王素梅

(南京審計學院審計系,江蘇南京210029)

政府績效審計作為政府審計發(fā)展的高級階段[1],最早開始于19世紀末英國國庫和審計部對陸軍勛章合同的經(jīng)濟性審計。第二次世界大戰(zhàn)和全球性經(jīng)濟危機的爆發(fā)后,民眾對政府的期望日益升溫,發(fā)達工業(yè)國政府支出規(guī)模持續(xù)擴大。公民了解政府支出經(jīng)濟性、效率性和效果性的要求日益迫切,在蓬勃高漲的民主意識的壓力下,美國、英國等國家于20世紀40年代紛紛建立了適應各自國情的政府績效審計模式,完全意義上的政府績效審計應運而生。進入20世紀70年代,政府績效審計不僅在世界范圍內(nèi)日益走向法制化、規(guī)則化,其審計范圍和績效評價維度也日益向縱深發(fā)展。21世紀以來,政府績效審計已成為世界政府審計的潮流和發(fā)展方向,成為一個國家社會民主發(fā)展和公共管理科學水平的象征。

一、美、英等國政府績效審計的發(fā)展

(一)美國政府績效審計

美國政府審計歷史悠久。在美國獨立戰(zhàn)爭期間,大陸會議便已把對國家財政的審計監(jiān)督提上了議事日程。1789年的《財政法》規(guī)定,政府應在財政部內(nèi)設立審計官。1921年根據(jù)《預算和會計法案》,美國建立了獨立于行政部門之外的專職審計機構——聯(lián)邦審計總署。20世紀40年代,脫胎于公營企業(yè)年度預算和工作計劃審計的美國政府績效審計產(chǎn)生。1945年美國國會通過的《政府公司控制法》確立了聯(lián)邦審計總署對公營企業(yè)開展績效審計的權力。1946年的立法機關改組法中,要求審計長對政府行政系統(tǒng)的每一個機構進行費用分析,以幫助國會確定公共資金是否被經(jīng)濟地和有效率地管理使用[2]。1970年《立法機關重組法案》和1974年《國會預算與撥款控制法案》授權審計總署對項目活動進行評估和分析。其間,1972年,聯(lián)邦審計總署根據(jù)立法所賦予的權限制定了《政府的機構、計劃項目、活動和職責的審計準則》(也稱“黃皮書”),標志著政府績效審計走向準則化。這一時期,聯(lián)邦審計總署以項目評估為中心,開展了包括1967年反貧困項目、1974年水門事件、能源議題等多個重大項目的績效審計,為績效審計的全面開展奠定了堅實的基礎。

2004年7月7日起,根據(jù)2004年美國審計總署人力資源改革法案修正案,美國聯(lián)邦審計總署正式更名為政府問責署。政府問責署強調(diào)其首要任務是提高聯(lián)邦政府的工作績效,在審查政府等公營部門使用公共資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性的基礎上,全面關注其受托公共責任的履行,促進聯(lián)邦政府對議會和美國公眾盡職盡責[3]。近年來,應美國國會的要求,聯(lián)邦審計總署的審計、評估和調(diào)查范圍更為廣泛,工作領域涵蓋了聯(lián)邦政府進行公共管理所應涉及的每一個領域,其中特別重視對聯(lián)邦政府有關政策,如教育、科技、能源、稅收管理、防止犯罪等政策的執(zhí)行情況進行審計,以及對政府部門等公營部門履行社會責任的狀況如環(huán)境保護、平等就業(yè)機會、消費者和勞工權益維護等進行評估,向社會公眾公布了一系列政府績效、風險評估和受托責任履行情況報告。此時的美國政府績效審計已經(jīng)日趨成熟,方法多樣,成效顯著,并對世界范圍內(nèi)政府績效審計的發(fā)展起著重要的引領作用。

(二)英國貨幣價值審計

據(jù)現(xiàn)有資料來看,英國是最早開展政府績效審計的國家?？冃徲嬙谟环Q為“value for money audit”,一般翻譯為貨幣價值審計。如前所述,英國的貨幣價值審計最早可追溯到1888年,國庫和審計部檢查事項是否與議會的授權相一致擴展到審查合同的經(jīng)濟性。進入20世紀以后,又將貨幣價值審計的運用發(fā)展到政府部門財務管理的許多方面,并在1983年的《國家審計法》中正式以法律形式確認。法律規(guī)定,審計署可就政府所執(zhí)行的項目、計劃或任何其他工作活動以及其結果進行經(jīng)濟性和效率性的審查并報告審計結果。英國審計署的貨幣價值審計由審計署各個局共同承擔,與財務審計同時開展,在審計署內(nèi)不單獨設立專門的貨幣價值審計局。英國的貨幣價值審計內(nèi)容一般分為以下幾類,一是嚴重鋪張浪費、效率或效益低下和控制薄弱現(xiàn)象;二是特定部門、重大項目和工程;三是管理活動以及其他等。據(jù)統(tǒng)計資料顯示,近年來,英國審計署的貨幣價值審計類型中,項目效果性審計和產(chǎn)出審計各占三分之一,其余三分之一包括工作程序?qū)徲?、工作效率檢查和成本效益分析等[4]。

目前,英國國家審計署有一半左右的人員從事績效審計工作,每年績效審計業(yè)務量占國家審計署工作總量的50%左右,約60個審計項目。據(jù)國家審計署報告聲稱,近年來,績效審計平均每年能產(chǎn)生4億英鎊的效益,績效審計的投入產(chǎn)出比已經(jīng)達到1∶8。此外,英國國家審計署還特別注重對環(huán)境變化、金融危機等帶來影響的評估,如英國下議院環(huán)境審計委員會于2009年3月26日經(jīng)過下議院授權頒布了題為《2008年預算前報告：經(jīng)濟衰退時期的綠色財政政策》的2008～2009年度第3期研究報告,該報告就英國財政部為應對經(jīng)濟衰退而采取的一系列綠色財政政策的有效性進行了評估?？傮w而言,英國是國際上開展績效審計水平較高、較成熟的國家之一。

二、我國政府績效審計的發(fā)展

在我國,績效審計起源于國有企業(yè)等微觀主體的經(jīng)濟效益審計。1983年,國家審計署成立,政府審計制度開始恢復和重建,經(jīng)濟效益審計逐步走向法制化。1985年,國務院發(fā)布《關于審計工作的暫行規(guī)定》要求審計機關對國營企業(yè)、事業(yè)組織、基本建設單位、金融保險機構的財務收支及其經(jīng)濟效益,進行審計監(jiān)督。1994年第八屆全國人民代表大會常務委員會第九次會議通過的《中華人民共和國審計法》規(guī)定：審計機關對國務院各部門和地方各級人民政府及其各部門、國有金融機構和企業(yè)事業(yè)組織以及其他依照法律應當接受審計的“財政收支或者財務收支的真實、合法和效益,依法進行審計監(jiān)督”,首次在法律層面上對效益審計予以規(guī)定。20世紀90年代后期,審計署積極開展專項資金的經(jīng)濟效益審計,一方面積極對全國人大要求的大規(guī)模國債資金進行跟蹤審計外,還開展了如農(nóng)業(yè)專項資金使用效果的審計、資源環(huán)保政策的執(zhí)行效果的評審以及建設項目審計等,其效益審計成果在這一時期的審計工作報告中得到了較好的反映。

進入21世紀,政府績效審計全面拓展。為了適應審計環(huán)境的要求,繼2002年深圳市衛(wèi)生系統(tǒng)醫(yī)療設備采購及大型醫(yī)療設備績效審計在全國性試點取得良好的經(jīng)濟效益和社會效益后,一些地方審計局積極跟進。2003年,審計署發(fā)布《審計署2003～2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》規(guī)定國家審計機關應積極開展效益審計,“逐年加大效益審計份量,爭取到2007年投入效益審計力量占整個審計力量的一半左右”,將經(jīng)濟效益審計的地位提到了前所未有的高度。2005年績效審計在探索中繼續(xù)發(fā)展,并在多個領域取得突破,比較典型的有大慶油田審計項目、武鋼效益審計項目、三峽庫區(qū)移民資金效益審計等。2007年,全國審計機關又開展了如重點風沙區(qū)生態(tài)環(huán)境綜合治理工程項目效益審計調(diào)查、福建救災資金效益審計項目、寧夏義務教育效益審計項目等。在此基礎上,《審計署2008至2012年審計工作發(fā)展規(guī)劃》進一步指出,要全面推進績效審計,到2012年,每年所有的審計項目都開展績效審計。

總體來說,自我國政府績效審計開展以來,審計機關身體力行,取得了良好的社會效果。但與美、英等國等相比,我國的政府績效審計起步較晚,更多是以學習為主導、自上而下的強制型審計。目前而言,政府績效審計的審計環(huán)境還不夠完善,尚沒有完整的績效評價指標體系和政府績效審計準則予以指導,因此我國的政府績效審計還存在范圍較小,審計隨意性較大,部分績效審計項目尚屬于財務審計職能的進一步延伸等問題。隨著民主意識的提高,市場經(jīng)濟的發(fā)展,政府職能的轉(zhuǎn)換,政府績效審計在中國迫切需要進一步發(fā)展。這不僅是建設貫徹科學發(fā)展觀、建立節(jié)約型社會的需要,也是在現(xiàn)有行政型審計體制下,審計機關作為政府“大內(nèi)審”的格局下,推動“無限政府”向“有限政府”的轉(zhuǎn)變,提高政府績效管理水平,最終達到治善目的的需要。

三、我國政府績效審計發(fā)展的制約性因素分析

(一)公民民主法治意識淡薄

政府績效審計得以產(chǎn)生和發(fā)展的根本動力來自于民主法治的要求,是民主政治發(fā)展到一定階段外部適應性的產(chǎn)物。在西方,正是由于對民主的孜孜追求,對自身知情權和參與權的尊重,才從根本上促使民眾不斷改進對公共資源管理者(政府)履行權利的監(jiān)督,同時鞭策政府將自身履行公共受托責任情況定期甚至及時地反饋給公共資源的所有者(民眾),才在審計體制上逐步形成了以制衡為核心的立法型審計體制,在意識形態(tài)上逐步培養(yǎng)了政府責任意識,在內(nèi)容上逐步由監(jiān)督真實合法的財務審計向監(jiān)督經(jīng)濟性、效率性和效果性并進而關注政府責任履行情況等的績效審計過渡。在我國,政府績效審計自上而下、政府為主導、民眾自身響應性不足的發(fā)展特點,這不僅使我國的政府績效審計的發(fā)展缺乏自主性,而且在一定程度上影響了其自身的內(nèi)在穩(wěn)定性和可持續(xù)發(fā)展的程度。

(二)審計體制的約束

我國現(xiàn)行的是行政型審計模式。最高審計機關隸屬于行政部門,在國務院領導下組織和領導全國的審計工作,各級政府審計機關實行統(tǒng)一領導、分級審計的雙重審計體制。由于審計主體和審計對象同屬政府行政部門,審計機關監(jiān)督行為的效度和信度在一定程度上受到影響。從我國開展政府績效審計的實踐來看,政府審計體制獨立性不足也在一定程度上制約著我國績效審計工作的效果。在現(xiàn)階段開展績效審計,政府在選擇向人大常委會報告的審計事項內(nèi)容上,有一定的決定權,實際意味著政府與人大之間在績效審計的結果上處于“我(政府)要告訴你(人大)什么,你就聽什么,也才能審議什么”的狀態(tài)。這與公眾全面了解政府各級部門及企事業(yè)單位對公共資源使用情況的要求,顯然差距甚遠。政府審計的“大內(nèi)審”性質(zhì)使得審計機關向民眾傳遞的信息被政府等公營部門自身過濾了一遍,因而最終信息的質(zhì)量和比例都有了一定的折扣,在客觀上限制了其對政府層次公共資源利用狀況在績效層面的深入監(jiān)督,也制約了公眾對政府履行公共受托責任情況的全面了解。

(三)經(jīng)濟環(huán)境的制約

在我國,經(jīng)過多年的實踐,以公有制為主體,多種經(jīng)濟成分共同發(fā)展的基本經(jīng)濟制度已經(jīng)形成。社會主義市場經(jīng)濟已經(jīng)初步建立,但發(fā)展過程中出現(xiàn)的問題也不可小覷：公共資金管理的現(xiàn)狀是資金總量投入不足,使用效益不高,在部分領域損失浪費和貪污挪用還屢有發(fā)生;公共財政制度改革尚不能完全適應宏觀環(huán)境,財稅管理體制也有待改革;增量預算為基礎的財政支出規(guī)模不斷擴大,缺乏公共財政的理念;預算收入和支出不真實不完整,預算執(zhí)行中還存在如隱瞞轉(zhuǎn)移收入、擠占挪用資金、違規(guī)使用財政資金等許多問題;資金使用方式不科學,效益不高,缺乏透明度;預算內(nèi)容不夠明細,從預算編制、預算支出缺乏必要的廣泛監(jiān)督;決策失誤、管理不善造成嚴重損失浪費屢禁不止;各項專項資金如城建、環(huán)保、科教文衛(wèi)、社保、農(nóng)業(yè)水利等資金管理有待加強;經(jīng)濟領域還存在不少重大違法違紀問題和經(jīng)濟犯罪現(xiàn)象。因此,審計機關仍然要重點關注真實性、合規(guī)性問題。會計資料的真實性還無法在廣泛意義上得到保證,績效審計賴以評價的基礎可靠性還不夠。在相當長的一個時期內(nèi),仍然必須以開展非獨立型的績效審計為主。

四、我國政府績效審計的發(fā)展思考

(一)培育、強化公民意識和政府責任意識

首先 ,積極培育公民意識。公民意識是構成民主法治國家制度的心理基礎和思想基礎,也是政府績效審計產(chǎn)生的根本動因。正是由于社會主義民主的發(fā)展,人民逐步在此基礎上形成公民意識,并有自主意識要求政府行為必須具備經(jīng)濟性、效率性和效果性、公平性等,才能在客觀上促進對其進行監(jiān)督和評價的政府績效審計的快速發(fā)展。許耀桐認為,公民意識主要包括五個方面,即是公民的主體意識、權力意識、責任與義務意識、法律意識以及道德意識[5]。

其次,強化政府的責任意識。我國的政府績效審計由于公民意識的淡漠而自主性不足,其發(fā)展維系于黨和政府的重視程度。在這種環(huán)境下,作為政府更應自主地樹立“一切服務于民”的觀念,增強自身的責任意識。政府“公仆”們應主動傾聽和了解民生,把公民的需要和價值放在決策和行動的首要位置上,以嶄新的姿態(tài)和革新的方式體現(xiàn)了對公民主體性的基本尊重。與此同時,建立健全政府責任的監(jiān)督機制。作為解決公民與政府之間信息不對稱的途徑之一——政府績效審計,應在監(jiān)督體制和問題機制中發(fā)揮重要的、不可或缺的作用。政府審計機關接受公民委托,對政府公共資源的利用情況進行監(jiān)督和評價,并將審計結果向民意集中機關——人大常委會報告,讓公民充分了解政府履行責任情況,對政府行為和政府責任的履行進行監(jiān)督,同時對于績效審計報告中出現(xiàn)的問題充分利用輿論和媒體的力量進行后續(xù)監(jiān)督。

(二)完善審計體制

政府審計既是政治制度的重要組成部分,在實踐范圍上也是預算管理制度的必要環(huán)節(jié)。因此,要加大政府績效審計的發(fā)展,完善審計體制,首先應從預算管理體制改革做起。

首先,改革預算管理體制。西方公共預算的編制和執(zhí)行從19世紀末開始至今,分別經(jīng)歷了從傳統(tǒng)行政預算、計劃-項目預算制度發(fā)展到零基預算和績效預算制度?？冃ьA算觀點認為,預算編制與預算執(zhí)行應該職責相分離,應遵循“花錢買效果,而不是買過程”的原則,將業(yè)績的目標、業(yè)績目標的測量指標、所需要的成本以及業(yè)績實際結果都納入預算體系。我國1995年1月1日起施行的《預算法》尚未引入績效預算觀念,各級政府編制的年度預算普遍存在施政計劃目標不明確、缺乏績效衡量指標與方法等問題,無法評估預算執(zhí)行結果是否達成預期效益。2010年4月8日,《預算法》(修訂征求意見稿)已經(jīng)制定完成,在以下三個方面進行了修訂：增強了預算編制的完整性;并規(guī)范了預算的執(zhí)行;增強了預算監(jiān)督的嚴肅性。在此基礎上,筆者認為,應將績效預算觀念引入《預算法》,逐步實行零基預算的預算編制方法,加強預算執(zhí)行情況的信息反饋,同時在預算的編制、預算執(zhí)行的過程以及決算中全面引入政府績效審計,評估預算編制的合理性、合法性、經(jīng)濟性,預算執(zhí)行過程中合規(guī)性以及預算執(zhí)行結果的效益性、效果性。并將決算審計報告與行政機關獎懲機制相關聯(lián),并將上年度預算執(zhí)行績效列為次年度預算分配額度的重要參考依據(jù)。

其次,優(yōu)化審計體制。圍繞審計體制如何改革長期困擾著審計理論界和審計實務界。邱學文、張福康等主張審計機關應隸屬人大常委會[6][7];項俊波認為,在市場經(jīng)濟背景下,資源主要靠市場配置和調(diào)節(jié),審計體制應轉(zhuǎn)向“一府三院”模式[8];吳聯(lián)生從政府審計的利益代表性和有效性綜合對比的角度,認為審計機關應隸屬于政府,地方審計機關應在業(yè)務上和行政上都單一垂直,直接接受審計署的領導[9];高存弟、馬正凱等主張政府審計應進行“獨立型”的體制改革[10][11]。筆者認為,決定誰來領導審計要考慮預算管理體制問題。審計是預算的必要環(huán)節(jié),政府績效審計是績效預算管理的重要手段。立法機構和政府在預算管理中誰發(fā)揮的作用大誰就應該領導審計。對預算管理,現(xiàn)實中政府發(fā)揮的作用比人大更重要,那么審計就應該服務于政府,這是問題的核心所在。因此,審計體制改革應堅持服務大局,有利于自身發(fā)展的原則,采取漸進改良的策略,對現(xiàn)行審計體制進行完善和優(yōu)化。國家審計署隸屬于國務院的行政型體制短期內(nèi)不能改變,可以調(diào)整審計署與地方審計機關的關系,改變直接的項目管理方式為業(yè)務上和行政上的垂直管理,進一步明確劃分審計署與地方審計機關之間的職責,避免重復審計和效率折損;同時,為了避免兩個報告制度所帶來的不良影響,可以實行國家審計署同時向國務院和人大報告工作制度,各級地方審計機關向上一級審計機關負責并報告審計結果,以防可能出現(xiàn)的行政干擾、“過濾”審計結果的現(xiàn)象發(fā)生,增強對政府各行政部門、層級及其所屬經(jīng)濟實體的監(jiān)督。

(三)加強政府績效審計法制建設

為了加快適合我國國情的政府績效審計發(fā)展,在具體的操作層面,當務之急還是要加強政府績效審計法制建設,使績效審計有法可依。

首先,深化政府績效審計規(guī)范建設。應完善國家審計準則,大幅度補充績效審計內(nèi)容。在理論研究和學習借鑒的基礎上以《憲法》和《審計法》為依據(jù),制定符合我國國情的政府績效審計準則。同時,建立健全政府績效審計評價指標體系。可以分政府總體、政府部門和政府項目兩個層次來建立我國的績效標準體系：第一層次,制定政府績效總體評價標準,使之成為政府績效評價的基本標準。第二層次,在政府總體績效評價標準的基礎上,由部門自身建立一套以關鍵性指標為主的適應各部門各分類項目特點的績效評價體系,作為績效審計評價依據(jù),以增強績效審計結果和審計建議的接受程度。此外,強化審計建議反饋制度。其次,強化審計機關自身制度建設。政府績效審計的發(fā)展既需要外部環(huán)境的支持,更取決于政府審計機關自身的能力適應性。從目前來看,無論是審計機關的內(nèi)部管理還是審計人員的能力素質(zhì)距離政府績效審計的要求還有一定的差距,應加強審計機關文化建設和審計機關組織管理建設。培育審計人員的基本素質(zhì)如責任感、理想品德素質(zhì)、基本工作能力、基本思維能力、知識結構素質(zhì)、心理素質(zhì),同時,要加強審計人員特殊職業(yè)素質(zhì)能力,如敏感能力、洞察能力、綜合能力、創(chuàng)新思維能力、理論研究能力、協(xié)調(diào)能力以及情感管理能力等。建立“審計咨詢委員會”和“專家經(jīng)驗庫”,完善審計信息溝通機制,不斷提高績效審計水平。

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