周國光

（長安大學(xué)經(jīng)管學(xué)院，陜西 西安 710064）

一、問題的提出

我國現(xiàn)行公路養(yǎng)護(hù)管理體制可大致劃分為以下兩類：（一）高速公路養(yǎng)護(hù)管理體制，基本上是與企業(yè)經(jīng)營管理體制相結(jié)合，即基本上是由企業(yè)承擔(dān)投資建設(shè)與養(yǎng)護(hù)管理高速公路的職責(zé)；（二）普通公路養(yǎng)護(hù)管理體制，基本上是與政府財(cái)政預(yù)算管理體制相結(jié)合，即普通國省公路和農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)管理所需資金，基本納入了各級政府財(cái)政預(yù)算。各級政府財(cái)政通過一般公共預(yù)算安排的用于普通公路養(yǎng)護(hù)的資金，是通過各級政府財(cái)政決算來體現(xiàn)的。鑒于財(cái)政決算的權(quán)威性，學(xué)術(shù)界一般都將各級政府財(cái)政決算和交通運(yùn)輸部門決算中提供的用于公路養(yǎng)護(hù)的支出金額作為分析判斷普通公路養(yǎng)護(hù)實(shí)際支出是否能夠滿足全國普通公路養(yǎng)護(hù)需要的主要依據(jù)[1]。伴隨著2022 年全國財(cái)政決算和各級地方交通運(yùn)輸部門決算的陸續(xù)對外公布，為本文的研究提供了最新和最權(quán)威性的參考數(shù)據(jù)?！?022年全國財(cái)政決算》中顯示，2022 年納入全國各級地方財(cái)政一般公共預(yù)算的公路養(yǎng)護(hù)支出1169.67 億元。但鑒于以下的討論，本文認(rèn)為這一數(shù)據(jù)也許并沒有如實(shí)地體現(xiàn)為養(yǎng)護(hù)公路全國用一般公共預(yù)算資金安排的公路養(yǎng)護(hù)支出。

存在的主要問題，首先是用于公路養(yǎng)護(hù)的資金也許并沒有列入或者全部列入部門決算中的“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目。這類問題，主要發(fā)生在市縣級、特別是縣級交通運(yùn)輸部門預(yù)算管理中。以陜西省渭南市富平縣為例，其承擔(dān)著該縣行政區(qū)域內(nèi)農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)的重要職責(zé)。但2022 年富平縣財(cái)政決算和交通運(yùn)輸局部門決算中，“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目的決算金額均為零，這就很不正常。山東省濟(jì)南市商河縣公路事業(yè)發(fā)展中心也具有類似的情況。該中心屬于縣一級預(yù)算單位。雖然承擔(dān)著轄區(qū)內(nèi)國省公路養(yǎng)護(hù)的職責(zé)，但2022 年列示的公路養(yǎng)護(hù)支出決算金額只有325.00 萬元，似乎遠(yuǎn)低于實(shí)際應(yīng)當(dāng)發(fā)生的國省公路養(yǎng)護(hù)支出①可進(jìn)行參考比較的是：同屬于承擔(dān)國省公路養(yǎng)護(hù)的縣級人民政府，2021 年河南省鄭州市鞏義市本級財(cái)政決算和交通運(yùn)輸局部門決算中列示的公路養(yǎng)護(hù)支出是一致的，均為3689.81 萬元。2022 年鞏義市本級財(cái)政決算中列示的公路養(yǎng)護(hù)支出2973 萬元。。

其次是用于公路養(yǎng)護(hù)的資金也許計(jì)入了“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目。以貴州省為例，由于普通國省公路養(yǎng)護(hù)實(shí)行的是縱向管理體制，故用于普通國省公路養(yǎng)護(hù)的一般公共預(yù)算資金，應(yīng)當(dāng)納入貴州省公路局和貴州省交通運(yùn)輸廳部門決算，并計(jì)入省級財(cái)政決算支出功能分類科目中的“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目。但2022 年貴州省省級財(cái)政決算和交通運(yùn)輸廳部門決算中在“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目列支的金額均為零；而在“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目列示的金額分別為103.59 億元和103.96 億元，分別占“公路水路運(yùn)輸支出”款級科目列示金額的99.78%和99.77%。這意味著，一般公共預(yù)算安排的公路養(yǎng)護(hù)支出，很有可能計(jì)入了“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目。同樣實(shí)行縱向管理體制的山西省也具有類似的特征。山西省交通運(yùn)輸廳2022 年部門決算顯示，用一般公共預(yù)算安排的公路水路運(yùn)輸支出30 億元，其中公路養(yǎng)護(hù)支出僅1.06 億元；其他公路水路運(yùn)輸支出28.38 億元，占公路水路運(yùn)輸支出的94.60%。

再次是計(jì)入公路養(yǎng)護(hù)支出的金額也許并沒有全部用于公路養(yǎng)護(hù)；其中的部分資金也許用于了公路養(yǎng)護(hù)管理機(jī)構(gòu)管理性質(zhì)的支出。2019 年9 月5 日國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于深化農(nóng)村公路管理養(yǎng)護(hù)體制改革的意見》（國辦發(fā)〔2019〕45 號）中的規(guī)定，從2022 年起，成品油稅費(fèi)改革轉(zhuǎn)移支付用于普通公路養(yǎng)護(hù)的資金不再列支管理機(jī)構(gòu)運(yùn)行經(jīng)費(fèi)和人員等其他支出。這意味著，用于公路養(yǎng)護(hù)管理機(jī)構(gòu)運(yùn)行經(jīng)費(fèi)和人員等的支出，不應(yīng)當(dāng)列入公路養(yǎng)護(hù)支出。但在實(shí)務(wù)中，青海省交通運(yùn)輸廳2022 年一般公共預(yù)算安排的104711.79 萬元公路養(yǎng)護(hù)支出中，基本支出61927.58 萬元，占59.14%。作為市級預(yù)算單位的陜西省寶雞市公路局編制的2022年部門決算顯示，一般公共預(yù)算安排的公路養(yǎng)護(hù)支出16801.73 萬元，其中基本支出13409.75 萬元，占79.81%。吉林省吉林市公路事業(yè)發(fā)展中心2022 年一般公共預(yù)算安排的公路養(yǎng)護(hù)支出800.76 萬元，全部為基本支出，其中人員經(jīng)費(fèi)722.72 萬元。貴州省貴陽市交通委員會2022 年一般公共預(yù)算安排的公路養(yǎng)護(hù)支出343.26 萬元，全部為基本支出。這些支出，如果是用于公路養(yǎng)護(hù)管理機(jī)構(gòu)的支出，本不應(yīng)計(jì)入“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目②在實(shí)務(wù)中，也有可能存在將公路日常養(yǎng)護(hù)支出納入基本支出預(yù)算的做法。。

除此以外，相關(guān)地方政府編制的財(cái)政決算和交通運(yùn)輸部門決算中還存在“以撥代支”、將車購稅資金用于公路養(yǎng)護(hù)等亟待解決的財(cái)政決算和部門決算管理問題，這使得通過撰寫本文來探索解決這些財(cái)政決算和交通運(yùn)輸部門決算管理實(shí)務(wù)問題的觀點(diǎn)、思路、舉措或政策建議就具有了必要性。

二、存在問題的原因分析

為了有利于解決這些問題，還需要進(jìn)一步分析導(dǎo)致這些問題產(chǎn)生的主客觀原因。本文認(rèn)為，導(dǎo)致產(chǎn)生這些財(cái)政決算管理問題主要源于三個(gè)方面的原因：現(xiàn)行財(cái)政預(yù)算管理體制還存在一些與《中華人民共和國預(yù)算法》（以下簡稱“預(yù)算法”）等法律法規(guī)不符的地方；有關(guān)財(cái)政決算管理方面的規(guī)章制度還不夠完善；財(cái)會人員素質(zhì)有待進(jìn)一步提高。有些問題可通過交通運(yùn)輸部門的行政事業(yè)單位自身的主觀努力來予以解決，但有些方面的改善也許還有待通過進(jìn)一步完善全國財(cái)政預(yù)算管理體制和全國財(cái)政決算管理制度等來予以推進(jìn)。

（一）財(cái)政預(yù)算管理體制有待進(jìn)一步理順

現(xiàn)行財(cái)政預(yù)算管理體制是通過《預(yù)算法》等法律法規(guī)予以規(guī)范的。按照《預(yù)算法》等法律法規(guī)的規(guī)定，政府本級財(cái)政決算由本級政府各部門（或一級預(yù)算單位）的部門決算和其他相關(guān)決算構(gòu)成；部門決算由部門本級及其所屬行政事業(yè)單位決算構(gòu)成。

國務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于推進(jìn)中央與地方財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革的指導(dǎo)意見》（國發(fā)〔2016〕49 號）中進(jìn)一步明確了“誰的財(cái)政事權(quán)誰承擔(dān)支出責(zé)任”的原則。

按此要求，由于目前公路養(yǎng)護(hù)屬于地方政府的工作職責(zé)（即公路養(yǎng)護(hù)事權(quán)），則中央政府通過征稅取得的用于公路養(yǎng)護(hù)的成品油稅費(fèi)改革交通專項(xiàng)資金，就應(yīng)當(dāng)以專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付的方式，納入地方政府財(cái)政預(yù)算管理（公路養(yǎng)護(hù)支出責(zé)任）。按照國務(wù)院和交通運(yùn)輸部的有關(guān)規(guī)定，縣級人民政府承擔(dān)了農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)的工作職責(zé)，則意味著中央財(cái)政和省市兩級財(cái)政安排用于農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)的財(cái)政補(bǔ)助資金，應(yīng)采取轉(zhuǎn)移支付方式納入縣級財(cái)政預(yù)算管理。但在一些地方政府財(cái)政預(yù)算管理實(shí)務(wù)中，中央財(cái)政和省市兩級財(cái)政安排用于農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)的財(cái)政資金，卻被分別納入了省級和市級財(cái)政預(yù)算以及同級交通運(yùn)輸部門預(yù)算管理；承擔(dān)農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)管理職責(zé)的縣級人民政府，其財(cái)政決算中卻沒有體現(xiàn)與公路養(yǎng)護(hù)相關(guān)的支出，這就有悖于事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)的財(cái)政預(yù)算管理原則。這種狀況有待改變。

（二）政府收支分類科目的設(shè)置及其說明有待進(jìn)一步完善或改進(jìn)

1.關(guān)于科目設(shè)置

支出功能分類科目（以下簡稱“分類科目”）中的“交通運(yùn)輸支出”類級科目下“公路水路運(yùn)輸支出”款級科目下設(shè)的項(xiàng)級科目中，缺乏“事業(yè)運(yùn)行”科目，就無法具體明確公路養(yǎng)護(hù)事業(yè)單位管理機(jī)構(gòu)發(fā)生的基本支出，包括人員經(jīng)費(fèi)支出和公用經(jīng)費(fèi)支出，也就為這些政府會計(jì)主體有可能將發(fā)生的基本支出列入“行政運(yùn)行”、“公路養(yǎng)護(hù)”、“其他公路水路運(yùn)輸支出”等項(xiàng)級科目的不當(dāng)會計(jì)處理行為帶來隱患。

參照相關(guān)類級科目下設(shè)置的“事業(yè)運(yùn)行”（例如2160250）項(xiàng)級科目的說明，事業(yè)運(yùn)行反映的是事業(yè)單位的基本支出。這實(shí)際上體現(xiàn)的是事業(yè)單位為履行相關(guān)業(yè)務(wù)管理職責(zé)發(fā)生的支出。事業(yè)單位的基本支出固然屬于履行相關(guān)業(yè)務(wù)管理職責(zé)發(fā)生的支出，但要履行好相關(guān)業(yè)務(wù)的管理職責(zé)，還有可能會發(fā)生一些需要列入項(xiàng)目支出的相關(guān)支出，例如辦公用設(shè)備購置支出、管理用房屋建筑物的修繕支出等等。這些支出如何列示，有待進(jìn)一步明確。

2.關(guān)于科目說明

（1）“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目的解釋說明有待改進(jìn)。按其解釋說明，公路養(yǎng)護(hù)支出反映的是公路養(yǎng)護(hù)支出，但沒有進(jìn)一步具體說明哪些支出可計(jì)入公路養(yǎng)護(hù)支出。這就為將公路養(yǎng)護(hù)事業(yè)單位發(fā)生的管理性質(zhì)的支出和其他與公路養(yǎng)護(hù)作業(yè)沒有直接關(guān)系的支出計(jì)入公路養(yǎng)護(hù)支出埋下隱患。

（2）“其他公路水路運(yùn)輸支出” 項(xiàng)級科目的核算內(nèi)容有待細(xì)化與規(guī)范。按其解釋說明，其他公路水路運(yùn)輸支出反映的是除了以上項(xiàng)目（公路建設(shè)、公路養(yǎng)護(hù)等）以外其他用于公路水路運(yùn)輸方面的支出。這樣的解釋無可厚非。但如果將大多數(shù)公路水路運(yùn)輸支出、包括已經(jīng)明確需要單獨(dú)列示的公路養(yǎng)護(hù)支出計(jì)入其他支出，其會計(jì)處理的合規(guī)性和合理性就值得商榷。

（三）財(cái)會人員素質(zhì)有待進(jìn)一步提高

與編制財(cái)政決算相關(guān)的財(cái)會人員素質(zhì)，主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

1.財(cái)會人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)

業(yè)務(wù)素質(zhì)主要體現(xiàn)為財(cái)會人員應(yīng)當(dāng)具備的與編制部門決算相關(guān)的業(yè)務(wù)能力。與編制部門決算相關(guān)的業(yè)務(wù)能力可進(jìn)一步劃分為理解和執(zhí)行相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的業(yè)務(wù)能力，和依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的授權(quán)做出相關(guān)職業(yè)判斷的業(yè)務(wù)能力。

就第一個(gè)業(yè)務(wù)能力而言，財(cái)會人員只有真正能夠正確理解、認(rèn)識和掌握與部門決算管理相關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)章制度，才能夠嚴(yán)格執(zhí)行這些法律法規(guī)和規(guī)章制度編制部門決算。例如，“其他公路水路運(yùn)輸支出” 項(xiàng)級科目的核算內(nèi)容說得很明白，該科目反映的是除了以上項(xiàng)目以外其他用于公路水路運(yùn)輸方面的支出。如果財(cái)會人員能夠真正理解和認(rèn)識該科目的核算內(nèi)容，就不應(yīng)當(dāng)將公路養(yǎng)護(hù)支出計(jì)入其他公路水路運(yùn)輸支出。

就第二個(gè)業(yè)務(wù)能力而言，要做出科學(xué)合理的會計(jì)職業(yè)判斷，財(cái)會人員需要對整個(gè)財(cái)會制度體系、國家相關(guān)法律法規(guī)和政策導(dǎo)向以及相關(guān)財(cái)會管理實(shí)務(wù)具有較全面和整體性的理解和認(rèn)識。例如，雖然“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目的說明具有比較籠統(tǒng)、不夠明確的局限性，但根據(jù)對國家相關(guān)規(guī)章制度和政策導(dǎo)向的理解和認(rèn)識，高素質(zhì)財(cái)會人員應(yīng)當(dāng)能夠做出“與公路養(yǎng)護(hù)管理相關(guān)的支出不應(yīng)計(jì)入公路養(yǎng)護(hù)支出”的職業(yè)判斷。由于目前在“公路水路運(yùn)輸支出”款級科目下并沒有設(shè)置“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目，故公路事業(yè)單位的財(cái)會人員可根據(jù)自身的理解或職業(yè)判斷，將公路養(yǎng)護(hù)管理機(jī)構(gòu)發(fā)生的支出計(jì)入“其他公路水路運(yùn)輸支出” 項(xiàng)級科目；但如果將其計(jì)入了“行政運(yùn)行”項(xiàng)級科目，則屬于職業(yè)判斷中出現(xiàn)的問題。因?yàn)橛?jì)入“行政運(yùn)行”項(xiàng)級科目的支出，應(yīng)當(dāng)是行政單位和實(shí)行公務(wù)員管理的事業(yè)單位發(fā)生的基本支出。

2.財(cái)會人員的責(zé)任素質(zhì)

責(zé)任素質(zhì)主要體現(xiàn)為財(cái)會人員應(yīng)當(dāng)具備的與編制部門決算相關(guān)的責(zé)任心。交通運(yùn)輸領(lǐng)域行政事業(yè)單位的財(cái)會人員也許具備了較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)，能夠較好地理解、認(rèn)識和掌握相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度。在這種狀況下如果部門決算管理出現(xiàn)了問題，在很大程度上體現(xiàn)為行政事業(yè)單位的財(cái)會人員也許缺乏了必要的工作責(zé)任心。

例如，由于科目的使用說明很清楚，則將用于鄉(xiāng)村公路修繕的支出計(jì)入“車輛購置稅用于農(nóng)村公路建設(shè)支出”項(xiàng)級科目就很難歸咎于“對科目使用不清楚”、“業(yè)務(wù)不夠熟練”等業(yè)務(wù)能力上的問題；在很大程度上應(yīng)當(dāng)歸屬于沒有盡到規(guī)范核算與有效監(jiān)督的責(zé)任。也許屬于主觀方面的責(zé)任，或者是一定行政壓力下出現(xiàn)的問題。

通過分析明確產(chǎn)生問題的主客觀原因，可為進(jìn)一步提出解決這些問題的觀點(diǎn)、思路和對策建議提供依據(jù)。

三、解決問題的觀點(diǎn)和思路

（一）進(jìn)一步理順財(cái)政預(yù)算管理體制

針對財(cái)政預(yù)算管理體制方面存在的問題，本文認(rèn)為有必要建立并逐步完善體現(xiàn)“事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)”財(cái)政預(yù)算管理原則的新型財(cái)政預(yù)算管理體制。

1.進(jìn)一步明確中央和地方公路事權(quán)與支出責(zé)任的劃分

依據(jù)國發(fā)〔2016〕49 號文的精神，國務(wù)院辦公廳于2019 年6 月26 日印發(fā)的《交通運(yùn)輸領(lǐng)域中央和地方財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革方案》（國辦發(fā)〔2019〕33 號）中，明確了公路領(lǐng)域的中央財(cái)政事權(quán)、中央和地方共同財(cái)政事權(quán)和地方財(cái)政事權(quán)的劃分。

財(cái)政部經(jīng)濟(jì)建設(shè)司（2019）撰文認(rèn)為這是國務(wù)院首次較為系統(tǒng)地規(guī)范和明確各級政府提供交通運(yùn)輸基本公共服務(wù)職責(zé)的重要文件，標(biāo)志著交通運(yùn)輸領(lǐng)域財(cái)政事權(quán)改革工作取得了重大進(jìn)展[2]。

存在的主要問題的是：以上方案明確的是交通運(yùn)輸領(lǐng)域中央和地方財(cái)政事權(quán)與支出責(zé)任，而不是中央和地方公路事權(quán)與支出責(zé)任的劃分。有關(guān)中央和地方公路事權(quán)和支出責(zé)任的劃分，至今尚不明確。

本文注意到，目前絕大多數(shù)有關(guān)相關(guān)領(lǐng)域中央和地方事權(quán)和支出責(zé)任劃分的討論，圍繞的都是財(cái)權(quán)；只有極少數(shù)的論文討論的是業(yè)務(wù)事權(quán)和支出責(zé)任的劃分事項(xiàng)[3]。

按照我國現(xiàn)行公路養(yǎng)護(hù)管理體制，所有公路的養(yǎng)護(hù)管理，均屬于地方政府的事權(quán)；故應(yīng)當(dāng)由地方政府承擔(dān)與公路養(yǎng)護(hù)相關(guān)的支出責(zé)任。

按照現(xiàn)行稅制，與公路養(yǎng)護(hù)相關(guān)的消費(fèi)稅屬于中央稅種；但由于中央政府并不享有公路養(yǎng)護(hù)事權(quán)，故應(yīng)當(dāng)將這些稅收形成的交通專項(xiàng)資金采取中央財(cái)政轉(zhuǎn)移支付的方式逐級納入享有公路養(yǎng)護(hù)事權(quán)的各級地方政府財(cái)政預(yù)算管理。

2.進(jìn)一步明確地方各級政府之間公路事權(quán)與支出責(zé)任的劃分

截至2023 年9 月底，福建（閔政辦〔2020〕52 號）、陜西（陜政辦發(fā)〔2020〕35 號）、廣東（粵府辦〔2020〕17 號）、四川（川辦發(fā)〔2021〕13 號）、山東（魯政辦發(fā)〔2021〕2 號）等大多數(shù)省份先后出臺了有關(guān)交通運(yùn)輸領(lǐng)域省級與市縣事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革方案或?qū)嵤┓桨?。同樣存在的主要問題的是：以上方案明確的仍是財(cái)政事權(quán)與支出責(zé)任的劃分，而不是公路事權(quán)與支出責(zé)任的劃分。有關(guān)省級政府和市縣級政府公路事權(quán)和支出責(zé)任的劃分，仍有必要進(jìn)一步予以明確。

如果某省普通國省公路養(yǎng)護(hù)和農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)分屬市級政府和縣級政府的事權(quán)，則按照事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)的原則，有必要將中央政府以及上級地方政府按照現(xiàn)行稅制取得或預(yù)算安排的用于普通國省公路和農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)的資金，通過逐級財(cái)政轉(zhuǎn)移支付的方式，分別納入享有公路養(yǎng)護(hù)事權(quán)的市級和縣級政府財(cái)政預(yù)算管理。

有必要進(jìn)一步加大上級部門對下級財(cái)政部門財(cái)政決算以及本級財(cái)政部門對同級交通運(yùn)輸部門部門決算的監(jiān)管力度，嚴(yán)格防范不符合《預(yù)算法》及其實(shí)施條例以及相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度規(guī)定的財(cái)政和部門預(yù)算管理行為發(fā)生。

3.按照事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)的原則理順財(cái)政預(yù)算管理

針對承擔(dān)了公路養(yǎng)護(hù)職責(zé)，但發(fā)生的公路養(yǎng)護(hù)支出并未納入部門決算和同級財(cái)政決算的問題，本文認(rèn)為，這實(shí)際上是將財(cái)政資金以“以撥代支”的方式撥付給不屬于同級政府主管部門及其所屬預(yù)算單位所造成的后果。由于上級財(cái)政安排的用于下級政府公路養(yǎng)護(hù)的資金沒有全部或部分納入下級政府財(cái)政預(yù)算管理和交通運(yùn)輸部門預(yù)算管理，其結(jié)果必然是這些用財(cái)政資金安排的公路養(yǎng)護(hù)支出，無法納入下級政府交通運(yùn)輸部門決算，導(dǎo)致下級部門決算金額出現(xiàn)了一定程度的扭曲。在實(shí)務(wù)中，山東省交通運(yùn)輸事業(yè)服務(wù)中心和吉林省公路管理局并無下設(shè)的預(yù)算單位來具體承擔(dān)國省公路養(yǎng)護(hù)業(yè)務(wù)的職責(zé)，但2022 年山東省交通運(yùn)輸廳和吉林省交通運(yùn)輸廳部門決算中仍分別列支了43.82億元和18.93 億元的公路養(yǎng)護(hù)支出。這些用于公路養(yǎng)護(hù)的資金，很可能就是采取“以撥代支”方式逐級撥付給具體承擔(dān)國省公路和農(nóng)村公路養(yǎng)護(hù)職責(zé)的縣級公路養(yǎng)護(hù)事業(yè)單位（例如濟(jì)南市商河縣公路事業(yè)發(fā)展中心）的。要解決這一問題，最有效的舉措就是要求各級人民政府，特別是承擔(dān)對公路養(yǎng)護(hù)提供補(bǔ)助資金的省市級人民政府，要堅(jiān)決按照“事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)”的財(cái)政預(yù)算管理原則和財(cái)政部的統(tǒng)一部署，科學(xué)規(guī)范財(cái)政預(yù)算管理。不屬于本級政府享有的公路養(yǎng)護(hù)事權(quán)，不應(yīng)當(dāng)以任何理由將本應(yīng)轉(zhuǎn)移支付到下級政府財(cái)政的財(cái)政資金納入本級政府財(cái)政預(yù)算管理。

（二）進(jìn)一步完善財(cái)政預(yù)算和部門預(yù)算管理

1.增設(shè)“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目

針對交通運(yùn)輸部門決算中存在的缺乏“事業(yè)運(yùn)行”等項(xiàng)級科目的問題，本文認(rèn)為，有必要進(jìn)一步討論在“公路水路運(yùn)輸支出”款級科目下設(shè)置“事業(yè)運(yùn)行”等項(xiàng)級科目的必要性。

按照我國現(xiàn)行公路養(yǎng)護(hù)管理體制，普通公路養(yǎng)護(hù)基本是由作為事業(yè)單位的公路養(yǎng)護(hù)單位來履行職責(zé)的。如果沒有“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目，則公路養(yǎng)護(hù)事業(yè)單位發(fā)生的業(yè)務(wù)管理性質(zhì)的支出，在財(cái)政決算和部門決算中如何列示，則取決于政府部門及其所屬行政事業(yè)單位的財(cái)會人員做出的不同職業(yè)判斷，有可能計(jì)入“行政運(yùn)行”③例如屬于事業(yè)單位的山東省濟(jì)南市商河縣公路事業(yè)發(fā)展中心，在2021 年部門決算中列示了966.26 萬元的行政運(yùn)行支出。在2022 年部門決算中，將發(fā)生的相關(guān)支出改列入了其他公路水路運(yùn)輸支出。作為事業(yè)單位的江蘇省交通運(yùn)輸廳公路事業(yè)發(fā)展中心，在2022 年單位決算中仍列示了242.18 萬元的行政運(yùn)行支出。、“公路養(yǎng)護(hù)”或“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目，具有一定程度的主觀隨意性。

這充分體現(xiàn)了設(shè)置“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目的必要性。如果認(rèn)可這一點(diǎn)，就有必要進(jìn)一步討論“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目的核算內(nèi)容。

針對上文中涉及的有關(guān)事業(yè)單位為從事提供公共產(chǎn)品和服務(wù)發(fā)生的管理性質(zhì)支出的討論，本文建議，“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目核算的內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)界定為事業(yè)單位為履行業(yè)務(wù)管理職責(zé)發(fā)生的管理性質(zhì)的支出，包括基本支出和項(xiàng)目支出。

2.進(jìn)一步完善“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目的核算內(nèi)容

本文認(rèn)為，計(jì)入“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目的財(cái)政支出，應(yīng)當(dāng)是提供公路養(yǎng)護(hù)服務(wù)的事業(yè)單位發(fā)生的符合計(jì)入公路養(yǎng)護(hù)成本條件的各項(xiàng)財(cái)政支出。不符合計(jì)入“公路養(yǎng)護(hù)成本”條件的業(yè)務(wù)管理性質(zhì)的支出和其他支出，應(yīng)計(jì)入“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目和其他相關(guān)支出科目。

有必要按照國務(wù)院、財(cái)政部和交通運(yùn)輸部的相關(guān)政策導(dǎo)向出臺規(guī)范公路養(yǎng)護(hù)成本核算行為的制度或辦法，為進(jìn)一步完善“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目的核算內(nèi)容提供制度和政策依據(jù)。

3.進(jìn)一步完善“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目的核算內(nèi)容

按照《分類科目》中的說明，“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目核算的是除了已經(jīng)明確的項(xiàng)級科目以外其他用于公路水路運(yùn)輸方面的支出。對此既然在“公路水路運(yùn)輸支出”款級科目下已經(jīng)設(shè)置了“公路養(yǎng)護(hù)”項(xiàng)級科目，就沒有理由再將發(fā)生的公路養(yǎng)護(hù)支出計(jì)入“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目；如果按照以上討論新設(shè)置了“事業(yè)運(yùn)行”項(xiàng)級科目，則也就沒有理由再將公路養(yǎng)護(hù)事業(yè)單位發(fā)生的業(yè)務(wù)管理性質(zhì)的支出計(jì)入“其他公路水路運(yùn)輸支出”項(xiàng)級科目。

本文認(rèn)為，鑒于其他支出的性質(zhì)，應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)的是發(fā)生支出金額較少的相關(guān)業(yè)務(wù)支出。故“其他公路水路運(yùn)輸支出”的金額一般不應(yīng)當(dāng)超過“公路水路運(yùn)輸支出”金額的5%。如果計(jì)入該項(xiàng)級科目的金額所占比重較大（例如超過了“公路水路運(yùn)輸支出”款級科目總額的20%），有必要對其構(gòu)成內(nèi)容做出說明。

（三）進(jìn)一步提高財(cái)會人員的綜合素質(zhì)

1.進(jìn)一步提高財(cái)會人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)

針對財(cái)會人員業(yè)務(wù)素質(zhì)方面存在的問題，可以認(rèn)為，通過對負(fù)責(zé)或參與編制部門決算的財(cái)會人員進(jìn)行有針對性的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，進(jìn)一步提升這些財(cái)會人員對與部門決算管理相關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)章制度的理解和認(rèn)識，是提高業(yè)務(wù)素質(zhì)的有效途徑[4、3]。但以下三方面的事項(xiàng)值得進(jìn)一步關(guān)注：

（1）業(yè)務(wù)培訓(xùn)應(yīng)當(dāng)有針對性。對此交通運(yùn)輸主管部門和所屬行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)有目的性地組織開展業(yè)務(wù)培訓(xùn)，有效避免大水漫灌式的培訓(xùn)方式；避免市場化運(yùn)作對業(yè)務(wù)培訓(xùn)的不利影響，使得本來行之有效的提升財(cái)會人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的方式被走了形式。

（2）業(yè)務(wù)培訓(xùn)應(yīng)當(dāng)與自學(xué)提高有機(jī)結(jié)合。業(yè)務(wù)培訓(xùn)應(yīng)當(dāng)注重不斷提升對現(xiàn)行有關(guān)部門決算管理的法律法規(guī)和規(guī)章制度的理解和認(rèn)識，并不斷提高依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的授權(quán)進(jìn)行會計(jì)職業(yè)判斷的業(yè)務(wù)能力。應(yīng)當(dāng)采取有效措施鼓勵(lì)財(cái)會人員通過自學(xué)方式不斷提升自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)。鑒于國家有關(guān)部門決算管理的法律法規(guī)和規(guī)章制度在不斷變化，通過自學(xué)提高也許比參加業(yè)務(wù)培訓(xùn)更加行之有效。

（3）應(yīng)當(dāng)建立必要的獎(jiǎng)懲機(jī)制。激勵(lì)廣大財(cái)會人員通過自學(xué)與業(yè)務(wù)培訓(xùn)相結(jié)合的方式不斷提升自身的業(yè)務(wù)水平，為不斷提升部門決算的編報(bào)質(zhì)量和水平提供堅(jiān)實(shí)的業(yè)務(wù)基礎(chǔ)。對于經(jīng)過一段時(shí)間的業(yè)務(wù)培訓(xùn)仍在業(yè)務(wù)素質(zhì)上滿足不了規(guī)范和合理編報(bào)部門決算的財(cái)會人員，應(yīng)調(diào)離崗位，安排其他業(yè)務(wù)工作或采取其他適當(dāng)?shù)墓芾砼e措。

2.進(jìn)一步提高財(cái)會人員的責(zé)任素質(zhì)

針對財(cái)會人員履行崗位職責(zé)沒有盡到核算與監(jiān)管職責(zé)方面存在的問題，有必要在進(jìn)一步分析有能力盡職盡責(zé)但卻沒有做到盡職盡責(zé)的各種主客觀原因的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步有針對性地提出解決這一問題的對策建議。

本文認(rèn)為：有能力盡職盡責(zé)但卻沒有做到盡職盡責(zé)，有可能源于缺乏必要的時(shí)間和精力、外部壓力和懶政三種原因。

（1）缺乏必要時(shí)間和精力，意味著編制部門決算的崗位設(shè)置不夠合理。需要增加編制，安排更多的財(cái)會人員從事部門決算管理工作，使得財(cái)會人員有充分的時(shí)間和精力履行崗位職責(zé)，不斷提升部門決算的管理水平。

（2）外部壓力問題值得關(guān)注。外部壓力也許來源于對自身利益的追求；也許源于一些更加錯(cuò)綜復(fù)雜的主客觀原因。財(cái)會人員也許并不具備抵御這些外部壓力的能力和條件。要有效解決這一問題，這方面的探索可能超出了本文研究的范疇。

（3）懶政是一種主觀原因?qū)е碌氖毿袨椤姓馕吨恍┍緫?yīng)做好的工作或者有能力做好的工作出現(xiàn)了失誤。本文認(rèn)為，除了通過必要的財(cái)會人員繼續(xù)教育促使其逐步增強(qiáng)履行好自身崗位職責(zé)的責(zé)任意識以外，建立與逐步完善責(zé)任追究機(jī)制是非常必要的[4]。

總體而言，強(qiáng)化責(zé)任意識，完善崗位設(shè)置，建立與逐步完善責(zé)任追究機(jī)制，也許可作為增強(qiáng)履行崗位職責(zé)責(zé)任心的有效途徑。

結(jié)束語

本文主要是依據(jù)各級地方交通運(yùn)輸部門和相關(guān)公路事業(yè)單位對外公開的2022 年部門決算中涉及的與公路養(yǎng)護(hù)支出相關(guān)的財(cái)政數(shù)據(jù)來進(jìn)行存在問題的揭示和分析，并進(jìn)一步提出解決這些問題的觀點(diǎn)和思路。具體涉及到不同省份的普通公路養(yǎng)護(hù)管理體制，也許僅依據(jù)相關(guān)決算數(shù)據(jù)并不能如實(shí)地體現(xiàn)實(shí)際情況。若文中存在引用或表述不當(dāng)?shù)膯栴}，懇請業(yè)內(nèi)人士和廣大讀者予以批評指正。