鄧偉

（中山大學(xué) 法學(xué)院，廣東 廣州 510275）

關(guān)稅是對進(jìn)出口商品征收的稅收，具有財(cái)政職能、調(diào)節(jié)職能和保護(hù)職能三大職能［1］，對于國家與國家、國家與國民、國民與國民之間的分配具有重要影響［2］。關(guān)稅減免制度是關(guān)稅課稅要素的重要組成部分，是在一般關(guān)稅稅率的基礎(chǔ)上減征或免征部分商品的稅收，對于與該類商品生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的市場主體的經(jīng)營成本產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響。合理的減免稅制度有利于發(fā)揮關(guān)稅調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的作用，而不合理的減免稅則會(huì)削弱關(guān)稅的財(cái)政汲取能力且阻礙經(jīng)濟(jì)發(fā)展。當(dāng)前我國的關(guān)稅法正處于制定過程中①參見《全國人大常委會(huì)2022年度立法工作計(jì)劃》，載中國人大網(wǎng)，http://www.npc.gov.cn/npc/c30834/202205/4031 0d18f30042d98e004c7a1916c16f.shtml，2022年9月27日最后訪問。，合理的減免稅制度是關(guān)稅法立法的核心內(nèi)容之一。對于如何完善關(guān)稅減免制度，國家多次明確了優(yōu)化方向②《國務(wù)院批轉(zhuǎn)國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)關(guān)于清理政策性關(guān)稅減免文件意見的通知》（國發(fā)〔1993〕88號(hào)）：按照公平稅負(fù)、平等競爭的原則在全國實(shí)施統(tǒng)一的稅率，更好地發(fā)揮關(guān)稅的宏觀調(diào)節(jié)作用。《國務(wù)院批轉(zhuǎn)關(guān)稅稅則委員會(huì)、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于第二步清理關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅減免規(guī)定意見的通知》（國發(fā)〔1994〕64號(hào)）：對各地區(qū)、各部門申請減免關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅的請示、報(bào)告，國務(wù)院及其主管部門不予受理和審批。對貧困地區(qū)和因嚴(yán)重自然災(zāi)害造成的困難，原則上應(yīng)采取各級(jí)財(cái)政補(bǔ)貼的辦法和生產(chǎn)自救來解決。取消關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅減免規(guī)定后，對確有困難、需國家支持的項(xiàng)目，可通過各級(jí)財(cái)政和其他渠道解決。，也有部分學(xué)者進(jìn)行了探討③參見施正文、劉奇超、蘇鐵、郭穎超的《關(guān)稅減免稅制度的國際比較與中國關(guān)稅法立法》，載《國際稅收》2017年第4期，第44-55頁；施正文的《當(dāng)前關(guān)稅法立法若干重要問題探討》，載《政法論叢》2022年第2期，第106-117頁；王芳的《入世后我國對關(guān)稅減讓制度的法律應(yīng)對》，載《新疆大學(xué)學(xué)報(bào)（哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版）》2004年第1期，第43-46頁；李旭紅、何瑞的《“一帶一路”倡議背景下關(guān)稅減免制度的國際協(xié)調(diào)研究》，載《國際稅收》2019年第12期，第28-33頁；施正文、劉奇超的《論中國關(guān)稅法的定位與架構(gòu)》，載《海關(guān)與經(jīng)貿(mào)研究》2016年第6期，第1-16頁。，這對于關(guān)稅立法具有重要的指導(dǎo)和借鑒意義。

然而既有研究鮮有從公平競爭審查的視角審視關(guān)稅減免制度。2016年國務(wù)院發(fā)布《關(guān)于在市場體系建設(shè)中建立公平競爭審查制度的意見》（以下簡稱《意見》），2017年五部委印發(fā)《公平競爭審查制度實(shí)施細(xì)則（暫行）》，并于2021年印發(fā)了完善后的《公平競爭審查制度實(shí)施細(xì)則》（以下簡稱《實(shí)施細(xì)則》）。2023年5月13日，市場監(jiān)管總局公布《公平競爭審查條例（征求意見稿）》（以下簡稱《征求意見稿》），進(jìn)一步推動(dòng)了公平競爭審查制度的法治化進(jìn)程①由于《征求意見稿》尚不具有法律效力，且后續(xù)還可能修改相關(guān)條文。因此，本文的論述主要以已生效的規(guī)定為依據(jù)，適當(dāng)兼顧《征求意見稿》的有關(guān)內(nèi)容。。按照公平競爭審查制度要求，涉及市場主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)章、規(guī)范性文件、其他政策性文件以及“一事一議”形式的具體政策措施，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行公平競爭審查。關(guān)稅減免制度，無論是普遍適用的部門規(guī)章、規(guī)范性文件，還是對特定企業(yè)減免稅的“一事一議”決策，都直接涉及市場主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，特別是影響市場主體的經(jīng)營成本，因此關(guān)稅減免制度必然要受到公平競爭審查制度的約束。在此背景下，從公平競爭審查的角度研究關(guān)稅減免制度的完善，既是當(dāng)前建設(shè)全國統(tǒng)一大市場、落實(shí)公平競爭審查制度的必要路徑，也為完善關(guān)稅減免制度提供了新的標(biāo)尺。本文將在梳理既有關(guān)稅減免制度現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，從公平競爭審查的視角分析其存在的不足，繼而提出對應(yīng)的完善建議。

一、關(guān)稅減免制度的現(xiàn)狀

（一）法律法規(guī)中的關(guān)稅減免基礎(chǔ)制度

目前關(guān)于關(guān)稅減免最高層次的立法是《中華人民共和國海關(guān)法》（以下簡稱《海關(guān)法》）?！逗ｊP(guān)法》第五十六條、五十七條、五十八條分別規(guī)定了三種關(guān)稅減免形式，學(xué)界將其概括為法定減免、特定減免和臨時(shí)減免［3］。

第一，法定減免的內(nèi)容。其一，法定減免是依據(jù)法律規(guī)定直接減免關(guān)稅，無需行政機(jī)關(guān)另行許可?！逗ｊP(guān)法》第五十六條規(guī)定了減免關(guān)稅的六種情況，凡是符合這六類情形的，屬于“應(yīng)當(dāng)減免”，納稅人可以直接按照程序申請減免關(guān)稅。其二，法定減免的六種情況可以進(jìn)一步分為三類：第一類是本法條直接明確的減免對象，第五十六條前三項(xiàng)規(guī)定，“無商業(yè)價(jià)值的廣告品和貨樣，外國政府、國際組織無償贈(zèng)送的物資，在海關(guān)放行前遭受損壞或者損失的貨物”。三種物品屬于免稅的范圍。第二類是本法條明確了一定范圍但需要借助其他規(guī)范性文件才能實(shí)施的減免對象，第五十六條第四項(xiàng)的“規(guī)定數(shù)額以內(nèi)的物品”需要相關(guān)機(jī)關(guān)明確“規(guī)定數(shù)額”的標(biāo)準(zhǔn)。對此，國務(wù)院制定的《中華人民共和國進(jìn)出口關(guān)稅條例》（以下簡稱《進(jìn)出口關(guān)稅條例》）明確所謂“規(guī)定的數(shù)額”是關(guān)稅稅額在人民幣50元以下的一票貨物。第三類是通過準(zhǔn)用性條款規(guī)定減免對象。準(zhǔn)用性條款又稱“引用條款”，從內(nèi)容上看，該條款并未規(guī)定明確的法律要件或法律后果，其具體內(nèi)容需要通過援引同一規(guī)范性法律文件中的其他法律條文或者其他法律規(guī)范中的條文來得以明確［4］。第五十六條第五項(xiàng)的“法律規(guī)定減征、免征關(guān)稅的其他貨物、物品”則需要根據(jù)其他法律才能確定減免對象，第六項(xiàng)的“中華人民共和國締結(jié)或者參加的國際條約規(guī)定減征、免征關(guān)稅的貨物、物品”則需要結(jié)合相關(guān)國際條約確定減免對象。其三，《海關(guān)法》中沒有區(qū)分減稅與免稅。第五十六條規(guī)定，“下列進(jìn)出口貨物、進(jìn)出境物品，減征或者免征關(guān)稅”，該條款沒有明確六種情況究竟哪些情況是減稅哪些情況是免稅。對此，《進(jìn)出口關(guān)稅條例》則明確《海關(guān)法》第五十六條第一、二、四項(xiàng)是免稅對象，第三項(xiàng)是減稅對象。

第二，特定減免的內(nèi)容。其一，特定減免的對象是針對特定地區(qū)、特定企業(yè)或者有特定用途的進(jìn)出口貨物的關(guān)稅減免?！疤囟ā笔窍鄬τ凇捌毡椤倍缘模@與法定減免的對象不同，法定減免具有普遍性，即只要是規(guī)定范圍內(nèi)的物品，不論是哪個(gè)地區(qū)、哪個(gè)企業(yè)或者哪種用途，都可以享受減免稅。其二，特定的范圍，授權(quán)由國務(wù)院規(guī)定。這說明特定減免的法律規(guī)定也僅僅是導(dǎo)向性的、授權(quán)性的，但《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第四十六條也僅僅是重復(fù)規(guī)定，沒有進(jìn)一步明確“特定”的范圍。其三，特定與非特定的轉(zhuǎn)換?！逗ｊP(guān)法》第五十七條規(guī)定，用于特定地區(qū)、特定企業(yè)或者特定用途的減免稅物品，可以移作他用，只是需要經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)并補(bǔ)繳關(guān)稅，在此之前物品的使用應(yīng)當(dāng)接受海關(guān)的監(jiān)管。其四，特定減免屬于永久性減免。根據(jù)《海關(guān)法》第五十八條的規(guī)定，特定減免是區(qū)別于臨時(shí)減免的，由此可推知特定減免屬于永久性減免。

第三，臨時(shí)減免。臨時(shí)減免關(guān)稅是在法定減免、特定減免之外，對有關(guān)物品減免關(guān)稅，具體如何減免由國務(wù)院規(guī)定?！哆M(jìn)出口關(guān)稅條例》也僅僅是重復(fù)規(guī)定，沒有進(jìn)一步明確臨時(shí)減免的范圍。由文義可知，“臨時(shí)”僅僅具有時(shí)間上的限制，意在表示期限較短，但具體多長卻沒有明確規(guī)定。

從穩(wěn)定性看，三類關(guān)稅減免形式中法定減免、特定減免的穩(wěn)定性較高，減免稅文件一旦規(guī)定則長期實(shí)施；臨時(shí)減免的穩(wěn)定性較低，一般會(huì)在規(guī)范性文件中明確減免的實(shí)施期限。從這一角度而言，三種關(guān)稅減免類型的劃分并不合適，標(biāo)準(zhǔn)并不統(tǒng)一：特定減免如果是長期實(shí)施，可以與法定減免的類型一起規(guī)定；如果是臨時(shí)性規(guī)定，則歸入臨時(shí)減免。

關(guān)于減免文件制定主體的規(guī)定。依據(jù)《海關(guān)法》第五十六條規(guī)定，法定減免無需其他主體另行制定減免政策，符合條件的可依法申請減免。而依據(jù)第五十七條、五十八條規(guī)定，特定減免和臨時(shí)減免，都應(yīng)由國務(wù)院規(guī)定；依據(jù)稅收法定原則，未經(jīng)法律授權(quán)的主體無權(quán)制定稅收優(yōu)惠要素。從制度實(shí)踐來看，國務(wù)院制定的關(guān)稅減免極少，目前只能搜集到《國務(wù)院關(guān)于調(diào)整進(jìn)口小汽車關(guān)稅稅率和減免稅政策的緊急通知》（1994）等個(gè)別政策文件。依據(jù)《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第四條的規(guī)定，國務(wù)院設(shè)立關(guān)稅稅則委員會(huì)，其職責(zé)為：負(fù)責(zé)《中華人民共和國進(jìn)出口稅則》《中華人民共和國進(jìn)境物品進(jìn)口稅稅率表》的稅目、稅則號(hào)列與稅率的調(diào)整和解釋，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)后執(zhí)行；決定實(shí)行暫定稅率的貨物、稅率和期限；決定關(guān)稅配額稅率；決定征收反傾銷稅、反補(bǔ)貼稅、保障措施關(guān)稅、報(bào)復(fù)性關(guān)稅以及決定實(shí)施其他關(guān)稅措施；決定特殊情況下稅率的適用，以及履行國務(wù)院規(guī)定的其他職責(zé)。從寬泛意義上解釋，國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)由國務(wù)院授權(quán)、代表國務(wù)院行使關(guān)稅方面的職權(quán)，制定關(guān)稅減免制度可以納入其職責(zé)范圍。因此，當(dāng)前法律法規(guī)中，關(guān)稅減免稅除了法律規(guī)定外，只有國務(wù)院及國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)可以制定。

（二）國務(wù)院部門文件中的關(guān)稅減免具體制度

在“北大法寶”中搜索有關(guān)關(guān)稅減免的國務(wù)院部門規(guī)章文件①筆者嘗試以“稅收”為標(biāo)題，以“關(guān)稅”“免”為全文內(nèi)容，搜索得到960余份部門規(guī)章文件。由于數(shù)量過于龐大，且將部分無關(guān)于關(guān)稅減免的文件囊括進(jìn)來，本文采取另一種搜索方法：搜索含“關(guān)稅”標(biāo)題的部門規(guī)章，繼而在結(jié)果中搜索全文含“免”字的文件，最終得到130余份文件。專門針對關(guān)稅的減免規(guī)定完全囊括，而局部內(nèi)容涉及關(guān)稅的文件，在“有關(guān)稅收政策問題”的文件中有部分囊括進(jìn)來，而可能遺落了部分“局部內(nèi)容涉及關(guān)稅”的文件。本文的分析以后一種搜索結(jié)果為依據(jù)，雖然所分析的文件不是很全面，但基本能夠反映關(guān)稅減免的主要面貌。，梳理、分析其內(nèi)容，基本情況如下。

第一，關(guān)于減免稅的對象。一是對特定產(chǎn)品對象減免稅。對于該類產(chǎn)品而言，無論使用主體是誰、使用地區(qū)在國內(nèi)何處，都可以享受關(guān)稅減免。如對慈善捐贈(zèng)物資、中資“方便旗”船舶、進(jìn)口種子種源、經(jīng)上海鉆石交易所進(jìn)口銷售的鉆石等產(chǎn)品減免稅。二是對用于特定項(xiàng)目的產(chǎn)品減免稅。對于該類產(chǎn)品，只能是在特定項(xiàng)目中使用才能減免稅，其特征是項(xiàng)目主體或者項(xiàng)目類型明確。如對冬奧會(huì)和冬殘奧會(huì)、煤層氣勘探開發(fā)項(xiàng)目、中國國際服務(wù)貿(mào)易交易會(huì)、中國國際消費(fèi)品博覽會(huì)展期內(nèi)銷售、第18屆世界中學(xué)生運(yùn)動(dòng)會(huì)、杭州2023年亞運(yùn)會(huì)和亞殘運(yùn)會(huì)、第七屆世界軍人運(yùn)動(dòng)會(huì)、第三屆亞洲沙灘運(yùn)動(dòng)會(huì)、營運(yùn)支線航線的國內(nèi)航空公司維修用航空器材、大型環(huán)保及資源綜合利用設(shè)備等重大技術(shù)裝備、我國海洋開采石油（天然氣）等項(xiàng)目中使用的部分進(jìn)口產(chǎn)品減免稅。三是對特定用途的產(chǎn)品減免稅。對于該類產(chǎn)品，用于特定用途才能減免稅，有些產(chǎn)品只有一種用途，如抗艾滋病病毒藥物，有些產(chǎn)品有多種用途，但只有用于規(guī)定的用途才能減免稅，如對用于支持科技創(chuàng)新和科研教學(xué)、支持新型顯示產(chǎn)業(yè)發(fā)展、支持集成電路產(chǎn)業(yè)和軟件產(chǎn)業(yè)發(fā)展、支持動(dòng)漫企業(yè)開發(fā)生產(chǎn)、鼓勵(lì)科普事業(yè)發(fā)展、支持文化企業(yè)發(fā)展、用于發(fā)展重大技術(shù)裝備等用途的進(jìn)口產(chǎn)品、關(guān)鍵零部件、原材料減免稅。四是對用于特定地區(qū)的產(chǎn)品減免稅。該類產(chǎn)品本身不屬于減免稅對象，只是因?yàn)樵摰貐^(qū)情況特殊，而給予關(guān)稅減免。如對國內(nèi)受地震等自然災(zāi)害影響的魯?shù)榈貐^(qū)、蘆山地區(qū)、舟曲地區(qū)、玉樹地區(qū)、汶川地區(qū)的產(chǎn)品，對中國（上海）自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)、平潭綜合實(shí)驗(yàn)區(qū)、橫琴新區(qū)、保稅物流中心（B型）、蛇口工業(yè)區(qū)、西部等地區(qū)的產(chǎn)品，對我國臺(tái)灣地區(qū)的產(chǎn)品，以及對部分最不發(fā)達(dá)國家等特定地區(qū)的部分產(chǎn)品減免稅。五是對特定主體的減免稅。如對中國石油天然氣集團(tuán)公司所屬趙東項(xiàng)目、中阿化肥有限公司進(jìn)口磷酸等特定主體規(guī)定進(jìn)口產(chǎn)品減免稅。六是對特定額度的進(jìn)口產(chǎn)品減免稅。如跨境電子商務(wù)零售進(jìn)口商品的單次交易限值為人民幣2000元、個(gè)人年度交易限值為人民幣20000元，在限值以內(nèi)進(jìn)口的跨境電子商務(wù)零售進(jìn)口商品，關(guān)稅稅率暫設(shè)為0%。七是對“特定地區(qū)＋特定項(xiàng)目”的產(chǎn)品免稅。如中西部地區(qū)國際性展會(huì)展期內(nèi)銷售的進(jìn)口展品，在我國陸上特定地區(qū)開采石油（天然氣）進(jìn)口物資，贛州市內(nèi)資鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)、外商投資鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)及優(yōu)勢產(chǎn)業(yè)的項(xiàng)目在投資總額內(nèi)進(jìn)口的自用設(shè)備，在政策規(guī)定范圍內(nèi)免征關(guān)稅。八是對“特定地區(qū)＋特定對象”的產(chǎn)品免稅。如對云南省進(jìn)口的花卉種苗種球種籽等免稅。

第二，關(guān)于減免稅的期限。多數(shù)文件沒有規(guī)定減免稅的期限，少數(shù)文件有規(guī)定，對于災(zāi)害地區(qū)一般是三年免稅期，對于特定用途的產(chǎn)業(yè)，一般是在一個(gè)“五年規(guī)劃”的期限內(nèi)，還有極少數(shù)的減免期限是十年，如《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于2021—2030年支持新型顯示產(chǎn)業(yè)發(fā)展進(jìn)口稅收政策的通知》《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于2021—2030年抗艾滋病病毒藥物進(jìn)口稅收政策的通知》。對于規(guī)定了期限的文件，在期限屆滿后，要么重新制定減免稅文件，要么減免稅終止，前者如《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于“十二五”期間煤層氣勘探開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)口物資免征進(jìn)口稅收的通知》到期后，又制定了《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于“十三五”期間煤層氣勘探開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)口物資免征進(jìn)口稅收的通知》，后者如《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于“十一五”期間云南省進(jìn)口花卉種苗種球種籽免征進(jìn)口稅收有關(guān)問題的函》，僅在“十一五”期間減免稅。

第三，關(guān)于減免稅文件的制定主體。一是“財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局”（2004年后），或者“財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署”（2003年前）聯(lián)合制定，但2004年后也有個(gè)別文件是稅務(wù)總局排名在前，如《財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于北京2022年冬奧會(huì)和冬殘奧會(huì)稅收優(yōu)惠政策的公告》。二是“財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局＋特定部委”聯(lián)合制定，包括工業(yè)和信息化部、科學(xué)技術(shù)部、商務(wù)部、國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)、國家計(jì)委、國家經(jīng)貿(mào)委、外經(jīng)貿(mào)部。另外，以上部委聯(lián)合制定的文件，部分有“經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)”的表述，而相當(dāng)部分沒有該表述。三是國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)單獨(dú)制定，如《國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)關(guān)于明確對臺(tái)免稅農(nóng)產(chǎn)品稅號(hào)范圍的通知》《國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)關(guān)于我擬給予非洲最不發(fā)達(dá)國家部分免關(guān)稅待遇商品清單的通知》。四是財(cái)政部單獨(dú)制定，如《財(cái)政部關(guān)于“十五”期間內(nèi)銷遠(yuǎn)洋船用設(shè)備有關(guān)稅收政策的通知》。

第四，關(guān)于減免稅的方式。對于特定產(chǎn)品的減稅，可根據(jù)產(chǎn)品本身屬性確定減免稅范圍，因而報(bào)關(guān)時(shí)依規(guī)申請減免即可。而對于特定項(xiàng)目、特定用途（除本身只有一種用途的產(chǎn)品外）的產(chǎn)品，往往需要根據(jù)產(chǎn)品的使用項(xiàng)目或者使用用途來確定是否可以減免稅，因此，多數(shù)減免稅文件直接要求相關(guān)單位制定文件明確項(xiàng)目主體或產(chǎn)品使用主體的目錄清單，如此一來，只有清單之內(nèi)的主體可以享受特定項(xiàng)目、特定用途產(chǎn)品的減免稅。

二、公平競爭審查視角下關(guān)稅減免制度存在的問題

公平競爭審查制度中，與關(guān)稅減免制度①由于公平競爭審查的對象不包括法律、法規(guī)，因此，從公平競爭市場視角研究關(guān)稅減免制度存在的問題，僅針對國務(wù)院部門文件所規(guī)定的關(guān)稅減免具體制度。直接關(guān)聯(lián)的是，國務(wù)院《意見》中關(guān)于影響生產(chǎn)經(jīng)營成本標(biāo)準(zhǔn)“不得違法給予特定經(jīng)營者優(yōu)惠政策”的規(guī)定，五部委的《實(shí)施細(xì)則》第十五條第（一）項(xiàng)第二目進(jìn)一步將其細(xì)化為“沒有專門的稅收法律、法規(guī)和國務(wù)院規(guī)定依據(jù)，給予特定經(jīng)營者稅收優(yōu)惠政策”。如果違反該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)，還需考察是否符合《實(shí)施細(xì)則》第十七條的例外規(guī)定。按照《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的“公平競爭審查基本流程”，本文從“是否屬于公平競爭審查的對象范圍”“是否違反審查標(biāo)準(zhǔn)”“是否適用例外規(guī)定”等方面審視關(guān)稅減免制度存在的問題。

關(guān)于關(guān)稅減免制度是否屬于公平競爭審查范圍的問題。審查范圍是適用公平競爭審查制度的前提性問題。其一，制度文件對審查范圍的規(guī)定。國務(wù)院《意見》規(guī)定，行政機(jī)關(guān)和法律、法規(guī)授權(quán)的具有管理公共事務(wù)職能的組織（以下統(tǒng)稱政策制定機(jī)關(guān)）制定市場準(zhǔn)入、產(chǎn)業(yè)發(fā)展、招商引資、招標(biāo)投標(biāo)、政府采購、經(jīng)營行為規(guī)范、資質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)等涉及市場主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)章、規(guī)范性文件和其他政策措施，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行公平競爭審查。《實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定，行政機(jī)關(guān)以及法律、法規(guī)授權(quán)的具有管理公共事務(wù)職能的組織（以下統(tǒng)稱政策制定機(jī)關(guān)），在制定市場準(zhǔn)入和退出、產(chǎn)業(yè)發(fā)展、招商引資、招標(biāo)投標(biāo)、政府采購、經(jīng)營行為規(guī)范、資質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)等涉及市場主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)章、規(guī)范性文件、其他政策性文件以及“一事一議”形式的具體政策措施（以下統(tǒng)稱政策措施）時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行公平競爭審查，評估對市場競爭的影響，防止排除、限制市場競爭。其二，關(guān)稅減免制度的制定主體與涉及內(nèi)容符合審查范圍的規(guī)定。一方面，目前關(guān)稅減免制度的制定機(jī)關(guān)中，國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)是議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局等都屬于行政機(jī)關(guān)，而以上單位都是“行政機(jī)關(guān)以及法律、法規(guī)授權(quán)的具有管理公共事務(wù)職能的組織”，符合審查對象的制定主體要求。另一方面，關(guān)稅減免影響市場主體生產(chǎn)經(jīng)營商品的成本，涉及市場主體的經(jīng)營活動(dòng)，因而其符合審查對象的內(nèi)容要求。據(jù)此，關(guān)稅減免制度屬于公平競爭審查范圍。

對照《實(shí)施細(xì)則》第十五條第（一）項(xiàng)第二目的標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)前關(guān)稅減免制度存在以下三方面的問題。

（一）給予特定經(jīng)營者關(guān)稅減免，排除或限制公平競爭

公平競爭要求政府的政策措施平等對待參與競爭的市場主體，優(yōu)待特定經(jīng)營者將使其在市場競爭中獲得不當(dāng)優(yōu)勢，可能導(dǎo)致本來不具有市場效率優(yōu)勢、應(yīng)當(dāng)在市場中遵循優(yōu)勝劣汰規(guī)則被淘汰的主體，繼續(xù)在市場生存而耗費(fèi)市場資源，甚至由于政策優(yōu)待力度過大而處于虛假的市場優(yōu)勢地位，扭曲市場資源配置。因此，針對特定經(jīng)營者的關(guān)稅減免文件，破壞了公平競爭，降低了市場效率。雖然加入世界貿(mào)易組織以來，我國關(guān)稅治理已實(shí)現(xiàn)諸多歷史性轉(zhuǎn)變［5］，但是給予特定經(jīng)營者關(guān)稅減免進(jìn)而排除或限制公平競爭的情況仍然存在。

給予特定經(jīng)營者關(guān)稅減免，核心判斷標(biāo)準(zhǔn)乃是選擇性標(biāo)準(zhǔn)，即對于本應(yīng)普遍平等課稅的主體，選擇部分主體減免關(guān)稅。選擇性征稅意味著就實(shí)現(xiàn)該稅收的目標(biāo)而言，稅收優(yōu)惠企業(yè)與其他未能享受優(yōu)惠的企業(yè)在事實(shí)和法律方面具有可比性［6］，特定經(jīng)營者享受優(yōu)惠是人為不當(dāng)“選擇”的結(jié)果。

對特定經(jīng)營者的關(guān)稅減免具有多種形式。一是對從事特定領(lǐng)域活動(dòng)的經(jīng)營者減免，主要包括特定行業(yè)領(lǐng)域的經(jīng)營者、特定項(xiàng)目的承擔(dān)者、特定用途產(chǎn)品的使用者。經(jīng)濟(jì)部門之間的競爭是市場競爭的重要表現(xiàn)，在競爭的推動(dòng)下社會(huì)各部門收益率會(huì)保持基本相同，而對特定部門特定行業(yè)的稅收減免將提升該領(lǐng)域的收益，將會(huì)有超過市場公平競爭條件下配置到該領(lǐng)域的資源進(jìn)入該領(lǐng)域，這種超額資源配置是外力作用的結(jié)果。有些超額配置可能超過特定時(shí)代背景下社會(huì)的有效需求，往往是無效率的；有些超額配置可能恰恰是滿足了正常市場條件下無法滿足的社會(huì)需求，如集成電路產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)設(shè)備、種子種源等我國相對落后、“被卡脖子”的行業(yè)的稅收。二是對指定個(gè)別主體的關(guān)稅減免。這與第一類特定經(jīng)營者減免不同，第一類減免的對象是依據(jù)經(jīng)營者所從事的活動(dòng)而限定了經(jīng)營者的范圍，但這一類是依據(jù)經(jīng)營者自身身份而享受減免，是在一般性的減免規(guī)則之外對個(gè)別經(jīng)營者專門實(shí)施的減免，如對中國石油天然氣集團(tuán)公司所屬趙東項(xiàng)目、中阿化肥有限公司的減免。此種形式對行業(yè)內(nèi)部的影響更直接，會(huì)讓該個(gè)別經(jīng)營者在行業(yè)內(nèi)部取得更大競爭優(yōu)勢。三是對特定地區(qū)的經(jīng)營者減免。一般而言，經(jīng)營者不分所在地區(qū)應(yīng)當(dāng)受到平等對待，對部分地區(qū)經(jīng)營者減免而其他地區(qū)經(jīng)營者不減免，將人為導(dǎo)致不同地區(qū)之間的經(jīng)營者生產(chǎn)成本差異，排除限制市場公平競爭，也違背了全國統(tǒng)一大市場建設(shè)背景下保持地區(qū)間基礎(chǔ)制度設(shè)施一致性的要求。

（二）沒有專門的稅收法律、法規(guī)和國務(wù)院規(guī)定依據(jù)

公平競爭是有限度的。并不是所有排除限制公平競爭的稅收優(yōu)惠都要禁止，雖然市場應(yīng)當(dāng)在資源配置中發(fā)揮決定性作用，《中華人民共和國反壟斷法》也明確了公平競爭的基礎(chǔ)性地位，但是并不否認(rèn)競爭政策在特定情況下要讓位于其他經(jīng)濟(jì)政策、社會(huì)政策。不過這種對公平競爭的否認(rèn)政策不能任由所有機(jī)構(gòu)制定，應(yīng)當(dāng)將其限定在一定層次的文件范圍內(nèi)，因此，公平競爭審查制度規(guī)定，只有“專門的稅收法律、法規(guī)和國務(wù)院規(guī)定”才能作為給予特定經(jīng)營者優(yōu)惠的依據(jù)。但是當(dāng)前存在較為嚴(yán)重的關(guān)稅減免權(quán)力下移問題［7］。

國務(wù)院以下的行政機(jī)關(guān)制定的關(guān)稅減免沒有專門的稅收法律、法規(guī)作為依據(jù)?！逗ｊP(guān)法》第五十六條規(guī)定的關(guān)稅法定減免是當(dāng)前關(guān)稅減免唯一的法律依據(jù)，國務(wù)院制定的《進(jìn)出口關(guān)稅條例》作為行政法規(guī)，也只是相對細(xì)化了《海關(guān)法》對關(guān)稅減免的規(guī)定。雖然“專門的稅收法律法規(guī)”的范圍還包括地方性法規(guī)，但是由于《海關(guān)法》規(guī)定關(guān)稅減免只能由國務(wù)院規(guī)定，因此地方性法規(guī)無權(quán)規(guī)定關(guān)稅減免。綜上，法律法規(guī)明確了法定減免的范圍，對于臨時(shí)減免和特定減免的對象沒有明確，授權(quán)國務(wù)院規(guī)定，其他行政機(jī)關(guān)則無權(quán)規(guī)定。

目前國務(wù)院以下的行政機(jī)關(guān)制定的關(guān)稅減免也基本沒有國務(wù)院規(guī)定作為依據(jù)。其一，關(guān)于“國務(wù)院規(guī)定”的理解。依據(jù)狹義解釋，“國務(wù)院規(guī)定”應(yīng)當(dāng)是國務(wù)院制定的規(guī)范性文件，其他機(jī)構(gòu)制定的文件由于制定主體不是國務(wù)院，因而不能規(guī)定稅收優(yōu)惠；依據(jù)廣義解釋，除了前述國務(wù)院制定的文件外，“國務(wù)院規(guī)定”還包括國務(wù)院批準(zhǔn)或同意的其他機(jī)構(gòu)制定的文件，“批準(zhǔn)或同意”已經(jīng)代表了國務(wù)院的意志，與國務(wù)院制定的文件本質(zhì)上都體現(xiàn)了、貫徹了國務(wù)院的意見。其二，當(dāng)前關(guān)稅減免在不同程度上違反了“國務(wù)院規(guī)定”的要求。一方面，如果從狹義的角度看，除國務(wù)院制定的《國務(wù)院關(guān)于調(diào)整進(jìn)口小汽車關(guān)稅稅率和減免稅政策的緊急通知》等個(gè)別文件外，其他的減免稅都是其他機(jī)構(gòu)制定，都不屬于國務(wù)院規(guī)定；即使把國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)制定的文件視為國務(wù)院規(guī)定，也還有大量國務(wù)院財(cái)稅部門、海關(guān)總署制定的關(guān)稅減免不符合要求。另一方面，從廣義解釋的角度看，國務(wù)院財(cái)稅部門、海關(guān)總署制定的關(guān)稅減免文件，部分冠之以“經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)或同意”，部分是為了落實(shí)國務(wù)院的政策部署，如對贛南地區(qū)的關(guān)稅減免，則是為了落實(shí)《國務(wù)院關(guān)于支持贛南等原中央蘇區(qū)振興發(fā)展的若干意見》，但仍有部分部門規(guī)章規(guī)定的關(guān)稅減免既沒有寫明“國務(wù)院批準(zhǔn)或同意”，也沒有明確直接依據(jù)的國務(wù)院政策，如《財(cái)政部、海關(guān)總署、稅務(wù)總局關(guān)于“十四五”期間能源資源勘探開發(fā)利用進(jìn)口稅收政策的通知》《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于2021—2030年支持新型顯示產(chǎn)業(yè)發(fā)展進(jìn)口稅收政策的通知》。

（三）不符合公平競爭審查例外規(guī)定的要求

《意見》和《實(shí)施細(xì)則》對于違反公平競爭審查標(biāo)準(zhǔn)的政策措施并非一概否定，對于部分符合“例外規(guī)定”的政策可以豁免。但前述違反審查標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)稅減免，基本不符合例外規(guī)定的要求。

《實(shí)施細(xì)則》第十七條規(guī)定了例外豁免的要求，其一，必須具有特定政策目的，包括維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)安全、文化安全、科技安全或者涉及國防建設(shè)的；為實(shí)現(xiàn)救災(zāi)救助等社會(huì)保障目的；為實(shí)現(xiàn)節(jié)約能源資源、保護(hù)生態(tài)環(huán)境、維護(hù)公共衛(wèi)生健康安全等社會(huì)公共利益的；法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他情形。其二，相關(guān)政策措施對實(shí)現(xiàn)政策目的不可或缺。其三，不會(huì)嚴(yán)重限制市場競爭。其四，明確實(shí)施期限。只有同時(shí)滿足四方面的要求，才可以豁免。例外豁免的內(nèi)涵規(guī)定，實(shí)際上是比例原則核心要義的適用［8］。

從制度目標(biāo)來看，關(guān)稅減免可以認(rèn)為基本符合特定目標(biāo)導(dǎo)向?！秾?shí)施細(xì)則》規(guī)定的四類正當(dāng)?shù)恼吣康?，具有較大的裁量判斷空間，基本囊括了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及的所有可能目標(biāo)，只要適當(dāng)解釋，多數(shù)文件的目的可以納入正當(dāng)目的之中，相反，如果嚴(yán)格解釋，不少文件也可以排除在外。在兩可之間，從事后的角度看，為維護(hù)文件制定機(jī)關(guān)的權(quán)威性、政策的穩(wěn)定性和納稅人的信賴?yán)?，可盡量將文件目的納入正當(dāng)目的范圍；但是從事前的角度看，在文件尚未出臺(tái)還處于公平競爭審查階段，則應(yīng)當(dāng)從嚴(yán)把握，將部分減免文件排除在正當(dāng)目的之外，以盡量維護(hù)市場公平競爭。

從不可或缺性來看，關(guān)稅減免達(dá)不到豁免的要求。關(guān)稅減免對于相關(guān)產(chǎn)業(yè)、地區(qū)的發(fā)展有積極作用，但是很難說得上是不可或缺的。關(guān)稅減免就是稅收利益的讓渡，減免關(guān)稅的“少取”與財(cái)政補(bǔ)貼的“多與”具有功能替代性，因此，關(guān)稅減免就難以達(dá)到不可或缺的程度。針對這一點(diǎn)，國務(wù)院也表達(dá)過類似意見。如《國務(wù)院批轉(zhuǎn)關(guān)稅稅則委員會(huì)、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于第二步清理關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅減免規(guī)定意見的通知》曾規(guī)定：“對貧困地區(qū)和因嚴(yán)重自然災(zāi)害造成的困難，原則上應(yīng)采取各級(jí)財(cái)政補(bǔ)貼的辦法和生產(chǎn)自救來解決。取消關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅減免規(guī)定后，對確有困難、需國家支持的項(xiàng)目，可通過各級(jí)財(cái)政和其他渠道解決。”也就是說，國務(wù)院是認(rèn)可以財(cái)政補(bǔ)貼方式替代關(guān)稅減免方式的。

從限制競爭的程度來看，多數(shù)關(guān)稅減免可能還達(dá)不到“嚴(yán)重限制市場競爭”的程度?！皣?yán)重”是相對的，只要存在積極效果大于消極效果的情形，限制就不算嚴(yán)重［9］；是否“嚴(yán)重”依賴于政策措施出臺(tái)前后的競爭程度對比（即政策措施引起的競爭減損情況）［10］。目前關(guān)稅減免集中于特定產(chǎn)業(yè)（用途）、特定項(xiàng)目及特定地區(qū)。對于特定產(chǎn)業(yè)的減免，一方面，減免對象主要是針對具有戰(zhàn)略意義的科技產(chǎn)業(yè)以及安全意義的農(nóng)產(chǎn)品，本身具有重要價(jià)值；另一方面，任何從事這一產(chǎn)業(yè)的主體都可以享受優(yōu)惠，這對于產(chǎn)業(yè)內(nèi)部的競爭限制不大。對于特定項(xiàng)目的優(yōu)惠，多數(shù)是符合國際慣例，如為舉辦各種運(yùn)動(dòng)會(huì)而暫時(shí)入境使用的產(chǎn)品，其他情況主要是用于航空零部件、石油開采項(xiàng)目，對于行業(yè)內(nèi)部影響不大。對于地區(qū)減免，主要是落后地區(qū)、受災(zāi)地區(qū)以及處于開放前沿的貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)，前者有助于實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)公平，后者一般具有上位規(guī)定且具有探索意義，因而對公平競爭的影響程度有限。

從時(shí)間要求來看，不少文件規(guī)定了關(guān)稅減免的實(shí)施期限，有三年、五年或十年，但仍有部分文件未明確實(shí)施期限。

綜上，關(guān)稅減免具有排除限制競爭的效果，對照例外規(guī)定的要求，多數(shù)減免符合制度目的要求，且往往不會(huì)嚴(yán)重限制競爭，但是不符合不可或缺的要求，還有部分減免文件不符合明確期限的要求。因此，部分關(guān)稅減免不符合公平競爭審查例外規(guī)定的要求。

三、公平競爭審查視角下關(guān)稅減免制度的完善路徑

（一）貫徹競爭中立原則，限制對特定經(jīng)營者的關(guān)稅減免

競爭中立原則最早由澳大利亞于1996年在《聯(lián)邦競爭中立政策聲明》中提出，其初衷旨在限制國有企業(yè)在市場競爭中因其地位而獲得民營企業(yè)所不能取得的優(yōu)勢。而后競爭中立政策在國際流行開來，諸多國際組織的報(bào)告、協(xié)定引入該原則［11］。由于競爭中立原則與競爭法在內(nèi)核上相契合，競爭法學(xué)者進(jìn)一步將其引入到反壟斷法，作為規(guī)范政府行為的一項(xiàng)基本原則［12］。在競爭法視角下，競爭中立原則不僅要求政府公平對待國企和非國企，而且要求政府對所有市場主體都公平對待。由此可知，競爭中立原則是公平競爭的內(nèi)在要求，是公平競爭審查制度的內(nèi)核之一。

競爭中立原則在稅收領(lǐng)域的表現(xiàn)就是稅收中立，這與傳統(tǒng)上對稅收中性原則的倡導(dǎo)也內(nèi)在呼應(yīng)起來。稅收中性原則是指稅收在稅款之外不能給納稅人帶來額外負(fù)擔(dān)，稅收不打亂市場經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)，不扭曲經(jīng)濟(jì)資源配置；要求稅收制度對正常的經(jīng)濟(jì)決策過程不應(yīng)產(chǎn)生干擾，既不鼓勵(lì)也不抑制特定的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，不影響納稅人的經(jīng)營、購買、投資和融資的決策；不影響他們在消費(fèi)與儲(chǔ)蓄、工作與閑逸等之間的抉擇；稅收以完成財(cái)政收入為主要目的，不使納稅人有額外負(fù)擔(dān)或遭受經(jīng)濟(jì)損失［13-14］。顯然，稅收中性意在避免稅收對市場經(jīng)濟(jì)行為的扭曲，從而使市場充分發(fā)揮資源配置作用，在這個(gè)意義上，稅收中性原則與所謂“市場配置效率原則”具有等同性。

但是，完全中性的稅收是不可能的。稅收本身就是一種經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，會(huì)影響人們的行為抉擇；而且關(guān)稅具有獨(dú)特性，作為調(diào)節(jié)一國進(jìn)出口貿(mào)易的手段，天然具有非中性的屬性。因此，關(guān)稅應(yīng)當(dāng)“盡可能地減少”稅收制度對市場經(jīng)濟(jì)的扭曲，而不是“完全避免扭曲”［15］。

對于關(guān)稅減免，尤其要遵循競爭中立和稅收中性原則，公平對待進(jìn)出口經(jīng)營者。關(guān)稅稅率一般較高，相較于國內(nèi)流轉(zhuǎn)稅，關(guān)稅對于產(chǎn)品成本的影響更大。從市場決定論出發(fā)，首先應(yīng)當(dāng)由市場配置進(jìn)出口的資源，避免對特定經(jīng)營者減免關(guān)稅：一方面，要著重避免對某一行業(yè)內(nèi)的特定經(jīng)營者減免關(guān)稅，某一行業(yè)內(nèi)的競爭者處于“相關(guān)產(chǎn)品市場”對市場競爭效率具有直接影響，“厚此薄彼”將使無效率或較低效率的企業(yè)獲得不當(dāng)競爭優(yōu)勢。另一方面，也要避免對不同行業(yè)差別對待，導(dǎo)致特定行業(yè)的經(jīng)營者獲得相較于其他行業(yè)經(jīng)營者的競爭優(yōu)勢。

在具體實(shí)施方面，既要對計(jì)劃新出臺(tái)的關(guān)稅減免進(jìn)行嚴(yán)格的公平競爭審查，也要適時(shí)開展對違反公平競爭審查要求的存量關(guān)稅減免進(jìn)行清理。實(shí)際上，20世紀(jì)90年代我國就將“清理關(guān)稅減免”確立為關(guān)稅政策發(fā)展的指導(dǎo)思想之一［16］，當(dāng)前有必要堅(jiān)持這一思想并借助公平競爭審查制度予以有效貫徹落實(shí)。

（二）夯實(shí)上位規(guī)定依據(jù)，提升關(guān)稅減免的合法性

中立原則也不完全否認(rèn)關(guān)稅減免，作為原則的例外，在特定情況下也是可以優(yōu)待特定進(jìn)出口經(jīng)營者的，但是應(yīng)當(dāng)具有上位依據(jù)。

按照《實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，專門的稅收法律、法規(guī)和國務(wù)院規(guī)定才可以作為給予特定經(jīng)營者稅收優(yōu)惠的上位依據(jù)。相比于其他領(lǐng)域的公平競爭審查標(biāo)準(zhǔn)，稅收領(lǐng)域公平競爭市場標(biāo)準(zhǔn)的上位依據(jù)要求更高，需要是“專門的”“稅收”法律、法規(guī)和國務(wù)院規(guī)定，這符合嚴(yán)格稅收法定的要求［17］。在這方面，目前關(guān)稅減免存在的主要問題是不少國務(wù)院部委制定的關(guān)稅減免缺乏這方面的依據(jù)。為提升關(guān)稅減免的合法性，可從以下兩方面對其予以完善。

一方面，除法律規(guī)定和國務(wù)院規(guī)定關(guān)稅減免外，其他關(guān)稅減免應(yīng)由國務(wù)院關(guān)稅稅則委員會(huì)規(guī)定。其一，關(guān)稅稅則委員會(huì)本身具有調(diào)整關(guān)稅稅率等方面的權(quán)限，因而減免部分產(chǎn)品的稅率也自然在其職權(quán)范圍內(nèi)。其二，關(guān)稅稅則委員會(huì)是國務(wù)院議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，是經(jīng)國務(wù)院專門授權(quán)、代表國務(wù)院行使相關(guān)權(quán)力的，它制定的關(guān)稅減免更接近“國務(wù)院規(guī)定”的內(nèi)涵。其三，關(guān)稅稅則委員會(huì)的成員包括財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署等部門的領(lǐng)導(dǎo)，關(guān)稅稅則委員會(huì)單獨(dú)制定與這三部門聯(lián)合制定關(guān)稅減免文件在政策協(xié)調(diào)便利性方面并無差異。

另一方面，如果仍由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署等部門主導(dǎo)關(guān)稅減免文件制定，從合法性的角度看，最好的應(yīng)對方式是修改海關(guān)法中關(guān)稅特定減免與臨時(shí)減免由國務(wù)院規(guī)定的條款，改為由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署等部門規(guī)定，但是這有悖于落實(shí)稅收法定的大趨勢，相關(guān)稅收政策的制定權(quán)力應(yīng)當(dāng)上收而非下放。另一種次優(yōu)的選擇是，由國務(wù)院再授權(quán)財(cái)政部等部門規(guī)定關(guān)稅減免，雖然與稅收法定所主張的禁止再授權(quán)的要求有所齟齬，但也為財(cái)政部等部門制定關(guān)稅減免文件增加了合法性。最后一種可選方式是，財(cái)政部等部門在出臺(tái)關(guān)稅減免文件之前，報(bào)經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)或同意，且在文件中對此明確表述，這基本符合從廣義角度解釋的“國務(wù)院規(guī)定”的要求。

（三）落實(shí)公平競爭審查程序，促使關(guān)稅減免符合審查要求

在國務(wù)院《意見》、五部委2017年發(fā)布《公平競爭審查制度實(shí)施細(xì)則（暫行）》之后，財(cái)政部等部委制定的關(guān)稅減免文件仍有部分違反公平競爭審查要求，主要原因是公平競爭審查程序落實(shí)不到位。

按照國務(wù)院《意見》的要求，政策制定機(jī)關(guān)在政策制定過程中，要嚴(yán)格對照審查標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行自我審查。經(jīng)審查認(rèn)為不具有排除、限制競爭效果的，可以實(shí)施；具有排除、限制競爭效果的，應(yīng)當(dāng)不予出臺(tái)，或調(diào)整至符合相關(guān)要求后出臺(tái)。沒有進(jìn)行公平競爭審查的，不得出臺(tái)。因此，那些明顯違反審查要求的關(guān)稅減免文件，要么是未進(jìn)行自我審查，要么是審查不嚴(yán)格。

對此，可以從以下方面落實(shí)公平競爭審查程序：一是嚴(yán)格落實(shí)自我審查。當(dāng)前公平競爭審查制度初建，相對于過去已經(jīng)是很大的進(jìn)步，雖然自我審查存在“審查主體分散且定位不準(zhǔn)確、權(quán)力制衡機(jī)制不健全、長效機(jī)制缺乏、審查主體能力不強(qiáng)等問題”［18］，但距離建立獨(dú)立的審查機(jī)制（如集中審查制度）還有較大差距，當(dāng)前只能督促各部門積極落實(shí)自我審查，這既是現(xiàn)實(shí)條件約束下的必要選擇，也是促進(jìn)競爭理念在各部門貫徹落實(shí)的有利契機(jī)。二是積極發(fā)揮公平競爭審查工作部際聯(lián)席會(huì)議機(jī)制的作用?！秾?shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，“市場監(jiān)管總局、發(fā)展改革委、財(cái)政部、商務(wù)部會(huì)同有關(guān)部門，建立健全公平競爭審查工作部際聯(lián)席會(huì)議制度，統(tǒng)籌協(xié)調(diào)和監(jiān)督指導(dǎo)全國公平競爭審查工作”。財(cái)政部等部門在制定關(guān)稅減免文件時(shí)應(yīng)主動(dòng)征求部際聯(lián)席會(huì)議的意見。三是重視第三方評估的意見。具有獨(dú)立性、專業(yè)性、高效性的第三方評估制度對克服自我審查存在的不足具有重要意義［19］?！秾?shí)施細(xì)則》第五章專門規(guī)定了公平競爭審查制度實(shí)施中第三方評估機(jī)構(gòu)的地位。第三方評估的意見雖然不能左右政策出臺(tái)，但是可以作為政策決定的重要參考。關(guān)稅減免文件出臺(tái)前聽取第三方評估的意見有助于落實(shí)審查程序、提升審查效果。