陳佳佳

安徽醫(yī)科大學財務(wù)處 安徽 合肥

一、引言

為了建立健全成本核算體系，規(guī)范高等學校成本核算工作，2023年財政部發(fā)布了《事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學?！?，旨在進一步提升高等學校的內(nèi)部管理水平，促進高等學校高質(zhì)量發(fā)展。

目前，高等學校的主要收入來源包括財政撥款和學費，資金來源較為單一，辦學經(jīng)費較為緊張，高等學校的籌資渠道不完善。胡軍勇等（2018）認為財政撥款和學費是我國高等學校辦學的主要收入來源，生均培養(yǎng)成本是政府部門制定學費標準和生均撥款標準的主要依據(jù)。能否科學合理地核算高等學校生均培養(yǎng)成本，既關(guān)系到高等學校能否正常辦學，也會影響財政資金的使用效率。

隨著社會經(jīng)濟不斷發(fā)展，高等學校的成本效益意識越來越強，對不同專業(yè)生均培養(yǎng)成本進行差異化分析，既有利于政府部門根據(jù)不同專業(yè)，有針對性地制定學費標準和生均撥款標準，也有利于高等學校從辦學成本的角度來確定優(yōu)勢院系及專業(yè)，從而進一步完善籌資渠道。王明麗等（2017）對醫(yī)學院校不同專業(yè)生均培養(yǎng)成本進行深入研究和探索，分析專業(yè)生均培養(yǎng)成本差異的成因，對醫(yī)學院校的優(yōu)勢院系及專業(yè)發(fā)展具有重要意義。

目前，大多數(shù)高等學校沒有建立完善的成本核算體系，因此，以普通高等學校的教育培養(yǎng)成本為基礎(chǔ)，進一步探索醫(yī)學院校不同專業(yè)生均培養(yǎng)成本，尤其是醫(yī)學類專業(yè)生均培養(yǎng)成本具有重要的現(xiàn)實意義，可以為政府部門加強資金保障提供參考。

二、高等學校生均培養(yǎng)成本核算的依據(jù)

政府部門核算高等學校生均培養(yǎng)成本的主要依據(jù)是《國家發(fā)展改革委關(guān)于印發(fā)<高等學校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）>的通知》，大多數(shù)省份結(jié)合高等學校的實際情況，制定了本省的高等學校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法，為高等學校開展成本核算工作提供了重要依據(jù)。

高等學校開展教育培養(yǎng)成本核算工作，主要以財政部門審核批準的年度財務(wù)決算報表及相關(guān)會計憑證為基礎(chǔ)，按照一定的標準進行成本核算，主要包括單位定編人數(shù)、生師比、福利費、工會經(jīng)費、維修費、招待費、固定資產(chǎn)折舊、離退休人員經(jīng)費、科研經(jīng)費等。

目前，各地對醫(yī)學院校進行生均培養(yǎng)成本核算，一般核算的是整個學校的生均培養(yǎng)成本，沒有根據(jù)專業(yè)類別進行成本核算。醫(yī)學院校除了開設(shè)醫(yī)學類專業(yè)以外，還會開設(shè)文科類專業(yè)、理工類專業(yè)，根據(jù)專業(yè)類別對醫(yī)學院校不同專業(yè)生均培養(yǎng)成本進行核算，有利于進一步提高醫(yī)學院校發(fā)展規(guī)劃的完善性，促進醫(yī)學院?？沙掷m(xù)發(fā)展。

三、醫(yī)學院校不同專業(yè)生均培養(yǎng)成本核算的模型構(gòu)建

本文以A校為例，對醫(yī)學院校不同專業(yè)生均培養(yǎng)成本核算進行實證分析，具體內(nèi)容如下。

1.基本假設(shè)

A校作為省屬重點醫(yī)學院校，擁有多個學科門類，同時招收本科生、碩士研究生和博士研究生。目前，A校學生以醫(yī)學類專業(yè)學生為主，為了方便核算不同專業(yè)生均培養(yǎng)成本，根據(jù)A校不同專業(yè)的特點及所在學院的情況，將專業(yè)大致劃分為醫(yī)學類專業(yè)、理工類專業(yè)和文科類專業(yè)三種，通過分析各個學科門類的生均培養(yǎng)成本來核算某一類專業(yè)的生均培養(yǎng)成本。

2.成本核算方法

A校結(jié)合不同專業(yè)的特點，主要以學科門類為單位，準確核算某一類專業(yè)的生均培養(yǎng)成本，成本核算公式如下。

X 學科門類生均培養(yǎng)成本=全校生均培養(yǎng)成本（基數(shù)）+X學科門類教學科研儀器設(shè)備與無形資產(chǎn)購置增量支出（增量1）+X學科門類人才建設(shè)及師資培養(yǎng)增量支出（增量2）+X學科門類附屬醫(yī)院臨床教育增量支出（增量3）。

學生數(shù)依據(jù)高等學校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法來計算，學生數(shù)=（年初數(shù)×8+年末數(shù)×4）/12。教學科研儀器設(shè)備與無形資產(chǎn)購置增量支出、人才建設(shè)及師資培養(yǎng)增量支出都是以院系為單位進行統(tǒng)計，結(jié)合專業(yè)類別進行合理分攤。圖書館、網(wǎng)絡(luò)信息中心等服務(wù)教育教學的公共部門，相關(guān)支出結(jié)合專業(yè)類別系數(shù)、學歷層次系數(shù)進行分攤。附屬醫(yī)院臨床教育增量支出可以全部對應醫(yī)學類專業(yè)支出。

3.變量選取

A校的醫(yī)學類專業(yè)無論是專業(yè)數(shù)量，還是學生人數(shù)，在整個學校中都占有絕對優(yōu)勢。同時，由于文科類專業(yè)生均培養(yǎng)成本相對較低，因此選取全校生均培養(yǎng)成本作為核算的基數(shù)。

劉千等（2014）認為醫(yī)學院校如果按照本科教學工作合格水平評估指標體系進行核算的話，師生比要比其他院校高出1/3；生均教學設(shè)備值要比其他院校高出1000～2000元/生 年。醫(yī)學院校需要加強實驗實訓室、學科創(chuàng)新平臺及人才隊伍建設(shè)，A校每年都要采購教學科研儀器設(shè)備、系統(tǒng)軟件，支付師資培養(yǎng)費用，因此選取教學科研儀器設(shè)備與無形資產(chǎn)購置增量支出、人才建設(shè)及師資培養(yǎng)增量支出作為核算的增量。

另外，醫(yī)學院校具有“一校跨兩業(yè)”的特點，同時肩負教書育人和治病救人的使命，醫(yī)學生培養(yǎng)成本應該包括臨床基礎(chǔ)和實踐教育支出。雖然實踐教育支出一直以來主要由附屬醫(yī)院承擔，但是這部分成本應該計入醫(yī)學生培養(yǎng)成本的范圍，因此選取附屬醫(yī)院臨床教育增量支出作為核算的增量。

4.成本核算結(jié)果

A 校所在省份2019年開展了高等學校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審工作，經(jīng)過統(tǒng)計分析，A校的教育培養(yǎng)總成本為86 571.11萬元，折合計算學生數(shù)為27 812人，全校生均培養(yǎng)成本為31 127.25元/生 年。

（1）A校教學科研儀器設(shè)備與無形資產(chǎn)購置的總支出為13 345.16萬元，全日制在校生17 816人，按照全日制學生數(shù)進行折算和分攤，醫(yī)學類專業(yè)、理工類專業(yè)和文科類專業(yè)分攤的成本分別為12 585.84萬元、621.87萬元、137.45萬元，對應的生均增量支出分別為713.86 元/生 年、 2328.67 元/生 年、 6406.78 元/生 年。

（2）A 校的人才建設(shè)及師資培養(yǎng)的總支出為2281.97萬元，按照全日制學生數(shù)進行折算和分攤，醫(yī)學類專業(yè)、理工類專業(yè)和文科類專業(yè)分攤的成本分別為2207.84萬元、63.42萬元、10.71萬元，對應的生均增量支出分別為158.39元/生 年、 755.45元/生 年、1196.43元/生 年。

（3）根據(jù)A校有關(guān)規(guī)定，醫(yī)學院系按上年收入的2%來安排教學科研專項經(jīng)費，用于教學科研設(shè)備購置、實驗材料購置、學生實習、學科與專業(yè)建設(shè)、教學科研課題、研究生課題、臨床教師課時酬金、學生生活補助等支出。經(jīng)過核算，A校附屬醫(yī)院臨床教育的總支出為23 892.8萬元，對應的生均增量支出為8590.72元/生 年。

全校生均培養(yǎng)成本為31 127.25元/生 年，醫(yī)學類專業(yè)的生均教學儀器設(shè)備與無形資產(chǎn)增量支出為713.86元/生年，生均人才建設(shè)及師資培養(yǎng)增量支出為158.39元/生 年，生均附屬醫(yī)院臨床教育增量支出為8590.72元/生 年，醫(yī)學類專業(yè)的生均培養(yǎng)成本為4.06萬元/生 年；同理，理工科類專業(yè)和文科類專業(yè)的生均培養(yǎng)成本分別為2.80萬元/生年、2.35萬元/生 年。

四、相關(guān)對策建議

通過對A校醫(yī)學類專業(yè)生均培養(yǎng)成本進行核算，結(jié)合我國高等學校辦學的實際情況，對相關(guān)效益進行分析，并提出完善措施。

1.完善高等學校教育培養(yǎng)成本的分擔機制

侯建林等（2019）認為醫(yī)學類專業(yè)的培養(yǎng)要求與培養(yǎng)成本存在特殊性，所收取的學費應該有所不同。例如，臨床醫(yī)學專業(yè)與其他專業(yè)相比，在培養(yǎng)模式和教育投入方面存在較為顯著的差異，具有教學資源投入大、實踐性強等特點。近年來，我國醫(yī)學類專業(yè)生均培養(yǎng)成本持續(xù)上漲，按照合理分攤高等學校教育培養(yǎng)成本的要求，政府部門在制定學費標準和生均撥款標準時，應該充分考慮醫(yī)學教育的實際情況，適當拉開不同學科門類學費之間的差距，可以統(tǒng)籌考慮專業(yè)類別、培養(yǎng)周期、辦學成本等因素進行差異化定價。政府部門需要提高醫(yī)學類專業(yè)的學費標準和生均撥款標準，建立健全教育收費動態(tài)調(diào)整機制，促進醫(yī)學院校可持續(xù)發(fā)展。

2.加大醫(yī)學教育專項經(jīng)費投入力度

醫(yī)學院校涉及高等學校建設(shè)和醫(yī)療衛(wèi)生體系建設(shè)兩項民生工程，醫(yī)學生培養(yǎng)需要耗費大量資源，培養(yǎng)周期長、辦學成本高。因此，政府部門需要加快醫(yī)學教育領(lǐng)域重大項目的立項工作，加大對醫(yī)學院校的專項資金投入力度，緩解醫(yī)學院校的資金壓力，促進醫(yī)學教育創(chuàng)新發(fā)展，積極支持醫(yī)學院校引進高層次人才、高水平創(chuàng)新教學團隊及科研團隊，建立具有核心競爭力的青年人才后備軍。

3.完善社會捐贈的財政配比政策

劉欣、杜莉（2019）認為教育部直屬高等學校應該利用教學、科研的影響力，獲取更多的社會捐贈收入，既有利于充分利用社會資本，也有利于鼓勵高等學校更好地利用優(yōu)質(zhì)教學資源和科研成果，不斷推進高等學校可持續(xù)發(fā)展。

醫(yī)學類專業(yè)生均培養(yǎng)成本較高，醫(yī)學院校在積極爭取財政撥款、獲取學費收入的同時，需要積極探索建立多元化籌資渠道，不斷增強“造血”功能，積極籌集辦學經(jīng)費。

政府部門需要進一步完善社會捐贈的財政配比政策，根據(jù)各地的財政收支情況，進一步提高財政配比，鼓勵醫(yī)學院校依托教育基金會、校友會等平臺，爭取更多的社會捐贈收入。

4.優(yōu)化資源配置

張麗晨（2018）認為通過將老校區(qū)進行土地置換，既可以滿足新校區(qū)建設(shè)的資金需求，也能夠優(yōu)化資源配置，降低學校運營成本，從而有效解決籌資及內(nèi)部管理問題。

醫(yī)學院校需要對各項資源進行統(tǒng)籌，充分利用現(xiàn)有資源，提高大型儀器設(shè)備的利用率，形成優(yōu)勢互補、良性循環(huán)的發(fā)展格局。醫(yī)學院校需要加強與銀行的合作，積極開展存款、貸款等業(yè)務(wù)工作，努力爭取優(yōu)惠的銀行存款、貸款政策。

另外，醫(yī)學院校需要充分發(fā)揮附屬醫(yī)院的平臺作用，利用附屬醫(yī)院在教學、科研、醫(yī)療、人才等方面的優(yōu)勢，爭取更多的社會資源，提高醫(yī)學院校的資源利用率。

五、結(jié)語

綜上所述，對醫(yī)學院校不同專業(yè)進行生均培養(yǎng)成本核算，有利于優(yōu)化資源配置，提高財政資金的使用效率，完善醫(yī)學教育的投入保障機制，建立多元化籌資渠道，提升醫(yī)學院校的內(nèi)部管理水平。醫(yī)學院校需要積極探索，不斷完善成本核算體系，為醫(yī)學院校管理決策提供參考，從而促進醫(yī)學院校高質(zhì)量發(fā)展。