□文/張之蘭

內(nèi)部審計風(fēng)險及防范

□文/張之蘭

由于企業(yè)所處的外部環(huán)境以及企業(yè)自身內(nèi)部管理具有復(fù)雜性和不確定性，企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險的成因種類可分為客觀成因和主觀成因兩種。通過具體分析客觀成因和主觀成因種類，有針對性地提出防范內(nèi)部審計風(fēng)險政策建議。

內(nèi)部審計；風(fēng)險；成因；防范

一、內(nèi)部審計風(fēng)險定義

組織內(nèi)部審計風(fēng)險是指組織內(nèi)部審計部門或人員在對經(jīng)營活動審計發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嫿Y(jié)論，如對存在重大的錯誤或漏報的會計報表以及違法亂紀(jì)行為未能正確披露，造成審計對象和與之相關(guān)方面遭受損失或損害，并由此引起審計主體承擔(dān)這種責(zé)任的風(fēng)險。構(gòu)成內(nèi)部審計風(fēng)險的要素主要有四種，即固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險和獨立性風(fēng)險。四個要素是緊密聯(lián)系的，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的綜合水平?jīng)Q定著審計人員可接受的檢查風(fēng)險水平，而審計人員的獨立性風(fēng)險又影響著檢查風(fēng)險。

二、內(nèi)部審計風(fēng)險的成因

由于企業(yè)所處的外部環(huán)境以及企業(yè)自身內(nèi)部管理具有復(fù)雜性和不確定性，企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險的成因種類可分為客觀成因和主觀成因兩種?？陀^成因包括：企業(yè)內(nèi)部控制制度薄弱、內(nèi)部審計機構(gòu)缺乏獨立性、相關(guān)法律法規(guī)的不完善、審計對象的復(fù)雜性和審計內(nèi)容的拓展等。主觀成因包括：內(nèi)審人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊、內(nèi)部審計人員選用審計程序和方法的影響、內(nèi)審人員的風(fēng)險意識不強等。從這種分類可以看出，客觀成因是內(nèi)審人員自身以外的因素，主觀成因則與內(nèi)審人員自身有關(guān)。

（一）企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險形成的客觀原因

1、企業(yè)內(nèi)部控制制度薄弱。企業(yè)的內(nèi)部控制制度是內(nèi)部審計所處的直接外部環(huán)境，內(nèi)部控制制度的健全及被執(zhí)行程度決定了內(nèi)部審計風(fēng)險的大小。健全有效的內(nèi)部控制制度是及時發(fā)現(xiàn)和控制企業(yè)經(jīng)濟活動中發(fā)生的各種差錯和舞弊的第一道制度保證，反之，就會增加差錯和舞弊的可能性。因此，在不健全的內(nèi)部控制制度下審計人員就會難以發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟活動中存在的差錯和舞弊，從而形成審計風(fēng)險。

2、內(nèi)部審計機構(gòu)缺乏獨立性。20世紀(jì)九十年代以前，由于我國大部分企業(yè)是國有企業(yè)，還帶有很強的政府性質(zhì)，因此只有在有關(guān)政府部門的行政干預(yù)下我國大部分企業(yè)才建立了內(nèi)部審計機構(gòu)，這帶有很大的強制性，使內(nèi)部審計工作很難正常開展，從而引發(fā)審計風(fēng)險。九十年代之后，大部分企業(yè)形成了受董事會領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計制度或受監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計制度，這兩種內(nèi)部審計制度具有一定的獨立性，但與企業(yè)其他部門的地位平行，其獨立性、客觀性及權(quán)威性還是難以得到應(yīng)有的保證，很難正常開展工作，從而容易引發(fā)審計風(fēng)險。

3、相關(guān)法律法規(guī)不完善。目前，在我國不通層面的審計有不同的法律可依據(jù)。在國家審計層面，有《審計法》作為法律依據(jù)；在社會審計層面，有中注協(xié)頒布的《注冊會計師法》可依據(jù)；而在內(nèi)部審計層面目前只有審計署頒布的《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》和各部委頒布的相關(guān)規(guī)定可依據(jù)，法律級次明顯偏低，法律強制力稍差，以這些規(guī)定來指導(dǎo)現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部的審計工作明顯存在著法律制度約束的不足。而且，當(dāng)關(guān)于內(nèi)部審計的規(guī)定與其他法規(guī)發(fā)生沖突時，明顯處于弱勢。顯然，內(nèi)部審計法律依據(jù)不充分、不健全，使得內(nèi)審人員在進行審計時，只有依據(jù)經(jīng)驗和知識進行分析判斷，在某種程度上影響了審計結(jié)論的權(quán)威性和正確性，缺少法律保障，因而增大了審計風(fēng)險。

4、審計對象的復(fù)雜性和審計內(nèi)容的拓展。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)組織的經(jīng)營規(guī)模不斷擴大，經(jīng)營業(yè)務(wù)也日趨復(fù)雜，這使得內(nèi)部審計的對象和內(nèi)容日益復(fù)雜。一方面有些內(nèi)部審計對象逐步發(fā)展為企業(yè)集團和大型的股份公司。被審計單位的會計信息資料也隨著這些大型集團采用信息化管理變得越來越復(fù)雜，差錯和虛假的會計資料摻雜其中，審計人員失察的可能性也隨之增大，為內(nèi)部審計帶來了更多困難，審計風(fēng)險隨之增加；另一方面內(nèi)部審計的范圍從傳統(tǒng)的財務(wù)審計拓展為效益、管理、經(jīng)濟責(zé)任審計、經(jīng)營決策審計、經(jīng)營風(fēng)險審計、投資審計等。內(nèi)部審計內(nèi)容的拓展對內(nèi)審人員的人員結(jié)構(gòu)和知識結(jié)構(gòu)提出了更高的要求，使得審計風(fēng)險增加。

（二）企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險形成的主觀原因

1、內(nèi)部審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊。審計人員的素質(zhì)包括思想政治素質(zhì)、職業(yè)道德素質(zhì)、業(yè)務(wù)技能素質(zhì)、工作態(tài)度及心理素質(zhì)，審計人員素質(zhì)的高低是決定審計風(fēng)險大小的最重要的主觀因素。只有內(nèi)部審計人員具有相當(dāng)?shù)闹R、技能和審計判斷水平時，他才能出色地完成審計任務(wù)，這同時還需要這個審計人員有著良好的職業(yè)道德和責(zé)任心。但是，從目前我國內(nèi)審人員的專業(yè)構(gòu)成上看，大部分內(nèi)審人員都只具有財務(wù)專業(yè)背景，他們對現(xiàn)代科學(xué)管理知識和其他相關(guān)的行業(yè)專業(yè)知識掌握的較少。從他們的思維方式上看，相當(dāng)一部分審計人員改革創(chuàng)新意識比較弱，審計理念還停留在傳統(tǒng)審計上，大局意識和風(fēng)險意識不強，這些都會導(dǎo)致審計風(fēng)險的出現(xiàn)。

2、內(nèi)部審計人員選用審計程序和方法的影響?，F(xiàn)代審計信息的數(shù)量隨著企業(yè)信息化管理程度的加強而越來越多，內(nèi)容越來越復(fù)雜，因此內(nèi)審人員所采取的審計程序和方法是否科學(xué)、適用就會直接影響到審計質(zhì)量，形成審計風(fēng)險。由于被審計單位的實際情況各不相同，審計目的不同，采用哪些審計程序和選用哪些審計方法才能有效果，只能根據(jù)主觀經(jīng)驗去判斷，難以保證方法是否恰當(dāng)。如果審計程序和方法選擇不當(dāng)，會遺漏一些重要的審計內(nèi)容，也可能對一些審計內(nèi)容進行誤判，使審計結(jié)論與實際不符。就目前我國內(nèi)部審計采用的制度基礎(chǔ)審計方法來說，主要審計目的是“查錯防弊”，較少運用新的以風(fēng)險導(dǎo)向為核心的審計方法來防范和化解風(fēng)險。這種審計方法弊端日漸突出，已不能適應(yīng)當(dāng)今復(fù)雜的經(jīng)營環(huán)境，因為它過分依賴被審計單位內(nèi)部控制制度的測試，本身就蘊藏著巨大風(fēng)險。

3、內(nèi)審人員的風(fēng)險意識。許多企業(yè)的內(nèi)部審計人員由于風(fēng)險意識的薄弱在審計過程中缺少對審計風(fēng)險的合理估計，在進行審計時對所發(fā)現(xiàn)的問題和疑點沒有采取嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度和合理的方法，沒有完全遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德要求，并且認為自身提交的審計報告不具有法律效力。在這些主觀動因的基礎(chǔ)上，內(nèi)審人員就容易采取不恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚝头椒?，或者錯誤地估計和判斷審計事項，忽略重大錯誤或舞弊現(xiàn)象，導(dǎo)致發(fā)表與事實不符、甚至相反的審計報告，從而產(chǎn)生內(nèi)部審計風(fēng)險。

三、防范內(nèi)部審計風(fēng)險的措施

（一）加強內(nèi)部審計法制建設(shè)。當(dāng)前，世界上許多國家對內(nèi)部審計都有專門的法律規(guī)范，國際內(nèi)部審計師協(xié)會也制定了有關(guān)內(nèi)部審計的實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)。因此，完善和健全我國審計法規(guī)體系是防范企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險的當(dāng)務(wù)之急。國家應(yīng)借鑒國外的先進經(jīng)驗抓緊制定、頒布適應(yīng)現(xiàn)代內(nèi)部審計不斷發(fā)展要求的內(nèi)部審計法規(guī)和內(nèi)部審計業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，加強審計工作法制化、規(guī)范化建設(shè)，盡量減少審計工作的盲目性和隨意性。

（二）保持內(nèi)部審計的獨立性。保持內(nèi)部審計的獨立性可以使內(nèi)部審計師提出公正的和不偏不倚的專業(yè)判斷，這對審計工作的恰當(dāng)開展是必不可少的。如果內(nèi)部審計部門隸屬于監(jiān)事會相對于隸屬董事會或管理層而言可以充分保證其獨立性。監(jiān)事會由股東大會選舉產(chǎn)生，代表股東大會對董事和經(jīng)理的財務(wù)活動進行監(jiān)督，并對股東大會負責(zé)。從組織結(jié)構(gòu)看，監(jiān)事會與董事會處于同一層次上。

（三）提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)。內(nèi)部審計是一項專業(yè)性和技術(shù)性都很強的工作，而審計人員則是這項工作的具體執(zhí)行者，其政治思想素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)、責(zé)任心的高低直接關(guān)系到審計項目質(zhì)量的好壞和審計風(fēng)險的大小。因此，一要進一步完善審計隊伍準(zhǔn)入制度，提高審計隊伍的準(zhǔn)入門檻；二要引導(dǎo)審計人員通過工作實踐，及時總結(jié)內(nèi)審工作經(jīng)驗，使其具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力；三要加強審計人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和繼續(xù)教育，提高內(nèi)審人員的審計查證能力；四應(yīng)加強內(nèi)審人員其他專業(yè)技能的培養(yǎng)，如具備經(jīng)營管理知識，通曉財政經(jīng)濟法規(guī)，還要對本部門、本單位的生產(chǎn)經(jīng)營及技術(shù)方法有一定了解。

（四）運用科學(xué)技術(shù)，執(zhí)行合理的審計工作程序。審計技術(shù)方法是審計人員在長期的審計中形成的、行之有效的工作方式、手段、措施等。科學(xué)的審計程序是圓滿完成各項審計任務(wù)、降低審計風(fēng)險的重要手段。目前，風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法是將審計風(fēng)險觀念全面應(yīng)用于審計過程的一種審計模式，它通過對審計風(fēng)險進行系統(tǒng)的分析和評價，來確定審計風(fēng)險是否可以控制在可以容忍的范圍內(nèi)。它主要運用分析性復(fù)核的方法，不僅對客戶的控制風(fēng)險進行評價，同時更要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個要素進行分析和評價，以確定實質(zhì)性測試的范圍和重點，這樣就使審計風(fēng)險與整個審計過程密切聯(lián)系起來。

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（作者單位：海南電網(wǎng)公司）