商燕劼

（江蘇聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院常州旅游商貿(mào)分院，江蘇 常州 213032）

我國(guó)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展戰(zhàn)略研究
——客戶資源獲得

商燕劼

（江蘇聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院常州旅游商貿(mào)分院，江蘇 常州 213032）

目前，我國(guó)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所以價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)作為主要競(jìng)爭(zhēng)手段，而不當(dāng)?shù)膬r(jià)格競(jìng)爭(zhēng)不但導(dǎo)致事務(wù)所收益減少，還可能導(dǎo)致審計(jì)行業(yè)公信力下降，擾亂審計(jì)市場(chǎng)的正常秩序。我國(guó)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該轉(zhuǎn)變觀念，實(shí)行差異化戰(zhàn)略，采取聲譽(yù)戰(zhàn)略應(yīng)對(duì)日益激烈的競(jìng)爭(zhēng)，通過(guò)自身良好的聲譽(yù)獲得穩(wěn)定的客戶資源，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)自身的可持續(xù)發(fā)展。

中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所；聲譽(yù)戰(zhàn)略；客戶資源

2008年底，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了《關(guān)于規(guī)范和發(fā)展中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的意見》（以下簡(jiǎn)稱《意見》），《意見》在闡述規(guī)范和發(fā)展中小事務(wù)所必要性的基礎(chǔ)上，明確了中小事務(wù)所規(guī)范和發(fā)展的總體目標(biāo)：夯實(shí)中小事務(wù)所的發(fā)展基礎(chǔ)，充分發(fā)揮中小事務(wù)所的獨(dú)特優(yōu)勢(shì)和重要作用。用5-10年的時(shí)間，打造出內(nèi)部管理規(guī)范、執(zhí)業(yè)質(zhì)量嚴(yán)格、服務(wù)水平精專、社會(huì)公信力強(qiáng)、能夠滿足我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展需要的中小事務(wù)所群體。《意見》還從規(guī)范、發(fā)展、改善環(huán)境方面提出具體思路?！兑庖姟返陌l(fā)布無(wú)疑給我國(guó)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供了良好的發(fā)展機(jī)遇，但是，我國(guó)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所很少重視發(fā)展戰(zhàn)略研究。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，中小型事務(wù)所在優(yōu)勝劣汰的環(huán)境中必然受到巨大的沖擊，事務(wù)所必須研究發(fā)展戰(zhàn)略、把握發(fā)展機(jī)會(huì)，而不是一味地通過(guò)低價(jià)惡性競(jìng)爭(zhēng)獲得客戶。

一、審計(jì)市場(chǎng)惡性競(jìng)爭(zhēng)后果分析

在我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)上，會(huì)計(jì)師事務(wù)所尤其是中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所水平參差不齊。有一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所注重自身的審計(jì)質(zhì)量，在成本約束下無(wú)法過(guò)分降低審計(jì)收費(fèi)，它們?cè)趯徲?jì)工作基礎(chǔ)上發(fā)表真實(shí)的審計(jì)意見，我們將此類會(huì)計(jì)師事務(wù)所稱為甲類事務(wù)所；同時(shí)，也有一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了能在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中生存，盲目追求業(yè)務(wù)量，以低價(jià)作為主要競(jìng)爭(zhēng)手段，甚至為了留住客戶，與被審計(jì)單位協(xié)同舞弊，出具不真實(shí)的審計(jì)報(bào)告，我們將此類會(huì)計(jì)師事務(wù)所稱為乙類事務(wù)所。

1.中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)分析

在審計(jì)市場(chǎng)上，甲類事務(wù)所和乙類事務(wù)所并存，假設(shè)每100家會(huì)計(jì)師事務(wù)所中有50家甲類會(huì)計(jì)師事務(wù)所、50家乙類會(huì)計(jì)師事務(wù)所，對(duì)于同樣規(guī)模的企業(yè)，甲類事務(wù)所收費(fèi)30萬(wàn)元，乙類事務(wù)所收費(fèi)10萬(wàn)元。由于提供審計(jì)服務(wù)是一項(xiàng)專業(yè)性非常高的業(yè)務(wù)，而且只有在提供審計(jì)過(guò)程中，企業(yè)才能夠辨別審計(jì)質(zhì)量，所以企業(yè)在接受審計(jì)服務(wù)前無(wú)法辨認(rèn)審計(jì)質(zhì)量。盡管事務(wù)所水平參差不齊，但是事務(wù)所在進(jìn)行業(yè)務(wù)承接時(shí)都會(huì)告訴企業(yè)本所能夠?yàn)槠髽I(yè)提供優(yōu)質(zhì)的審計(jì)及相關(guān)業(yè)務(wù)。在企業(yè)無(wú)法辨認(rèn)事務(wù)所質(zhì)量的情況下，企業(yè)選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要依據(jù)就是價(jià)格，結(jié)果是，報(bào)價(jià)低的會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得了業(yè)務(wù)，而報(bào)價(jià)較高的事務(wù)所獲得的業(yè)務(wù)較少或者基本沒(méi)有業(yè)務(wù)。而一旦事務(wù)所以低于保證基本審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)服務(wù)所需成本的價(jià)格承接了審計(jì)業(yè)務(wù)，它必定會(huì)通過(guò)縮減審計(jì)工作量、減少應(yīng)有的審計(jì)人員等方式來(lái)保證自己的報(bào)酬。如果這樣的事情不斷發(fā)生，乙類事務(wù)所將以低價(jià)獲得業(yè)務(wù)，在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中生存下來(lái)，而甲類會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能由于業(yè)務(wù)量過(guò)少而被淘汰，或者甲類會(huì)計(jì)師事務(wù)所也開始通過(guò)削減審計(jì)工作量等辦法降低審計(jì)價(jià)格來(lái)獲取業(yè)務(wù)。那么，審計(jì)市場(chǎng)上最后能夠生存下來(lái)的中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能都是乙類會(huì)計(jì)師事務(wù)所，審計(jì)市場(chǎng)將處于混亂無(wú)效狀態(tài)。

2.企業(yè)審計(jì)需求分析

客戶是會(huì)計(jì)師事務(wù)所生存和發(fā)展的保證，上文從中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)供應(yīng)方的角度分析了低價(jià)惡性價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)的后果，在這一部分，我們從審計(jì)業(yè)務(wù)需求方的角度進(jìn)行分析。審計(jì)業(yè)務(wù)的直接需求方是企業(yè)，根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表必須經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，審計(jì)業(yè)務(wù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法定業(yè)務(wù)。我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)上總體不需要，甚至排斥高質(zhì)量的審計(jì)。在會(huì)計(jì)報(bào)表必須經(jīng)過(guò)事務(wù)所審計(jì)的法定要求下，審計(jì)服務(wù)需求方需要的只是審計(jì)服務(wù)的產(chǎn)品，而由誰(shuí)提供這個(gè)服務(wù)對(duì)企業(yè)來(lái)講沒(méi)有本質(zhì)差別。特別是產(chǎn)權(quán)主體虛位的企業(yè)，公司的管理層對(duì)股東利益最大化缺乏必要的關(guān)注，加之審計(jì)市場(chǎng)日益激烈的競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)管理層利用其資源尋租成為必然結(jié)果。由于報(bào)表審計(jì)的法定要求和對(duì)高質(zhì)量審計(jì)需求的缺乏，在投資者對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所不存在選擇性偏見的情況下，企業(yè)管理層在選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)就可能利用自己的職權(quán)，在事務(wù)所選擇過(guò)程中謀取自己的利益，或者選擇愿意“配合”的事務(wù)所。而類似情形越多，審計(jì)報(bào)告的可信賴程度越低，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也就會(huì)失去公眾信任。

二、中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所客戶戰(zhàn)略分析

1721年英國(guó)發(fā)生“南海公司”欺詐事件，從而有了公眾審計(jì)需求。公眾審計(jì)需求是審計(jì)職業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)，行業(yè)公信力是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的生存之本，如果在法律的強(qiáng)制約束和第三方監(jiān)管下，審計(jì)市場(chǎng)依然無(wú)效，公眾只能選擇“用腳投票”，而公眾不斷“用腳投票”的結(jié)果就是審計(jì)職業(yè)的萎縮甚至消亡。所以，維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的聲譽(yù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的根本。

社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)職業(yè)的印象并非來(lái)自對(duì)審計(jì)人員及其職業(yè)的認(rèn)知，更多形成于大眾媒體的傳播效應(yīng)；部分公眾可能了解某些審計(jì)人員并給予高度評(píng)價(jià)，但對(duì)審計(jì)職業(yè)的看法卻完全不同；但他們?cè)诮^大多數(shù)情況下必須依賴不熟知的審計(jì)人員工作時(shí)，起支配作用的是他們對(duì)審計(jì)職業(yè)的一般看法。社會(huì)公眾缺乏專業(yè)的會(huì)計(jì)知識(shí)和審計(jì)知識(shí)，所以需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告，但是，會(huì)計(jì)及審計(jì)造假的不斷出現(xiàn)又降低了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力。另一方面，由于審計(jì)訴訟的不斷出現(xiàn)，審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則不斷修訂，語(yǔ)言更加專業(yè)化、合法化，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師避免法律責(zé)任，但同時(shí)也降低了審計(jì)報(bào)告的使用價(jià)值。在這樣的情況下，公眾對(duì)審計(jì)報(bào)告的信任程度降低，尤其是對(duì)于不熟悉的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告更是持懷疑態(tài)度。

但是，在部分審計(jì)報(bào)告依然可信，或者公眾仍然對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師總體信任的情況下，投資者不具備專業(yè)知識(shí)的現(xiàn)實(shí)又讓他們需要依據(jù)審計(jì)報(bào)告作出相應(yīng)的投資決策，這時(shí)他們選擇聲譽(yù)良好的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的公司是理性的選擇。這種理性選擇越多，審計(jì)市場(chǎng)也越有效，也就會(huì)有越來(lái)越多的公司為了吸引投資者，選擇能夠提供高質(zhì)量審計(jì)的事務(wù)所，即前文提到的甲類會(huì)計(jì)師事務(wù)所。而企業(yè)的高質(zhì)量審計(jì)需求，又促使會(huì)計(jì)師事務(wù)所注重提高審計(jì)質(zhì)量。但投資者不具備專業(yè)知識(shí)的實(shí)際情況又會(huì)使他們無(wú)法辨別審計(jì)質(zhì)量，那么“跟莊”就是他們的選擇，選擇聲譽(yù)良好的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的公司作為投資對(duì)象是他們的理性選擇。

三、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所客戶戰(zhàn)略實(shí)施建議

企業(yè)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的直接客戶，而投資者是客戶的發(fā)展動(dòng)力，所以事務(wù)所一味通過(guò)“配合”公司，出具低質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告，甚至虛假的審計(jì)報(bào)告，必然失去投資者的信任。前文指出，提供審計(jì)服務(wù)是一項(xiàng)專業(yè)性非常高的業(yè)務(wù)，這種專業(yè)性導(dǎo)致審計(jì)市場(chǎng)嚴(yán)重信息不對(duì)稱，而聲譽(yù)作為一種信號(hào)機(jī)制，可以將高質(zhì)量的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和低質(zhì)量的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行有效區(qū)分。國(guó)際“四大”正是利用其品牌聲譽(yù)迅速拓展其在新興市場(chǎng)的市場(chǎng)份額，下文就從投資者和事務(wù)所的角度闡述會(huì)計(jì)師事務(wù)所客戶資源獲得的實(shí)施建議。

1.投資者高質(zhì)量審計(jì)需求促使企業(yè)需求

在信息不對(duì)稱的情形下，聲譽(yù)機(jī)制具有存在的意義。當(dāng)投資者不具備專業(yè)知識(shí)以辨別審計(jì)質(zhì)量和企業(yè)投資價(jià)值時(shí)，他們就會(huì)依賴審計(jì)報(bào)告類型以及提供審計(jì)報(bào)告的事務(wù)所聲譽(yù)來(lái)判斷企業(yè)投資價(jià)值，投資者更傾向于選擇獲得標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告的公司，而且這份標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告出自于具有良好聲譽(yù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，因?yàn)榇祟愂聞?wù)所出具的審計(jì)報(bào)告讓投資者更信賴。投資者的這種決策依賴，會(huì)促使企業(yè)的審計(jì)需求，公司管理層也會(huì)權(quán)衡尋租利益和失去投資者信賴的代價(jià)，作為理性經(jīng)濟(jì)人，企業(yè)會(huì)聘請(qǐng)?zhí)峁└哔|(zhì)量審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所（即甲類會(huì)計(jì)師事務(wù)所）。

2.中小事務(wù)所應(yīng)注重內(nèi)部治理，建立聲譽(yù)以獲得客戶

目前，許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有轉(zhuǎn)變觀念，仍然以價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)作為自己獲得審計(jì)業(yè)務(wù)的主要手段。通過(guò)相關(guān)政策解讀我們可以發(fā)現(xiàn)，在一定程度上會(huì)計(jì)師事務(wù)所設(shè)立的門檻并不高，而另一方面，成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人的收入相對(duì)很高，這促使許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師成立會(huì)計(jì)師事務(wù)所，會(huì)計(jì)師事務(wù)所小而多必然導(dǎo)致審計(jì)市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng)。激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，事務(wù)所為了獲得市場(chǎng)份額，都會(huì)在成本許可的范圍之內(nèi)降低價(jià)格，而價(jià)格的不斷降低使事務(wù)所收益不斷縮減。在這種情形下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須努力降低成本，而成本的過(guò)度縮減可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的下降，審計(jì)質(zhì)量的不斷下降必然會(huì)限制會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。相反，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠注重自身的審計(jì)質(zhì)量，讓企業(yè)因?yàn)槠刚?qǐng)?jiān)撌聞?wù)所而更獲得投資者的充分信賴，那么該事務(wù)所就能夠避開激烈的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)，在競(jìng)爭(zhēng)日益加劇的審計(jì)市場(chǎng)中占據(jù)一席之地。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)來(lái)自于事務(wù)所在提供審計(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中積累的良好評(píng)價(jià)，以及高質(zhì)量審計(jì)下提供的具有可信賴性的審計(jì)報(bào)告。會(huì)計(jì)師事務(wù)所一旦建立聲譽(yù)，那么即使會(huì)計(jì)師事務(wù)所向企業(yè)收取相對(duì)較高的審計(jì)費(fèi)用，由于事務(wù)所能夠給企業(yè)帶來(lái)聲譽(yù)附加值，企業(yè)也會(huì)聘請(qǐng)?jiān)撌聞?wù)所，因?yàn)橥顿Y者會(huì)通過(guò)他們的投資行為對(duì)企業(yè)的這種行為給予肯定。

面對(duì)事務(wù)所小而多的現(xiàn)狀，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該轉(zhuǎn)變觀念，注重事務(wù)所內(nèi)部治理，樹立自己的品牌，而不是一味地降低審計(jì)質(zhì)量，以低價(jià)獲得客戶資源。此外，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的意見》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于規(guī)范和發(fā)展中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的意見》，也提到要研究探索事務(wù)所信用評(píng)級(jí)制度，評(píng)定事務(wù)所信用等級(jí)，對(duì)市場(chǎng)信譽(yù)度高的事務(wù)所給予宣傳推薦。所以從政策層面我們也發(fā)現(xiàn)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)已經(jīng)開始致力于事務(wù)所規(guī)范收費(fèi)的治理，同時(shí)鼓勵(lì)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)改善內(nèi)部治理、樹立事務(wù)所品牌獲得可持續(xù)發(fā)展。

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1673-0046（2010）5-0086-02