條。,即只要企業(yè)或個人未獲得12%以上銷售利潤,仍然可以無償開采礦產資源。國家若以財產權力,或稱所有者權力獲取的收益更體現(xiàn)為租金范疇。企業(yè)獲取的級差地租Ⅰ由資源稟賦決定,與企業(yè)的努力無關,因此應歸國家所有?？梢?此階段是國家參與自然資源收益分配的初期,對資源稅的定位處于探索階段。而資源稅開征初衷,主要是對高利潤率產品征稅,以調節(jié)級差收益,促進企業(yè)公平競爭。

(二)過渡階段(1994—2009年):稅費并存

資源稅開征后,收入規(guī)模較小,占地方財政收入比重也較小。為獲取充分收入以補償當?shù)刭Y源產權價值、生態(tài)環(huán)境價值和代際資源價值,以及推進資源有償使用和資源勘查開發(fā)成本的合理負擔,我國形成了資源稅費制度。1986年《中華人民共和國礦產資源法》(中華人民共和國主席令第36號)規(guī)定“開采礦產資源必須按照國家有關規(guī)定繳納資源稅和資源補償費”,初步確立了資源有償使用制度。1994年《礦產資源補償費征收管理規(guī)定》(中華人民共和國國務院令第150號)列出了當時已發(fā)現(xiàn)的全部173種礦產及其補償費率。至此,資源補償費已覆蓋全部礦種。除礦產資源補償費之外,我國資源相關費用還包括為避免國家前期地質勘察投入流失而征收的探(采)礦權價款、探(采)礦權使用費(5)探(采)礦權價款、探(采)礦權使用費是礦業(yè)權有償使用費。國際上礦業(yè)權的分類方法有:(1)一分法,申請一次就可取得資源勘探、開采等的全部權利;(2)二分法:將礦業(yè)權分為探礦權和采礦權;(3)三分法:礦業(yè)權分為探礦權、礦產開發(fā)評價權、采礦權;(4)多分法:礦業(yè)權分為礦產發(fā)現(xiàn)權、探礦權、優(yōu)先采礦權、采礦權等。我國對礦業(yè)權的劃分實行二分法,將其分為探礦權和采礦權?！疤降V權人有權在劃定的勘查作業(yè)區(qū)內進行規(guī)定的勘查作業(yè),有權優(yōu)先取得勘查作業(yè)區(qū)內礦產資源的采礦權。”(《礦產資源法》)采礦權是指在依法取得的采礦許可證規(guī)定的范圍內,開采礦產資源和獲得所開采的礦產品的權利。、礦區(qū)使用費(6)納稅人為在中國境內從事合作開采陸上石油資源的中國企業(yè)、外國企業(yè)以及中國海洋石油總公司海上自營油田。、調節(jié)暴利的石油特別收益金、規(guī)范礦產品價格行為的價格調節(jié)基金(7)主要對采礦業(yè)和從事石油銷售的單位或個人征收,依據(jù)是《中華人民共和國價格法》。等。總的來看,資源費調節(jié)了資源收益分配,促進了資源可持續(xù)利用。

1993年國務院發(fā)布《中華人民共和國資源稅暫行條例》(中華人民共和國國務院令第139號)。此次資源稅改革體現(xiàn)了“普遍征收,級差調節(jié)”原則,實現(xiàn)了對礦產資源全面征收資源稅。一方面,由按利潤率征收改為從量計征,取消了12%起征點,按照應稅產品的銷售(自用)數(shù)量和規(guī)定的單位稅額計算,真正實現(xiàn)普遍有償開采;另一方面,考慮到各地資源條件優(yōu)劣因素,對每一個課稅礦區(qū)規(guī)定適用稅率,實現(xiàn)級差調節(jié)。此外,在收入劃分上,除海洋石油資源,其他資源稅收入都歸屬地方政府,以補償分稅制后地方財力下降。改革后,資源稅由主要解決國家和企業(yè)資源收益分配關系,變?yōu)橹饕鉀Q中央與地方間的分配關系[13]。

這一時期,資源稅費制度基本覆蓋了礦業(yè)權出讓、保有、開采以及環(huán)境治理各環(huán)節(jié),調控目標也趨于多元化:既要調節(jié)級差收益,又要獲取財政收入,彌補資源開采外部性,發(fā)揮污染治理、保護環(huán)境的作用。但資源稅外的各項收費名目繁多且規(guī)模較大,除上文列出的收費,還有行政事業(yè)性收費、經營性收費、鐵路運輸雜費等各類雜費。這顯然會增加征收成本、降低征收效率、使企業(yè)超額負擔過重。且礦產資源補償費和資源稅,都憑借國家的資源所有權征收,在稅理上存在重復征收問題。而且資源收費不繳入國庫,使用缺乏監(jiān)督,這將使得資源稅費保護環(huán)境、減少負外部性的效果大打折扣。

(三)新的時期(2010年至今):綠色發(fā)展

2010年以前,資源稅雖然進行了調高稅率等一系列改革,但總體思路和體系并沒有發(fā)生變化。

首先,從量定額計稅方式,使得資源價格上漲時,國家無法從資源產品溢價中獲取收益,也無法對高額利潤進行調節(jié);價格下跌時,資源稅負也不會有所減輕,企業(yè)經營困難無從紓解。且資源稅差別稅額是根據(jù)資源開采條件,而不是根據(jù)利用效率或產生價值及外部性而定?；诖?從量計征的資源稅稅收收入不僅增長緩慢,也難以促進資源集約利用和環(huán)境保護。2010年以后,資源稅從價計征改革拉開帷幕。2010年至2011年,原油、天然氣完成從量定額改為從價定率的資源稅改革。煤炭和稀土、鎢、鉬資源稅分別于2014年12月1日和2015年5月1日,實施從價計征改革。2016年,《關于全面推進資源稅改革的通知》(財稅〔2016〕53號)對尚未從價計征的所有129個稅目進行改革,其中改為從價計征的有124個稅目。從價計征改革更側重發(fā)揮資源稅補償社會成本、促進保護環(huán)境的作用。

其次,清費立稅也與從價計征改革同時進行。自2014年12月1日起,石油、天然氣等油氣礦產資源補償費率降為零,開采海陸油氣的中外合作企業(yè)和中海油自營油田由原來繳納礦區(qū)使用費改為繳納資源稅。由于各地煤炭企業(yè)的地方收費基金名目繁多,此次改革清理的煤炭收費種類最多,清費金額最大。稀土、鎢、鉬也實現(xiàn)了清費立稅改革。2016年,將除以上6個礦種以外的剩余全部礦產資源品目的礦產資源補償費率降為零,停止征收價格調節(jié)基金,取締地方違規(guī)設立的礦產資源收費基金項目。清費立稅改革,規(guī)范了稅費關系,從源頭上杜絕了地方擅自收費的現(xiàn)象,更強調資源稅稅收的作用。

最后,這一時期資源稅改革還擴大了征稅范圍,主要體現(xiàn)在水資源稅改革上。2016年,我國在河北省率先開展水資源稅改革試點。2017年12月1日,北京、天津、山西、內蒙古、山東、河南、四川、陜西和寧夏九個省(區(qū)、市)正式開啟水資源稅試點,與此前河北省共同形成“1+9”水資源稅試點布局。水資源稅改革促進了水資源節(jié)約使用,有利于環(huán)境保護和可持續(xù)發(fā)展。我國資源稅改革歷程如圖1所示。

圖1 資源稅改革歷程

總結資源稅改革歷程可知,改革后的資源稅更側重保護資源環(huán)境、減少負外部性的“綠色”調控目標,這符合資源稅行為激勵的環(huán)境稅種本質。資源稅的征收是國家政治權力和國家所有權的統(tǒng)一,改革后資源稅功能定位不再局限于資源收益級差調節(jié),而是“讓資源稅負回歸資源價值本身”[14],促進人與自然和諧共生。

四、綠色發(fā)展目標下資源稅改革面臨的主要問題

資源稅費歷次改革后,現(xiàn)行資源稅功能定位與綠色發(fā)展總體目標趨于一致,但是從綠色發(fā)展對資源稅改革提出的三個要求,或者從綠色發(fā)展具體目標來看,資源稅仍存在與綠色發(fā)展不相適應之處,具體包括以下三個方面。

(一)資源稅征收范圍偏窄

綠色發(fā)展的“污染治理”“生態(tài)保護”“應對氣候變化”和推進“雙碳”目標,皆要求資源稅征收范圍應覆蓋更多資源的開采使用?，F(xiàn)行資源稅征收范圍較窄,雖然水資源稅已經進入試點,但資源稅主要還是對級差收入差異較大、分布較廣泛、易于征收管理的礦產和鹽等資源開采使用征稅。征收范圍會直接影響稅種的調控效果。例如:征收范圍偏窄使得未征稅的自然資源被廉價或無償使用,甚至被掠奪性開發(fā)。如此,不僅破壞污染環(huán)境,還影響生態(tài)系統(tǒng)平衡,資源開采的外部成本極高。

人們的經濟活動已經涉及十分廣泛的自然資源,如礦藏、水源、森林、草原、灘涂等。但與生態(tài)環(huán)境保護相關的森林、草場等“綠色”資源的開采使用均未列入資源稅征收范圍。這些資源雖并非不可再生,但生長周期較長,其綠化環(huán)境的作用大,應納入征收范圍加以保護。尤其是森林資源不僅具有防風固沙、涵養(yǎng)水源等作用,是綠水青山的主要構成,而且作為“地球之肺”,森林資源還有利于促進降碳、固碳、碳中和,實現(xiàn)綠色低碳發(fā)展。

(二)資源稅征收環(huán)節(jié)單一

綠色發(fā)展“產業(yè)結構調整”、能源消費結構調整目標,要求建立清潔低碳安全高效的能源體系。我國目前能源體系仍以煤炭、石油、天然氣等化石能源為主,存在單位能源消耗大、污染排放多、原油對外依存度高、清潔能源占比低等問題。如2021年我國原油產量是19 888.1萬噸,原油進口51 298萬噸,表觀消費量約7.15億噸,對外依存度約72.2%(8)表觀消費量根據(jù)產量+凈進口量計算,對外依存度等于凈進口量除以表觀消費量。其中,產量數(shù)據(jù)來源于中國國家統(tǒng)計局,進出口數(shù)據(jù)來源于海關總署。。為了保障我國能源安全,減輕能源供給壓力,同時減少污染排放,需要調低石油消費占比。又如,為解決清潔能源占比低問題,應大力推動天然氣替代,而且還應兼顧低收入群體用氣成本高問題。與能源消費結構的多重調整要求相比,資源稅征收環(huán)節(jié)單一,發(fā)揮的調節(jié)作用較為有限。

資源稅主要作用于資源開采環(huán)節(jié),難以對資源消費以及污染治理等其他環(huán)節(jié)產生直接影響。例如資源稅僅對國內原油開采征,無法直接作用于進口原油及其衍生品的消費,從而難以有效調整原油整體消費結構,或直接促進減排。對煤炭等國內供給為主的資源征稅,雖然生產者可能會通過稅負前轉,作用于資源消費,但稅負最終由誰承擔,還會在各環(huán)節(jié)受到供需雙方市場結構、供需彈性和價格管制等影響[15]。這意味著資源稅雖兼具調節(jié)和收入等多種職能,但其征收環(huán)節(jié)單一、對消費等其他環(huán)節(jié)的調節(jié)作用有限,難以兼顧社會、國際、民生等能源消費結構的多重調整要求。

(三)資源稅收入歸屬分配尚待優(yōu)化

除了資源稅制本身,資源稅收入歸屬也存在與綠色發(fā)展不相適應的問題。資源稅主要通過稅收收支協(xié)調生態(tài)和經濟的關系:政府獲取財政收入、彌補資源開采負外部性、激勵環(huán)境保護、促進地方經濟轉型。從收入看,資源稅收主要歸地方所有,地方可能為了增收,不惜鼓勵擴大資源開采力度,造成資源過度開發(fā)。從支出看,地方是否將資源稅收用于地方環(huán)境治理和實現(xiàn)經濟轉型,尚未可知且缺乏有效監(jiān)督。

我國資源分布不均,現(xiàn)行資源稅收在地區(qū)間差異較大。如圖2所示,2020年山西、內蒙古和陜西資源稅收入規(guī)模在200億以上,收入超過50億的八個省(區(qū)、市)占全國資源稅總額的72.76%,而吉林、福建、江蘇、海南、西藏和上海等六省(區(qū)、市)全年資源稅收入不超過10億。各地資源稅收入隨資源儲量變化而變化,且受當?shù)貎?yōu)勢資源影響大。表2是按照資源稅收入從高到低排列的各省(區(qū)、市)優(yōu)勢資源(占比最大的稅目)和所占比重情況?？梢?資源稅收入最高的前三個省、自治區(qū)的優(yōu)勢資源都是煤炭,且占比超過70%。表2中,22省優(yōu)勢資源占比超過50%,優(yōu)勢資源構成當?shù)刭Y源稅收入的主要來源。若資源稅是地方主體稅種,各地資源稅收入差異可能會影響地區(qū)間財力配置。比如資源稅作為內蒙古四大主體稅種之一,收入在自治區(qū)與各盟市間分成。2021年,分成后資源稅收入最高的鄂爾多斯市是興安盟的約112倍,一般公共預算收入也是后者的約14倍。因此需要關注資源稅收入在地區(qū)間收入歸屬劃分問題。

圖2 2020年各省份資源稅收入

表2 2020年各地區(qū)資源稅收入及優(yōu)勢資源占比

五、綠色發(fā)展目標下資源稅改革的建議

綠色發(fā)展總體目標是促進人與自然和諧共生,具體目標包括“降碳、減污、擴綠、增長”。資源稅主要通過以下兩種方式實現(xiàn)調節(jié)、促進綠色發(fā)展:一是通過稅收杠桿影響資源價格,調節(jié)資源開采利用行為;二是憑借國家所有權獲取租金收益,同時實現(xiàn)級差收益調節(jié)。具體而言,綠色發(fā)展對資源稅改革提出以下三個要求:實現(xiàn)資源可持續(xù)利用、推進低碳發(fā)展和調節(jié)能源消費結構。隨著稅制改革不斷深入,“租”“稅”“費”的邊界進一步理清,資源稅的功能定位更加側重發(fā)揮其行為激勵的環(huán)境稅種作用,實現(xiàn)保護資源環(huán)境、減少負外部性的“綠色”調控目標,與促進人與自然和諧共生的綠色發(fā)展總體目標趨于一致。但是從綠色發(fā)展具體目標來看,資源稅仍存在與綠色發(fā)展不相適應之處,主要包括征收范圍偏窄、征稅環(huán)節(jié)單一、收入劃分尚待完善等問題。全文研究脈絡如圖3所示。

圖3 推動綠色發(fā)展的資源稅改革

因此,從綠色發(fā)展總體目標看,第一,要加快培育綠色發(fā)展主體,對節(jié)能環(huán)保和戰(zhàn)略性新興企業(yè)實行差別化稅率。降低環(huán)保企業(yè)成本,減輕企業(yè)負擔,形成鼓勵先進、淘汰落后的價格機制,推動產業(yè)結構優(yōu)化升級。第二,實行地方財政配套,加大對清潔能源和可再生能源利用的補貼力度。統(tǒng)一整合環(huán)保領域分散的專項資金,改革財政補助資金使用模式。第三,通過開采環(huán)節(jié)征稅或稅收優(yōu)惠,完善重要礦產資源回收利用的產業(yè)化扶持稅收政策,完善資源綜合利用和促進循環(huán)經濟發(fā)展的稅收政策,形成礦產資源集約開發(fā)機制。從綠色發(fā)展具體目標看,要進一步優(yōu)化資源稅稅制,擴大現(xiàn)行資源稅征收范圍;要將資源稅與其他政策手段協(xié)調配合;要進一步合理劃分資源稅收入歸屬。

(一)進一步擴大資源稅征收范圍

針對資源稅征收范圍偏窄問題,建議進一步擴大資源稅征收范圍,將不可再生資源以及再生能力受到嚴重損害的森林、草場、灘涂等資源使用納入征稅范圍,尤其森林資源利用應納入資源稅征收范圍。自2006年取消除煙葉外其他產品的農業(yè)稅后,開采森林資源生產原木、原竹等產品也不再征稅,這不利于森林資源保護。對森林資源開采利用征收資源稅,可在現(xiàn)行林業(yè)收費基礎上“費改稅”,劃分不同林地類型,實行從價或從量計征(9)林業(yè)收費包括森林植被恢復費等,該費用主要從量計征,因此若“費改稅”直接稅費平移,那么森林資源稅這一稅目也暫時采用從量計征方法。。如此,一方面稅費平移可減少改革阻力,另一方面稅收具有強制性、固定性和無償性,相比收費更利于征管。況且自2023年1月1日起,森林植被恢復費劃轉至稅務部門征收(10)《財政部關于將森林植被恢復費、草原植被恢復費劃轉稅務部門征收的通知》(財稅〔2022〕50號)。,這更有利于推進林業(yè)“費改稅”。對草場和灘涂資源的開采使用也應逐步納入資源稅征收范圍。

另外,現(xiàn)行其他資源稅種可以考慮并入資源稅,作為其稅目征收,比如耕地占用稅是對占用耕地資源建房或從事其他非農業(yè)建設的行為征稅。耕地占用稅可通過外部成本內部化,提高占用耕地成本,以保護耕地資源。它還具有財政收入職能,即耕地占用數(shù)量越多,耕地占用稅收和地方財政收入越多。其稅負與財政籌措效果相關的特性,使得提高稅率等耕地占用稅稅制優(yōu)化措施,反倒將政府置于利益博弈中,帶來耕地數(shù)量變化的互反作用[16]。既然局部優(yōu)化稅制難以實現(xiàn)耕地占用稅的立法初衷,那么將耕地資源納入資源稅體系,凸顯其資源價值,以資源稅的征管方式實現(xiàn)調節(jié),有利于保護耕地資源,同時有利于簡化我國稅制體系,提高征管效率,進一步完善資源稅收體系。

(二)促進資源稅與其他政策手段的協(xié)調配合

針對資源稅征收環(huán)節(jié)單一問題,建議促進資源稅與其他政策手段協(xié)調配合。盡管資源稅可在不同環(huán)節(jié)征收,比如部分國家在煤炭使用環(huán)節(jié)征消費稅(11)比如,在美國,煤炭是聯(lián)邦消費稅的稅目,煤炭消費稅的納稅人是擁有煤炭所有權的生產商。對煤炭征稅不用考慮煤炭是否銷售或與第三方的交易,類似對煤炭生產征稅。,但是將資源稅與現(xiàn)行其他綠色稅種建立配套機制,不失為更可行的做法。

第一,要完整資源產業(yè)的稅收鏈條,完善資源稅與其他綠色稅收的綜合調節(jié)機制,使稅收調節(jié)作用貫穿于資源開采、流通、銷售、消費、污染治理等各個環(huán)節(jié)。比如在消費環(huán)節(jié)課征成品油消費稅,在污染排放環(huán)節(jié)征收環(huán)境保護稅,都可以彌補資源稅征收環(huán)節(jié)單一、普遍調節(jié)不足的缺陷。要加強資源稅、消費稅與環(huán)境保護稅在征稅環(huán)節(jié)上下游之間的協(xié)同配合,實現(xiàn)多稅種相輔相成的綜合調節(jié)。

第二,要實現(xiàn)資源稅與其他財政稅收政策相配合。要結合形式更加靈活的財政補貼等政策,協(xié)調經濟運行和社會各方面的關系,發(fā)揮財政分配機制的作用,保護特定的產業(yè)或群體。從而真正實現(xiàn)經濟、生態(tài)、社會全方位協(xié)調綠色發(fā)展,實現(xiàn)多目標相輔相成的綜合調節(jié)。

第三,除了發(fā)揮資源稅經濟手段的作用,還要應用約束力更強、執(zhí)行度更高的行政手段等進行調節(jié)。稅收主要通過影響經濟利益引導個體行為,是間接調節(jié)手段。因此,稅收調節(jié)可能存在稅負轉嫁,調節(jié)效果不如行政手段直接、迅速。為了實現(xiàn)經濟健康、環(huán)境優(yōu)化、國家安全等國際國內多元化戰(zhàn)略目標,須輔以更具強制性和權威性的行政手段,實現(xiàn)多手段相輔相成的綜合調節(jié)。

(三)進一步合理劃分資源稅收入歸屬

針對地方間資源稅收入差距大和由此引致財力差距較大問題,建議在更高層級上統(tǒng)籌資源稅收入,以平衡地區(qū)財力,實現(xiàn)再分配的目標。資源稅是地方稅體系的重要組成部分,尤其是資源富集地區(qū),資源稅構成當?shù)刎斦杖氲闹匾糠?。為進一步縮小由資源差異造成的地區(qū)間財力差距,甚至可以考慮在中央、省和地市之間按比例分成,中央分成部分再以專項轉移支付形式下達,幫助資源地改善資源環(huán)境,實現(xiàn)綠色發(fā)展。

此外,上級政府資源稅收分成資金以專項轉移支付形式下達,還可幫助資源地建立新的經濟基礎,以改變其過度依賴資源稅收的狀況。因為一旦礦產資源開發(fā)進入衰退或枯竭期,產業(yè)結構單一的資源型城市將面臨經濟發(fā)展難題。專項轉移支付規(guī)定了資金用途,會減少地方過度開采資源以增收的激勵。如此,既能充分發(fā)揮地方作為開支主體的效率優(yōu)勢,又能有效發(fā)揮專項轉移支付彌補資源開采外部性、促進地方經濟轉型的作用,從而有力地推動綠色發(fā)展。