[摘 要]面對著席卷全球的綠色浪潮和越來越嚴(yán)格的環(huán)境法律規(guī)范，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動越來越與環(huán)境問題聯(lián)系在一起。環(huán)境不僅影響到企業(yè)的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果，還可能影響到企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營。作為反映企業(yè)行為環(huán)境影響的會計信息就成為全面評價企業(yè)的經(jīng)營與風(fēng)險情況，從而據(jù)以作出決策時需要考慮的不可或缺的重要信息。我國現(xiàn)行的環(huán)境會計信息披露還處于初級階段，因此對相關(guān)會計信息應(yīng)合理定位其披露內(nèi)容及披露策略。

[關(guān)鍵詞]環(huán)境 會計信息 披露

從20世紀(jì)70年代開始，發(fā)達(dá)國家和國際社會的一些組織和研究機(jī)構(gòu)就開始研究環(huán)境會計問題，環(huán)境活動對企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和投資決策都有影響。這些財務(wù)影響主要涉及環(huán)境成本、環(huán)境收益和環(huán)境負(fù)債幾個方面。環(huán)境成本主要指企業(yè)在環(huán)境活動中發(fā)生的各種費用支出，各項支出如果符合資產(chǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)就應(yīng)該資本化,不符合則應(yīng)費用化；環(huán)境收益是企業(yè)投入環(huán)境保護(hù)和環(huán)境污染治理所獲得的收益，這些收益主要分為環(huán)境導(dǎo)致的收入和成本降低兩部分；環(huán)境負(fù)債是指支付修復(fù)由于過去的事件或交易發(fā)生的環(huán)境破壞的未來支出，或給遭受破壞的第三方賠償?shù)囊环N義務(wù)。這種義務(wù)包括環(huán)境修復(fù)義務(wù)、環(huán)境罰款義務(wù)、環(huán)境賠償義務(wù)。我國對環(huán)境會計的研究開始于20世紀(jì)90年代，目前我國已有企業(yè)開始嘗試進(jìn)行環(huán)境會計和環(huán)境會計信息披露，但這樣的企業(yè)數(shù)量不多。環(huán)境會計披露融于傳統(tǒng)財務(wù)會計之中，沒有進(jìn)行單獨處理，信息披露嚴(yán)重不足，內(nèi)容和方式上缺乏可比性和可靠性。目前我國環(huán)境信息披露的現(xiàn)狀不容樂觀，這種狀況顯然不利于對企業(yè)履行環(huán)境受托責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督，不利于社會資源的最優(yōu)配置和企業(yè)的良好發(fā)展，也不利于我國可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施和構(gòu)建和諧社會目標(biāo)的實現(xiàn)。

一、環(huán)境影響會計信息披露動因定位

利益相關(guān)者的需求是環(huán)境影響會計信息披露的根本動因。只要能合理定位環(huán)境對各利益相關(guān)者的利益的影響，就能有效進(jìn)行信息披露。

（一）投資者和債權(quán)人的相關(guān)利益

投資者最關(guān)心的問題就是投資帶來的回報。隨著政府對環(huán)境立法和環(huán)境管制的加強(qiáng)，企業(yè)的環(huán)境支出越來越大，環(huán)境損害賠償額也逐年增加。這使得企業(yè)投資者關(guān)心與企業(yè)環(huán)境支出相關(guān)的一切信息，包括環(huán)境污染治理義務(wù)及其治理的成本、環(huán)境污染預(yù)防成本、現(xiàn)階段的以及未來可能的環(huán)境負(fù)債支出等。另外，投資者關(guān)心環(huán)境保護(hù)活動所花費的成本和取得的收益。因為，環(huán)境保護(hù)支出如果導(dǎo)致股票價格下跌或收益分配減少，就會損害他們的利益。他們是否愿意承受這個損失，主要取決于企業(yè)的環(huán)境保護(hù)活動是否得當(dāng)，即企業(yè)用于環(huán)境保護(hù)的支出是否合理必要，是否取得了相應(yīng)的環(huán)境收益。

債權(quán)人關(guān)心債務(wù)能否到期償還，任何影響債務(wù)償還的因素都是他們關(guān)心的。首先，債權(quán)人關(guān)心企業(yè)環(huán)境支出對企業(yè)收益的影響，因為利息支付與本金償還都受企業(yè)收益變動的影響。如果企業(yè)環(huán)境污染治理的負(fù)擔(dān)過重，導(dǎo)致收益大量減少，就會影響企業(yè)的償債能力。其次，環(huán)境管制日趨嚴(yán)格，企業(yè)不但為過去、現(xiàn)在的環(huán)境污染負(fù)責(zé)，未來的環(huán)境支出也強(qiáng)烈影響企業(yè)現(xiàn)金流。因此債權(quán)人關(guān)心企業(yè)的其他環(huán)境負(fù)債、投資的環(huán)境風(fēng)險因素對企業(yè)未來現(xiàn)金流的影響。

（二）社會公眾的相關(guān)利益

社會公眾主要包括企業(yè)所在地居民和消費者等。企業(yè)所在地居民是企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的環(huán)境問題的最直接受害者。隨著企業(yè)環(huán)境污染危害當(dāng)?shù)鼐用窭娴氖录l(fā)生次數(shù)的上升，當(dāng)?shù)鼐用癯闪似髽I(yè)環(huán)境信息極為關(guān)注的群體。他們直接承受企業(yè)環(huán)境行為造成的后果，因此希望了解企業(yè)環(huán)境問題的各種信息。這些信息主要是：①企業(yè)的經(jīng)營活動主要造成哪些方面的環(huán)境污染，這些環(huán)境污染的具體指標(biāo)是多少，對人體健康造成哪些影響？②企業(yè)采取哪些措施來應(yīng)對這些污染，效果如何？隨著人類環(huán)境意識的不斷提高，他們不僅關(guān)心自己居住地的環(huán)境，還關(guān)心整個國家整個地球的環(huán)境狀況，因為環(huán)境問題是相互影響的。

（三）政府與環(huán)境壓力團(tuán)體的相關(guān)利益

目前，企業(yè)的經(jīng)營活動所產(chǎn)生的環(huán)境污染所造成的損失還沒有內(nèi)部化，這部分損失都由社會承擔(dān)了。這種現(xiàn)象是因為環(huán)境是公有資源，而且使用是免費的，沒有主體來維護(hù)公有資源。政府作為管理機(jī)構(gòu)理應(yīng)站出來作為維護(hù)環(huán)境的主體和環(huán)境的委托人，要求企業(yè)將委托資源的應(yīng)用情況進(jìn)行報告。因此，政府關(guān)心環(huán)境污染及其對社會的危害信息。

在全球環(huán)境保護(hù)活動中，扮演重要角色的是有關(guān)的環(huán)境壓力團(tuán)體，環(huán)境壓力團(tuán)體最關(guān)心企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的環(huán)境影響，他們同樣關(guān)心環(huán)境技術(shù)在企業(yè)的運(yùn)用情況以推動企業(yè)的環(huán)境業(yè)績。他們開始認(rèn)識到環(huán)境問題的財務(wù)影響對生態(tài)問題具有意義，如環(huán)境保護(hù)成本，不同污染防范措施的財務(wù)影響等。

（四）企業(yè)的管理當(dāng)局和員工的相關(guān)利益

對于內(nèi)部利益相關(guān)者而言，所有的環(huán)境會計信息都應(yīng)掌握，最重要的核心信息是環(huán)境成本和環(huán)境業(yè)績以及對企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益的影響。

在環(huán)境問題日益突出的情況下，管理當(dāng)局不僅面臨著經(jīng)濟(jì)效益的壓力，而且還有環(huán)境業(yè)績的壓力，環(huán)境業(yè)績的好壞反過來又影響到經(jīng)濟(jì)效益。為了維護(hù)企業(yè)的環(huán)境形象，企業(yè)管理當(dāng)局就需要從整體上對環(huán)境事項進(jìn)行規(guī)劃，不斷的向外界披露有關(guān)環(huán)境政策、污染物排放、采取的治理措施等信息，披露與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的支出、投資、公益捐贈的金額以及因此而帶來的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益，降低企業(yè)的籌資成本，這也是企業(yè)自愿披露環(huán)境會計信息的動因之一。

企業(yè)員工的利益與企業(yè)的利益是緊密相連的，當(dāng)環(huán)境因素能在相當(dāng)大的程度上影響到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的持續(xù)性時，他們就會增加對企業(yè)環(huán)境信息的需求，他們不僅關(guān)心工作場地的環(huán)境安全、企業(yè)的環(huán)境政策等，還關(guān)心其所服務(wù)的企業(yè)是否會有良好的環(huán)保形象。

二、環(huán)境影響會計信息披露策略定位

（一）加強(qiáng)環(huán)境會計理論和方法的研究

環(huán)境會計實務(wù)的推廣應(yīng)以理論的不斷完善為前提，我國環(huán)境影響會計信息的披露實務(wù)操作中存在的一些主要障礙，反映出環(huán)境會計理論研究的弱化，因此應(yīng)積極借鑒國外研究成果，并結(jié)合我國實際情況，加強(qiáng)環(huán)境會計理論和方法的研究，以指導(dǎo)我國的企業(yè)環(huán)境會計的實踐。政府或相關(guān)部門應(yīng)恰當(dāng)?shù)匾龑?dǎo)會計理論在環(huán)境會計方面作些研究，提高我國的環(huán)境會計理論水平，促使環(huán)境會計理論與實務(wù)相結(jié)合，以突破環(huán)境會計信息披露實務(wù)操作中的障礙。

（二）以上市公司為突破口，改進(jìn)我國環(huán)境會計信息披露

我國證券市場十多年的發(fā)展歷程證明，隨著上市公司數(shù)量的日益增多，上市公司會計實踐的日益豐富，大大推動了中國企業(yè)會計的發(fā)展。上市公司財務(wù)報告作為影響證券市場資源優(yōu)化配置的公共物品由于市場需求的壓力迅速地得以改進(jìn)，從而推動了中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則趨于一致。在環(huán)境會計信息披露方面，依然可以將上市公司作為突破口，率先在實務(wù)中借鑒發(fā)達(dá)國家環(huán)境會計披露的做法。

當(dāng)前，中國證監(jiān)會與財政部、國家環(huán)保總局應(yīng)加強(qiáng)合作，共同加快推進(jìn)上市公司環(huán)境會計信息披露工作。應(yīng)盡快研究頒布環(huán)境會計具體會計準(zhǔn)則，先在上市公司中試行，鑒于目前只有在首次發(fā)行(IPO)申報文件中有零星的環(huán)保信息要求，而在上市公司的持續(xù)信息披露中沒有環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容，因此建議在上市公司《年度報告內(nèi)容與格式》里，要求披露環(huán)境會計有關(guān)信息。

（三）完善環(huán)境立法和環(huán)境會計信息披露準(zhǔn)則

環(huán)境會計實務(wù)與環(huán)境法規(guī)之間聯(lián)系密切，這是因為如果沒有相關(guān)的法律、法規(guī)與制度的強(qiáng)制性要求，大多數(shù)企業(yè)目前將不會為減輕生態(tài)環(huán)境破壞而自覺增加支出。即使增加了相關(guān)環(huán)保支出，大多數(shù)企業(yè)在一定程度上仍不愿意主動向社會披露這方面的信息，害怕?lián)p害企業(yè)的環(huán)保形象。要推動環(huán)境會計信息披露的發(fā)展，環(huán)保立法工作是不容忽視的一個重要方面。我國政府部門、國家環(huán)保部門應(yīng)該完善環(huán)境保護(hù)的立法工作，在立法時要注重法律、法規(guī)的實務(wù)可操作性，以法律、法規(guī)的形式確定環(huán)境會計的地位和作用，使環(huán)境會計有法可依，使環(huán)境會計信息披露有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。

我國的會計和信息披露規(guī)則只能是由政府制定，當(dāng)然在環(huán)境會計問題上也不能例外。為了保證環(huán)境會計真正能夠在實踐中得以實行，那么政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)就必須考慮制定環(huán)境會計及其信息披露準(zhǔn)則體系。鑒于環(huán)境問題財務(wù)影響的復(fù)雜性和內(nèi)容的多樣性，應(yīng)制定一個專門解決環(huán)境問題財務(wù)影響的具體準(zhǔn)則。我國目前稅制中涉及環(huán)保的稅種太少，缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專門稅種；現(xiàn)有涉及環(huán)保的稅種中有關(guān)環(huán)保方面的規(guī)定不健全，對環(huán)境保護(hù)的調(diào)控力度不夠。我國應(yīng)一方面調(diào)整和完善現(xiàn)行稅制中的相關(guān)稅種，一些易給環(huán)境帶來污染的消費品，如電池、塑料制品等一次性產(chǎn)品，應(yīng)納入消費稅的征收范圍；另一方面就是開征新的環(huán)境保護(hù)稅種，如對廢氣、廢水和垃圾的排放可以開征二氧化硫稅、水污染稅和垃圾稅等。

（四）實施并加強(qiáng)環(huán)境會計信息的審計工作

美國環(huán)境會計信息披露研究者研究發(fā)現(xiàn)：上市公司的管理層、投資者和銀行開始重視環(huán)境披露、環(huán)境成績和經(jīng)濟(jì)成績之間的關(guān)系。因為有管制的時候，市場會更關(guān)注財務(wù)報告中的環(huán)境信息披露。這使得公司可以使用環(huán)境披露作為控制市場反應(yīng)的工具，減少實際污染成績的負(fù)面影響。如環(huán)境投資的加強(qiáng)，可能使得環(huán)境披露與市場利潤存在正向變化關(guān)系。借鑒美國的經(jīng)驗，我國環(huán)境會計信息披露需要加強(qiáng)環(huán)境審計。

在環(huán)境會計信息披露問題上由國家實施強(qiáng)制性的管制是很必要的，這種管制工作實際上就是由政府有關(guān)部門對企業(yè)的環(huán)境會計信息披露進(jìn)行科學(xué)的監(jiān)管。從事監(jiān)管環(huán)境會計信息披露工作的政府部門應(yīng)該是財政部、中國證監(jiān)會和國家環(huán)保總局。按照我國《會計法》和有關(guān)證券管理法規(guī)的精神，公開發(fā)行股票的公司的信息披露工作是由國務(wù)院證券委及其辦事機(jī)構(gòu)證監(jiān)會管理的，由于環(huán)境會計信息的特殊性，特別是由環(huán)境績效信息的特殊性決定了，國家環(huán)保局也應(yīng)從中發(fā)揮重要的作用。就政府監(jiān)管的內(nèi)容來說，主要應(yīng)包括：通過某種法規(guī)明確提出企業(yè)對外披露環(huán)境會計信息的要求，通過輔導(dǎo)、檢查促使各企業(yè)按規(guī)定定期予以披露；開展研究和推廣環(huán)境會計信息披露的技術(shù)和方法。

綜上所述，環(huán)境會計信息披露、編制環(huán)境會計報告是適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，有其存在和發(fā)展的無限生命力。我們應(yīng)了解和借鑒國外環(huán)境會計理論，結(jié)合我國國情，研究、探索出一條適合我國國情的環(huán)境會計報告模式。通過對企業(yè)環(huán)境會計報告理論與實務(wù)的不斷完善，處理好局部利益與整體利益，目前利益與長遠(yuǎn)利益的關(guān)系，實現(xiàn)環(huán)境資源的損耗與補(bǔ)償?shù)牧夹匝h(huán)，達(dá)到經(jīng)濟(jì)效益、環(huán)境效益和社會效益的協(xié)調(diào)與融合，最終實現(xiàn)自然和社會的和諧發(fā)展。

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作者簡介：仝自力（1971-），河北大城人，中央財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院在讀博士，廣東金融學(xué)院會計學(xué)講師，研究方向：會計基礎(chǔ)理論