杜文平 胡海波 林佩珊 朱瑜雯

浙江海洋大學計劃財務處 浙江·舟山

高校立足自身和事業(yè)發(fā)展，通過新建、續(xù)建、改擴建基本建設(shè)來提升和改善辦學條件，建設(shè)項目報經(jīng)上級主管部門和發(fā)展改革委等部門審批同意后實施。本文以某一高校擴建工程為例，其項目建設(shè)土地為行政劃撥，資金安排以財政資金為主，自籌經(jīng)費為輔，就在建工程建設(shè)及轉(zhuǎn)固過程中的資產(chǎn)核算與管理進行工作性研究。

一、在建工程會計核算

學?；椖堪凑张鷱偷馁Y金進行核算，確定建設(shè)規(guī)模和內(nèi)容，工程采用總包形式開展外包建設(shè)，設(shè)備物資采購嚴格執(zhí)行政府采購法，具有健全的合同管理、項目監(jiān)理等內(nèi)控管理制度。自2019年政府會計制度實施以來，所有收支統(tǒng)一納入學校預算，基本建設(shè)納入學校事業(yè)會計核算體系，對基本建設(shè)的財務活動實施會計核算和財務監(jiān)督，在建工程下設(shè)建筑安裝工程投資、設(shè)備投資、待攤投資和其他投資等支出科目。

二、在建工程轉(zhuǎn)固條件與各類資產(chǎn)核算

1.在建工程轉(zhuǎn)固條件

2016年，財政部頒布的《基本建設(shè)財務規(guī)則》《政府會計準則第3號——固定資產(chǎn)》文件，要求在建工程須在規(guī)定工期內(nèi)竣工，做好資產(chǎn)入賬和計提折舊，以及出臺的《關(guān)于加強行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的通知》（財資〔2020〕97號）《關(guān)于加快做好行政事業(yè)單位長期已使用在建工程轉(zhuǎn)固工作的通知》（財建〔2019〕1號）等文件，要求對于已實際交付使用的固定資產(chǎn)但尚未辦理竣工財務決算手續(xù)的，應當按照估計價值入賬。2021年，國務院頒布《行政事業(yè)性國有資產(chǎn)管理條例》，要求在建設(shè)項目竣工驗收合格后及時辦理資產(chǎn)交付手續(xù)，并在規(guī)定期限內(nèi)（最長不得超過1年）辦理竣工財務決算。

在建工程轉(zhuǎn)固依據(jù)工程完工程度，并從以下條件進行判斷。一是在建工程符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)，實體建造已全部完成或?qū)嵸|(zhì)上已完成；二是設(shè)計要求、合同規(guī)定要求基本相符，并可正常交付使用；三是繼續(xù)發(fā)生的支出金額很少。

2.項目竣工財務決算

在建工程完成，編制項目竣工財務決算前，要求做到賬賬、賬證、賬實、賬表相符，完成各項賬務處理及財產(chǎn)物資的盤點核實。項目竣工財務決算包括項目概況；可研報告、初步設(shè)計、概算及概算調(diào)整文件；政府采購審批文件、采購合同；資金投資計劃、預算；招投標材料；施工、代建、勘察設(shè)計、監(jiān)理及設(shè)備采購；會計核算和財務管理等資料。竣工財務決算報表包括項目竣工財務決算表、資金情況明細表、待攤投資明細表、待核銷基建支出明細表、交付使用資產(chǎn)總表及明細表、轉(zhuǎn)出投資明細表。

學校編制的項目竣工財務決算委托評審機構(gòu)進行評審，根據(jù)評審結(jié)論報財政部門審核，審核通過后批復財務決算。對于已經(jīng)進行工程結(jié)算審核的工程項目，其成本可計量，按在建工程賬面余額轉(zhuǎn)固，如有已確認工程成本待支付的工程款則做掛賬處理。

財務會計：

借：在建工程

貸：應付賬款或長期應付款

預算會計不作財務處理。

三、在建工程轉(zhuǎn)固過程中各類資產(chǎn)的核算

在建工程完成交付一般分為正常情況下轉(zhuǎn)固、提前轉(zhuǎn)固和延后轉(zhuǎn)固三類，分別轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)（房屋及構(gòu)筑物、設(shè)備、家具）、無形資產(chǎn)等大類資產(chǎn)。政府會計制度規(guī)定在建工程不計提折舊，對于已入賬在固定資產(chǎn)要求按月計提折舊的，是否及時轉(zhuǎn)固對于資產(chǎn)存在較大區(qū)別。

1.在建工程正常情況下轉(zhuǎn)固的賬務處理

當在建工程基本完成到預定可使用狀態(tài)時，應將在建工程轉(zhuǎn)入各類資產(chǎn)并當月計提折舊，其中建筑安裝、設(shè)備投資形成的成本直接計入交付使用資產(chǎn)價值，待攤投資支出按合理比例分攤計入交付使用資產(chǎn)、轉(zhuǎn)出投資價值和待核銷基建支出；軟件、系統(tǒng)購置支出通過無形資產(chǎn)管理。

（1）在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

財務會計：

借：固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)

貸：在建工程

預算會計不作賬務處理。

（2）當月同步計提折舊。

財務會計：

借：業(yè)務活動費

貸：固定資產(chǎn)累計折舊/無形資產(chǎn)累計攤銷

預算會計不作賬務處理。

2.在建工程提前轉(zhuǎn)固的賬務處理

項目竣工驗收合格，提前轉(zhuǎn)固的資產(chǎn)應當及時辦理交付使用手續(xù)，依據(jù)批復的項目竣工財務決算調(diào)整賬務。對于已交付使用但尚未辦理竣工決算手續(xù)的資產(chǎn)，以估計價值作暫估入賬，辦理資產(chǎn)權(quán)屬登記，并按暫估入賬價值提取折舊，工程竣工結(jié)算時根據(jù)實際結(jié)算成本調(diào)整暫估成本，重新計提折舊，對于已提取的折舊不再進行調(diào)整處理。

（1）在建工程提前轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

財務會計：

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程

預算會計不作賬務處理。

（2）當月同步計提折舊。

財務會計：

借：業(yè)務活動費

貸：固定資產(chǎn)累計折舊

預算會計不作賬務處理。

（3）后續(xù)支出（有兩種處理方法）。

方法一：發(fā)生實際成本直接記入固定資產(chǎn)價值。

財務會計：

借：固定資產(chǎn)

貸：零余額賬戶用款額度

預算會計：

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存/零余額賬戶用款額度

方法二：第一步，發(fā)生實際成本先記入在建工程成本，再結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。

財務會計：

借：在建工程

貸：零余額賬戶用款額度

預算會計：

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存/零余額賬戶用款額度

第二步，將在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

財務會計：

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程

預算會計不作賬務處理。

3.在建工程延后轉(zhuǎn)固的賬務處理

延后轉(zhuǎn)固無須賬務處理。一是單體項目受整體項目竣工決算影響；二是建設(shè)單位有意延遲工程結(jié)算；三是各部門業(yè)務辦理時間拖延；四是工程質(zhì)量或消防驗收不通過。

4.其他賬務處理

（1）質(zhì)量保證金處理。為確保工作質(zhì)量及后續(xù)的正常使用，在合同中約定預留工程質(zhì)量保證金，一般按工程價款結(jié)算總額的5%左右在工程交付使用期滿時清算，資信好的施工單位可用銀行保函。

（2）特殊費用處理。項目前期工作經(jīng)費在項目批準建設(shè)后，列入項目建設(shè)成本；項目未被批準或取消，以及項目報廢前已發(fā)生的支出，作為待核銷基建支出處理；竣工財務決算報表和竣工財務決算編制委托外審費用從投資項目中列支。

（3）資金結(jié)余處理。項目竣工結(jié)余建設(shè)資金優(yōu)先用于歸還項目貸款，項目資金來源于財政資金安排的，要求按照財政資金管理制度在項目竣工驗收合格后3個月內(nèi)上繳財政。

四、轉(zhuǎn)固資產(chǎn)的使用與管理

項目竣工驗收合格后應及時辦理資產(chǎn)交付使用手續(xù)，資產(chǎn)部門確保資產(chǎn)交接流程到位，實物資產(chǎn)做到逐件清點，一物一卡；對于無形資產(chǎn)驗收，視同實物資產(chǎn)驗收。充分利用信息化手段實現(xiàn)系統(tǒng)的無縫對接，做到交付資產(chǎn)一次輸入，各系統(tǒng)數(shù)據(jù)有效共享。轉(zhuǎn)固后資產(chǎn)應當按月計提折舊，當月增加的當月計提折舊；當月減少的當月不再計提折舊。資產(chǎn)使用中應加強資產(chǎn)管理，明確資產(chǎn)使用人和管理人的職責，定期或不定期開展資產(chǎn)清查。為確保資產(chǎn)正常運行，做好資產(chǎn)維修、保養(yǎng)、共享、更新、報廢等工作，重點關(guān)注資產(chǎn)后期支出資本化與費用化的界限，如后期的擴建、大型維修改造工程繼續(xù)實行資產(chǎn)化支出管理，對于日常維護、保養(yǎng)按費用化支出管理。

五、在建工程轉(zhuǎn)固過程中的工作難點探討

1.在建工程財務決算滯后

財政部于2019年1月發(fā)布了《關(guān)于加快做好行政事業(yè)單位長期已使用在建工程轉(zhuǎn)固工作的通知》，著力解決行政事業(yè)單位在建工程比例大、計入固定資產(chǎn)比例較低等問題，要求項目竣工驗收合格后及時辦理資產(chǎn)交付使用手續(xù)。形成滯后結(jié)算的原因主要是工程建設(shè)超概算、提前驗收造成整體竣工驗收困難、工程預付款多付導致對方不及時結(jié)算、相關(guān)部門資料準備不全等。

2.待攤投資費用分攤不規(guī)范

待攤投資費用分為直接計入和分攤計入兩種分攤方法，直接計入是直接歸集到指定工程項目的支出，如單項工程的設(shè)計費、監(jiān)理費、評估費、招投標費等；分攤計入則是不能直接計入單項工程的費用，需要區(qū)分實際受益對象，在實際分攤中對于難以區(qū)分的待攤費用往往采用平均分攤法，如在勘察時受工程水文地質(zhì)因素影響，勘察費按工程勘察收費基準價乘上1+浮動幅度值，但為簡便結(jié)算就采用了平均分攤法，以面積或概算為分攤標準，容易造成資產(chǎn)實際成本不精確的結(jié)果。

3.會計人員專業(yè)水平不到位

政府會計制度在2019年1月正式實施，基建項目并入事業(yè)會計核算，取消了高校單獨核算的基建賬套，在業(yè)務上發(fā)生了較大變化，以前配備了專職基建會計，并入大賬后作為項目管理，在人員和業(yè)務上得不到專業(yè)配置，勢必會影響業(yè)務水平。

4.各部門之間協(xié)作不夠

在建工程涉及多個業(yè)務部門的對接，工程建設(shè)周期普遍較長，持續(xù)多個年度的建設(shè)項目受政策和制度變化容易導致前后管理不一致的問題。又由于人員崗位受內(nèi)控制度影響，各部門人員頻繁變動，以致業(yè)務對接不協(xié)調(diào)，部門間信息交流不暢通，影響了在建工程的正常管理，導致固定資產(chǎn)賬面價值失真等問題。

六、在建工程轉(zhuǎn)固的工作建議

1.全力配合做好工程建設(shè)過程管理

高校工程建設(shè)是一項綜合性工作，涉及基建、財務、資產(chǎn)等部門的全力配合，事前要做好可研論證、資金籌措、資產(chǎn)配置等工作，如未按事業(yè)發(fā)展進行科學論證，會導致資金浪費和項目建設(shè)后資產(chǎn)利用率不高。事中要做好工程現(xiàn)場管理、會計核算、招標采購等工作，如工程款嚴格按照合同約定和工程實際進度來支付，避免因信息不對稱提前或多支付不應支付的款項，導致壞賬形成。事后要做好竣工驗收、財務決算、資產(chǎn)入賬等工作，如已交付使用資產(chǎn)未能及時辦理竣工或轉(zhuǎn)固，會造成資產(chǎn)入賬信息不全或資產(chǎn)數(shù)據(jù)失真，做好工程建設(shè)過程管理是在建工程的有效保證。

2.真實反映資產(chǎn)實際成本

在建工程竣工完成后應及時完整單項工程的實際成本，直接成本計入的前提下，要合理分攤待攤投資費用計入有關(guān)工程成本和設(shè)備成本，目前待攤投資常用分攤方法是實際分配率和概算分配率兩種。筆者認為，工程成本核算應遵行實際成本原則，以該項工程實際成本作為登記入賬依據(jù)，在分攤歸集科目時做到明細核算，或以輔助賬的形式登記實際支出，從而真實反映單項工程的實際成本。

3.強化會計核算與財務管理能力

在建工程會計核算以項目概算為基礎(chǔ)，嚴格控制在批準概算以內(nèi)，重點做好基本建設(shè)財務管理和內(nèi)部控制制度建設(shè)，按項目單獨核算，采用三級明細科目核算，掌握建設(shè)進度，嚴格按照合同約定和工程價款結(jié)算程序支付工程款，及時辦理工程價款結(jié)算。工程財務決算在專業(yè)人員缺少的情況下，可以借助審計、內(nèi)控或外部力量尋求技術(shù)支持，定期清查財產(chǎn)物資，做好核算資料的檔案管理。加強會計人員專業(yè)培訓，保證會計主管和會計人員不做崗位調(diào)整，但因工作確需調(diào)整的，應當協(xié)助做好竣工財務決算的相關(guān)工作。

4.有效提升數(shù)字化能力

數(shù)字化改革是一項系統(tǒng)性工程，基本建設(shè)涉及基建、財務、審計、資產(chǎn)等部門，通過各職能部門的有效對接形成工作閉環(huán)，實現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，建立一個完整的數(shù)字化體系。推進數(shù)據(jù)優(yōu)化和迭代升級，用數(shù)字化理念推動基本建設(shè)業(yè)務流程再造和制度重塑，實現(xiàn)資產(chǎn)全口徑、全生命周期管理。