【摘要】本文通過實(shí)例就同一筆銷售額，在不同的銷售利潤(rùn)情況下，兩種不同資格的增值稅納稅人實(shí)際繳納增值稅的不同稅負(fù)進(jìn)行分析，總結(jié)出測(cè)算兩類納稅人平衡銷售利潤(rùn)率的方法，這是從實(shí)踐工作中總結(jié)出的企業(yè)增值稅納稅籌劃工作的一個(gè)實(shí)用方法。
　　
　　增值稅是以增值額為課稅對(duì)象，對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物征收的一個(gè)稅種。根據(jù)馬克思的勞動(dòng)價(jià)值論，增值額是指人類通過勞動(dòng)新創(chuàng)造的價(jià)值額，它相當(dāng)于從社會(huì)產(chǎn)品總值C+V+M中，扣除生產(chǎn)消耗的那一部分生產(chǎn)資料C的價(jià)值余額，即V+M部分。增值稅只對(duì)V+M部分的增值額征稅。
　　根據(jù)增值稅的基本原理，計(jì)算應(yīng)納增值稅原始基本公式為：應(yīng)納增值稅額VAT=增值額（V+M）×增值稅稅率（17%，13%）
　　由以上公式可以看出，增值稅一般納稅人的實(shí)際稅負(fù)與銷售利潤(rùn)即增值額（V+M）成正向關(guān)系，實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)率因各行業(yè)銷售利潤(rùn)率不同而不同。在實(shí)際增值稅的征收管理中，將不同經(jīng)營(yíng)規(guī)模的納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對(duì)于小規(guī)模納稅人，實(shí)行簡(jiǎn)易征收，適用簡(jiǎn)易征收率（6%，4%）。筆者在實(shí)際工作中發(fā)現(xiàn)對(duì)于以上兩類納稅人實(shí)際計(jì)算增值稅存在著如下圖的數(shù)學(xué)關(guān)系，其中L點(diǎn)為兩種納稅人資格增值稅納稅平衡點(diǎn)實(shí)際增值稅率。
　　
　　在實(shí)際工作中對(duì)于相同銷售額，增值稅不同納稅人資格實(shí)際納稅承擔(dān)的不同稅負(fù)現(xiàn)舉例說明，以便理解以上數(shù)學(xué)關(guān)系在實(shí)際納稅管理工作中如何進(jìn)行籌劃。
　　例如圖書批發(fā)銷售行業(yè)。圖書行業(yè)銷售利潤(rùn)率較低，一般為15%-25%左右，目前市場(chǎng)難以達(dá)到30%以上，行業(yè)經(jīng)營(yíng)力求實(shí)現(xiàn)規(guī)模效益，即薄利多銷的經(jīng)營(yíng)模式。有單位以前為小規(guī)模納稅人，年銷售額已超過180萬元，但銷售實(shí)現(xiàn)大多拖后發(fā)生在當(dāng)年12月份納稅調(diào)整期，沒有積極申請(qǐng)一般納稅人資格，實(shí)行簡(jiǎn)易征收方法，適用4%的征收率。后來單位開始重視納稅籌劃工作，積極申請(qǐng)認(rèn)定為一般納稅人資格。以下就是小規(guī)模納稅人與一般納稅人對(duì)于相同數(shù)額銷售在不同的銷售利潤(rùn)率情況下不同應(yīng)納稅額VAT的計(jì)算。
　　對(duì)于100萬元的圖書銷售，設(shè)行業(yè)平均成本85萬元，實(shí)現(xiàn)增值（V+M）15萬元。即銷售利潤(rùn)率15%。
　　先初步測(cè)算企業(yè)實(shí)際應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的增值稅率=增值額×適用稅率=15/1.13×13%=1.73%。
　　對(duì)于小規(guī)模納稅人，適用4%的簡(jiǎn)易低征收率，比實(shí)際測(cè)算的增值率1.73%高，可見實(shí)際負(fù)擔(dān)了較高的增值稅，納稅申報(bào)應(yīng)納增值稅額計(jì)算如下：
　　VAT（s）=（100/1.04×0.04）=3.85萬元
　　對(duì)于一般納稅人，圖書銷售增值稅率適用13%的低稅率，對(duì)于100萬元的圖書銷售，應(yīng)納增值稅額計(jì)算如下：
　　VAT（n）=（100/1.13×0.13-85/1.13×0.13）=1.73萬元
　　套用增值稅基本原理公式：
　　應(yīng)納增值稅額=增值額×增值稅率，即VAT（n）=15/1.13×0.13=1.73萬元
　　得出結(jié)果：例舉單位在15%的銷售利潤(rùn)率情況下，對(duì)于相等的銷售額，小規(guī)模納稅人實(shí)際納稅3.85萬元，一般納稅人實(shí)際納稅1.73萬元，一般納稅人可以套用基本原理公式，體現(xiàn)增值稅納稅原理。
　　測(cè)算增值稅小規(guī)模納稅人和一般納稅人兩類納稅人資格的平衡點(diǎn)銷售利潤(rùn)率L：
　　L=VAT（s）/0.13×1.13%=3.85/0.13×1.13%=33.46%
　　通過測(cè)算得出結(jié)論：當(dāng)銷售利潤(rùn)率L小于33.46%的圖書銷售，一般納稅人企業(yè)應(yīng)納增值稅計(jì)算小于小規(guī)模企業(yè)；這時(shí)如果企業(yè)銷售額達(dá)到稅法規(guī)定180萬元銷售額就應(yīng)積極爭(zhēng)取一般納稅人資格。相反當(dāng)銷售利潤(rùn)率大于33.46%，一般納稅人企業(yè)應(yīng)納增值稅計(jì)算則大于小規(guī)模企業(yè)。假設(shè)有40%的銷售利潤(rùn)率：即100萬元的圖書銷售，進(jìn)項(xiàng)貨款60萬元，實(shí)現(xiàn)增值額40萬元，應(yīng)納增值稅計(jì)算，小規(guī)模納稅人仍是3.85萬元，但一般納稅人應(yīng)納稅款40/1.13×0.13=4.6萬元，可見此時(shí)一般納稅人應(yīng)納增值稅大于小規(guī)模納稅人的應(yīng)納增值稅。在這種高利潤(rùn)的情況下，企業(yè)申報(bào)一般納稅人資格，則要納較高的增值稅。但在實(shí)際的圖書行業(yè)經(jīng)營(yíng)中，通常行業(yè)利潤(rùn)難以達(dá)到30%以上，較低的行業(yè)利潤(rùn)使企業(yè)得以生存的經(jīng)營(yíng)法則也就是擴(kuò)大企業(yè)的規(guī)模經(jīng)營(yíng)，力爭(zhēng)實(shí)現(xiàn)薄利多銷的規(guī)模效益。
　　由上述納稅實(shí)例的計(jì)算可見，對(duì)于行業(yè)利潤(rùn)率低的企業(yè)，申請(qǐng)一般納稅人資格是納稅籌劃的需要。當(dāng)然對(duì)于利潤(rùn)率較高的企業(yè)保留小規(guī)模納稅資格可以降低實(shí)際稅負(fù)。這也正是稅收在調(diào)控宏觀經(jīng)濟(jì)，調(diào)節(jié)收入分配的職能體現(xiàn)，與經(jīng)濟(jì)規(guī)律，企業(yè)生存法則相吻合，即行業(yè)利潤(rùn)低的企業(yè)，得以生存的經(jīng)濟(jì)法則就是力求薄利多銷，實(shí)現(xiàn)規(guī)模效益。與其相一致，在稅法上規(guī)定達(dá)到一定規(guī)?？梢陨暾?qǐng)一般納稅人資格。上例單位經(jīng)營(yíng)的圖書行業(yè)利潤(rùn)率較低，擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，完善財(cái)務(wù)核算，在申請(qǐng)一般納稅人資格后，卓有成效的降低了企業(yè)的稅負(fù)，對(duì)于同等的銷售，實(shí)際大大降低了稅負(fù)，企業(yè)得到更好的發(fā)展。稅收企業(yè)合理合法的避稅，與國(guó)家稅收工作是不矛盾的，企業(yè)健康的發(fā)展才是稅收的不斷源泉，這也正是稅法導(dǎo)向。
　　通過上例分析，可見納稅籌劃的關(guān)鍵在于分析不同行業(yè)能實(shí)現(xiàn)的銷售利潤(rùn)率，通過測(cè)算兩類納稅人資格的平衡點(diǎn)銷售利潤(rùn)率來測(cè)算實(shí)際稅負(fù)。對(duì)于銷售利潤(rùn)率較高的企業(yè)，控制經(jīng)營(yíng)規(guī)模，保留小規(guī)模納稅資格，采用簡(jiǎn)易征收率，可合理避開對(duì)較高增值的納稅，且財(cái)務(wù)核算相對(duì)簡(jiǎn)捷，使財(cái)務(wù)工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)向資金的有效管理，高效運(yùn)轉(zhuǎn)。這樣的企業(yè)雖然沒有宏大的規(guī)模，但其發(fā)展就如經(jīng)濟(jì)發(fā)展的激流，有較敏銳的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，能夠?qū)崿F(xiàn)較高的行業(yè)利潤(rùn)，例如房地產(chǎn)企業(yè)，高科技電子技術(shù)企業(yè)。如果行業(yè)利潤(rùn)率較高的企業(yè)不從這個(gè)角度出發(fā)考慮發(fā)展，卻力求擴(kuò)大規(guī)模，成為一般納稅人企業(yè)，稅負(fù)將增加，而且經(jīng)營(yíng)管理的環(huán)節(jié)增加，財(cái)務(wù)核算的細(xì)劃，工作人員的增多，勢(shì)必影響企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力，不能敏銳的對(duì)市場(chǎng)變化作出反映，長(zhǎng)期發(fā)展，難以再實(shí)現(xiàn)較高的行業(yè)利潤(rùn)。這正是從稅務(wù)籌劃的角度來幫助企業(yè)規(guī)劃發(fā)展，體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然規(guī)律。在實(shí)際工作中我們可以把能實(shí)現(xiàn)較高利潤(rùn)的企業(yè)或是項(xiàng)目分離另設(shè)立獨(dú)立納稅的新單位，控制經(jīng)營(yíng)規(guī)模，合理納稅籌劃，適用小規(guī)模納稅企業(yè)，可以使較高的利潤(rùn)避開了較高的增值稅納稅，實(shí)行稅法簡(jiǎn)易征收，使高利潤(rùn)的企業(yè)輕松發(fā)展，為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不斷開拓新型產(chǎn)業(yè)。
　　對(duì)于上例較低利潤(rùn)率的企業(yè)，積極爭(zhēng)取一般納稅人資格，可以實(shí)際降低增值稅稅負(fù)。在實(shí)際工作中，企業(yè)增值稅納稅工作由于具有可控性，可預(yù)測(cè)性，可以進(jìn)行更縝密的納稅籌劃。例如企業(yè)通?？梢栽诮?jīng)營(yíng)年度前期購(gòu)進(jìn)大量存貨，后期實(shí)現(xiàn)銷售，延緩實(shí)現(xiàn)在本企業(yè)的增值稅納稅，從而有效地使用了資金的時(shí)間價(jià)值。納稅人可以采取各種合法手段避重就輕，經(jīng)過運(yùn)做選擇有利于自己的稅收規(guī)定納稅，達(dá)到節(jié)約稅收成本的目的。健康的納稅籌劃與稅法導(dǎo)向是一致的，是遵循經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律的。一般納稅人企業(yè)是國(guó)家增值稅征收的主要源泉，只有企業(yè)穩(wěn)健長(zhǎng)期的發(fā)展才能保證稅收工作的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
　　稅收籌劃必須有其內(nèi)在的科學(xué)性。在實(shí)際納稅工作中一些納稅人利用法律尚不完善的地方，鉆法律空子，背離了稅法導(dǎo)向，破壞了經(jīng)濟(jì)正常發(fā)展，這樣的稅收手段是不能理解為稅收籌劃工作的。例如前些年屢屢發(fā)生的加油站偷逃稅款的案例，就是一些經(jīng)營(yíng)人設(shè)法利用較低的小規(guī)模納稅人簡(jiǎn)易征收率，不申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)，鉆稅法漏洞，國(guó)家為了徹底堵住這個(gè)漏洞，加強(qiáng)了對(duì)加油站成品油銷售的增值稅征收管理。2001年12月3日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)出《關(guān)于加油站一律按照增值稅一般納稅人征收的通知》，從2002年1月1日起，從事成品油銷售的加油站，無論年應(yīng)稅銷售額是否超過180萬元，一律按增值稅一般納稅人繳稅。可見合理合法是納稅籌劃的根本前提。