馬之超

［摘要］ 隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，跨區(qū)域經(jīng)營(yíng)、規(guī)模擴(kuò)大、內(nèi)部結(jié)構(gòu)復(fù)雜、信息化程度高的大企業(yè)越來越多，其對(duì)國(guó)家財(cái)政的貢獻(xiàn)和影響也日益突出。傳統(tǒng)的低層面、分散型的稅務(wù)管理已無法滿足需要。研究分析國(guó)外設(shè)立大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)的理論基礎(chǔ)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)管理好實(shí)施“走出去”戰(zhàn)略并快速發(fā)展的我國(guó)大企業(yè)和集團(tuán)企業(yè)來說，無疑會(huì)具有很多有益的經(jīng)驗(yàn)借鑒。

［關(guān)鍵詞］ 大企業(yè)；稅收管理；稅務(wù)機(jī)構(gòu)

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 10. 023

［中圖分類號(hào)］F810.42 ［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673 - 0194（2012）10- 0039- 02

２０世紀(jì)９０年代以來，隨著納稅人數(shù)量的增加、納稅人跨國(guó)或跨區(qū)域交易的涌現(xiàn)，尤其是信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)的組織結(jié)構(gòu)有一個(gè)明顯的變化趨勢(shì)，即從稅種管理演變?yōu)楣δ芄芾?，并進(jìn)一步向納稅人分類管理過渡，特別是組建大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)，對(duì)大企業(yè)實(shí)施專業(yè)化管理。目前，世界上已有５０多個(gè)國(guó)家和地區(qū)設(shè)立了大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)，征管職能差異較大，在大企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和機(jī)構(gòu)設(shè)置等方面都各有特點(diǎn)。研究比較國(guó)外大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)管理好實(shí)施“走出去”戰(zhàn)略并快速發(fā)展的我國(guó)大企業(yè)和集團(tuán)企業(yè)來說，無疑會(huì)具有很多有益的經(jīng)驗(yàn)借鑒。

1大企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)比較

各國(guó)稅務(wù)部門及大企業(yè)管理局對(duì)大企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不完全相同，這是因?yàn)楦鲊?guó)在大企業(yè)范圍確定上出于經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、宏觀經(jīng)濟(jì)政策以及財(cái)政收支實(shí)際情況等多種因素，各有其考慮，故沒有一個(gè)通用的標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)ＩＭＦ研究，大企業(yè)納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)包括營(yíng)業(yè)規(guī)模、資產(chǎn)規(guī)模、注冊(cè)資本、納稅額、雇員數(shù)量、特定行業(yè)、雇員人數(shù)、從事國(guó)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)等若干方面①。

在大企業(yè)的界定標(biāo)準(zhǔn)上，目前主要存在以下幾種類型：①以注冊(cè)資本為標(biāo)準(zhǔn)。日本國(guó)稅廳的標(biāo)準(zhǔn)是資本總額達(dá)到１億日元以上的國(guó)內(nèi)大企業(yè)以及外國(guó)公司（含常設(shè)機(jī)構(gòu)）。②以銷售或營(yíng)業(yè)收入為標(biāo)準(zhǔn)。澳大利亞規(guī)定，年銷售收入超過１億澳元的為大企業(yè)，大企業(yè)的子公司不論收入多少，均納入大企業(yè)管理。③以資產(chǎn)作為標(biāo)準(zhǔn)。美國(guó)聯(lián)邦稅務(wù)局規(guī)定，所有資產(chǎn)超過１ ０００萬美元的公司、股份子公司、合伙公司即視為大企業(yè)。④以綜合因素為標(biāo)準(zhǔn)。英國(guó)在確定大企業(yè)時(shí)，綜合考慮企業(yè)的收入、利潤(rùn)、資本額、國(guó)際化背景、過去的行為等，銀行、保險(xiǎn)、住房互助會(huì)等金融類的大企業(yè)因其業(yè)務(wù)多、具有復(fù)雜性一般都被納入大企業(yè)的范圍。

2大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)設(shè)置和職責(zé)比較

目前世界各國(guó)大企業(yè)管理機(jī)構(gòu)的組織結(jié)構(gòu)主要有3種類型：①單一的中央機(jī)構(gòu)型，即只設(shè)一個(gè)中央機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)全國(guó)范圍內(nèi)所有大企業(yè)的集中管理。這種類型較多地被國(guó)土面積比較小、大企業(yè)數(shù)量不多的國(guó)家所采用，單一中央機(jī)構(gòu)即可滿足管理要求，尤其是發(fā)展中國(guó)家，如泰國(guó)、菲律賓和蒙古等。②帶分支機(jī)構(gòu)的中央機(jī)構(gòu)，即在總部設(shè)立中央機(jī)構(gòu)，在不同地域設(shè)立多個(gè)分支機(jī)構(gòu)，各分支機(jī)構(gòu)皆歸中央機(jī)構(gòu)統(tǒng)一管理。英國(guó)稅務(wù)海關(guān)總署大企業(yè)管理局在全國(guó)設(shè)置有１５個(gè)大企業(yè)辦公室和１８?jìng)€(gè)大雇主納稅遵從辦公室。③多級(jí)獨(dú)立機(jī)構(gòu)型，即在不同地域分別設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，各分支機(jī)構(gòu)相對(duì)獨(dú)立，不設(shè)統(tǒng)一管理的中央機(jī)構(gòu)。１９９０年，荷蘭稅務(wù)局依據(jù)納稅人類型對(duì)稅收管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行了改革，成立了大企業(yè)管理局，下設(shè)１１個(gè)相互獨(dú)立的大企業(yè)管理分局。第二、三種類型，被多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家和國(guó)土面積比較大的發(fā)展中國(guó)家所采用。

就大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)的工作職責(zé)而言有兩種模式：①將納稅咨詢和輔導(dǎo)、納稅申報(bào)和稅款征收、稅務(wù)審計(jì)和強(qiáng)制執(zhí)行等所有納稅服務(wù)和執(zhí)法功能都集中在一起，由大企業(yè)管理機(jī)構(gòu)統(tǒng)一管理，稱為“全功能型”機(jī)構(gòu)；②只實(shí)現(xiàn)某個(gè)單一管理功能（主要是審計(jì)功能），而不涉及納稅申報(bào)、稅款征收或強(qiáng)制執(zhí)行等其他事項(xiàng)，稱為“單功能型”（或“審計(jì)型”）機(jī)構(gòu)。

值得注意的是美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局（ＩＲＳ）大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)從單功能型向全功能型的轉(zhuǎn)變和演進(jìn)。ＩＲＳ在１９７５年實(shí)施了“大案審計(jì)項(xiàng)目”（Ｌａｒｇｅ Ｃａｓｅ Ａｕｄｉｔ Ｐｒｏｇｒａｍ，ＬＣＡＰ），組織專業(yè)審計(jì)隊(duì)伍對(duì)大企業(yè)進(jìn)行集中審計(jì)，其實(shí)質(zhì)是單一功能型的大企業(yè)管理機(jī)構(gòu)。２０００年ＩＲＳ成立了“大中型企業(yè)管理部”（Ｌａｒｇｅ ａｎｄ Ｍｉｄ－Ｓｉｚｅ Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ｄｉｖｉｓｉｏｎ，簡(jiǎn)稱ＬＭＳＢ），這是一個(gè)功能全面、高度集中化的大企業(yè)管理機(jī)構(gòu)，總部負(fù)責(zé)工作指導(dǎo)、預(yù)算管理和與其他國(guó)稅部門工作協(xié)調(diào)，下設(shè)國(guó)際稅收、信息中心、法律咨詢等９個(gè)處和５個(gè)派出分局。分支機(jī)構(gòu)遍及全國(guó)主要大城市，負(fù)責(zé)所在區(qū)域大中型納稅人的日常征收管理。ＬＭＳＢ按金融服務(wù)及衛(wèi)生業(yè)、食品藥品及零售業(yè)、自然資源業(yè)、通訊技術(shù)和媒體業(yè)、重工業(yè)建筑業(yè)和交通業(yè)5個(gè)行業(yè)大類管理大中型納稅人。隨后又設(shè)立了實(shí)地專家分局，專門為５個(gè)行業(yè)分局的檢查工作提供幫助。２０１０年１０月１日ＩＲＳ將大中型企業(yè)管理局更名為大企業(yè)和國(guó)際稅務(wù)局（ＬＢ＆Ｉ）。下設(shè)6個(gè)行業(yè)部門（通訊技術(shù)和媒體業(yè)、金融服務(wù)業(yè)、全球高收入行業(yè)、重工業(yè)和交通業(yè)、自然資源及采掘業(yè)、零售食品藥品醫(yī)療業(yè)），1個(gè)專家團(tuán)隊(duì)（包括計(jì)算機(jī)審計(jì)、就業(yè)稅、工程師和金融產(chǎn)品及交易等4個(gè)領(lǐng)域的專家），4個(gè)國(guó)際組織，預(yù)申報(bào)和技術(shù)指導(dǎo)，還包括各種業(yè)務(wù)支持部門（如國(guó)際商務(wù)遵從、國(guó)際個(gè)人遵從、轉(zhuǎn)讓定價(jià)操作、國(guó)際數(shù)據(jù)管理）。

3國(guó)外大企業(yè)稅收管理借鑒與建議

自２００８年國(guó)家稅務(wù)總局成立大企業(yè)稅收管理司以來，國(guó)稅、地稅各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)相繼成立或明確了大企業(yè)稅收管理和服務(wù)部門。隨著大企業(yè)稅收管理和服務(wù)專門機(jī)構(gòu)設(shè)置的到位，我國(guó)大企業(yè)納稅服務(wù)進(jìn)入了實(shí)踐探索的關(guān)鍵時(shí)期。

3.1 科學(xué)設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)

明確大企業(yè)的內(nèi)涵和標(biāo)準(zhǔn)是實(shí)施大企業(yè)稅收管理的基礎(chǔ)。從世界各國(guó)大企業(yè)稅收管理的實(shí)踐看，大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)大企業(yè)實(shí)施專業(yè)化管理所持的觀點(diǎn)，是采用風(fēng)險(xiǎn)管理的策略是提高納稅遵從的最有效途徑，而發(fā)展中國(guó)家設(shè)立大企業(yè)稅收管理專門機(jī)構(gòu)的初衷是確保稅收收入。中國(guó)作為世界第二大經(jīng)濟(jì)體，吸引了大量的外國(guó)投資，近年來海外投資規(guī)模日益擴(kuò)大，擁有一大批與發(fā)達(dá)國(guó)家大企業(yè)特質(zhì)相類似的大企業(yè)。同時(shí)，作為世界上最大的發(fā)展中國(guó)家，正處于轉(zhuǎn)軌時(shí)期，經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，不同地區(qū)的大企業(yè)之間存在較大差異，而且在經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)，大企業(yè)多為壟斷型、資源型的企業(yè)。由此可見，我國(guó)的大企業(yè)具有發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家的雙重特點(diǎn)。大企業(yè)稅收管理也具有雙重使命，一方面要確保稅收收入，另一方面要實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理，提高納稅遵從。因此，在大企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的制定上也存在兩種意見，一種觀點(diǎn)認(rèn)為，鑒于大企業(yè)的地區(qū)差異和特點(diǎn)及大企業(yè)稅收管理尚處于探索階段，沒有必要制定全國(guó)統(tǒng)一的大企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，可以由各地根據(jù)地區(qū)實(shí)際情況自行制定標(biāo)準(zhǔn)。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，統(tǒng)一規(guī)范的大企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，是實(shí)施專業(yè)化管理的基礎(chǔ)，才能有效提高征管效率。如果各地自行制定標(biāo)準(zhǔn)，因地制宜，雖然考慮了多樣性，必然導(dǎo)致標(biāo)準(zhǔn)的五花八門。筆者建議科學(xué)設(shè)定大企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)要注意以下幾個(gè)問題：

（１）確定大企業(yè)的首要標(biāo)準(zhǔn)，即年納稅總額標(biāo)準(zhǔn)。一般而言，對(duì)某一地區(qū)的稅收收入產(chǎn)生重大影響的企業(yè)都確定為大企業(yè)，具體標(biāo)準(zhǔn)視當(dāng)?shù)囟愒垂芾硇枰ā＠缈偩值模矗祽羰着c(diǎn)聯(lián)系企業(yè)２００７年繳納的稅款占全國(guó)稅收總額的２３％左右。隨著大企業(yè)稅收管理探索和實(shí)踐，國(guó)家層面即國(guó)家稅務(wù)總局直轄管理的大企業(yè)繳納稅款應(yīng)占到全國(guó)稅收總額的３５％，省局直轄管理的大企業(yè)繳納稅款應(yīng)占到全國(guó)稅收總額的３５％。

（2）明確大企業(yè)的其他標(biāo)準(zhǔn)。這些標(biāo)準(zhǔn)包括定量和定性指標(biāo)，定量指標(biāo)除了年納稅總額為以外，還包括銷售（營(yíng)業(yè)）收入和資產(chǎn)總額，定性指標(biāo)包括跨區(qū)域的總分公司、母子公司、跨國(guó)企業(yè)在華公司、特定行業(yè)（如金融、郵政、通訊、鐵路、航空、石油、電力等行業(yè)）、企業(yè)管理和決策集中程度、所有制代表性等。

（3）注重循序漸進(jìn)、操作簡(jiǎn)便。國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)由總局制定，符合國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)的大企業(yè)歸總局管理?？偩謱?duì)地方標(biāo)準(zhǔn)提出一個(gè)總體指導(dǎo)意見，地方具體標(biāo)準(zhǔn)制定權(quán)限下放給地方，符合地方標(biāo)準(zhǔn)的大企業(yè)歸各地方管理，同時(shí)要要注意標(biāo)準(zhǔn)的清晰性和操作的簡(jiǎn)便性，避免浪費(fèi)不必要的資源。

3.2 科學(xué)設(shè)置管理機(jī)構(gòu)

通過對(duì)部分發(fā)達(dá)國(guó)家稅收管理機(jī)構(gòu)設(shè)置的研究分析，盡管不同國(guó)家機(jī)構(gòu)設(shè)置差異很大，幾乎沒有完全一致的，然而也存在共性和規(guī)律。在稅收管理機(jī)構(gòu)有相近的框架設(shè)計(jì)，比如，韓國(guó)和日本之間的三層構(gòu)架，歐美的扁平機(jī)構(gòu)。

與這些國(guó)家相比較，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理機(jī)構(gòu)有以下幾個(gè)特點(diǎn)：①稅務(wù)機(jī)構(gòu)管理層級(jí)多。目前我國(guó)稅務(wù)機(jī)構(gòu)包括總局、省局、地（市）局、縣（區(qū)）局和鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）分局（所）5級(jí)。稅務(wù)機(jī)構(gòu)的設(shè)置與其他政府部門一樣按照行政區(qū)域設(shè)置，有一級(jí)政府就要設(shè)置一級(jí)稅務(wù)機(jī)構(gòu)，不區(qū)分地區(qū)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度和稅源分布的差異，都設(shè)置相同的稅務(wù)機(jī)構(gòu)。稅務(wù)機(jī)構(gòu)布局不合理，在一定程度上降低了稅收行政效率。而且國(guó)、地稅機(jī)構(gòu)分設(shè)，兩套機(jī)構(gòu)重復(fù)管理、征收、檢查，基本建設(shè)支出逐年上漲，加大了稅收成本。②稅收管理和納稅服務(wù)的職責(zé)和任務(wù)逐層分解并日益增多，而資源有向上集中的趨勢(shì)，稅收管理和納稅服務(wù)的實(shí)際運(yùn)作主要由最低層或次低層承擔(dān)，較高一級(jí)管理機(jī)構(gòu)主要負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)指導(dǎo)、行政管理、規(guī)劃設(shè)計(jì)等。豐富的人力資源集中在管理層稅務(wù)機(jī)關(guān)，不僅數(shù)量龐大，而且素質(zhì)較其他管理層要高。豐富的信息資源向更高層級(jí)集中，資源優(yōu)勢(shì)明顯。筆者建議科學(xué)設(shè)置大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)要注意以下幾個(gè)問題：

（１）推進(jìn)行政層級(jí)扁平化、管理層實(shí)體化。以稅收專業(yè)化管理為契機(jī)，在信息大集中的基礎(chǔ)上，壓縮管理層級(jí)，上收部分稅收管理權(quán)，在省級(jí)局、地（市）局成立大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)，通過中間管理層的實(shí)體化，釋放富余的行政管理資源，減少不必要的行政管理措施，提高征管效率。

（2）兼顧地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展差異，合理設(shè)置大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)。東部沿海地區(qū)生產(chǎn)型大企業(yè)較多，北京、上海、天津、廣州等一線城市擁有較多的大企業(yè)或集團(tuán)總部，可以根據(jù)實(shí)際情況，考慮設(shè)置單功能型（或?qū)徲?jì)型）大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)，專司大企業(yè)的納稅評(píng)估、稅收審計(jì)和稅收風(fēng)險(xiǎn)管理。

（3）探索大企業(yè)稅收管理的矩陣式組織結(jié)構(gòu)。在大企業(yè)稅收管理中引入項(xiàng)目管理概念，把所有管理活動(dòng)和服務(wù)內(nèi)容進(jìn)行匯集、甄選，選擇部分確認(rèn)為項(xiàng)目，按項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)和要求進(jìn)行管理。具體來說，就是通過項(xiàng)目化的理念和方法將大企業(yè)跨部門、跨層級(jí)的管理活動(dòng)和服務(wù)內(nèi)容轉(zhuǎn)化為有具體目標(biāo)、預(yù)算、進(jìn)度和控制的項(xiàng)目。部門領(lǐng)導(dǎo)既是職能部門主管又是項(xiàng)目主管，對(duì)職能部門負(fù)責(zé)的同時(shí)也對(duì)項(xiàng)目結(jié)果負(fù)責(zé)。同時(shí)，考慮到矩陣式組織結(jié)構(gòu)違反了所有服從權(quán)威的傳統(tǒng)，容易導(dǎo)致模糊與沖突，因此必須從更高的管理層制定項(xiàng)目管理機(jī)制以及具體項(xiàng)目。

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