浙江衢州市注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) 柴小林

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)恢復(fù)重建起步于80年代初，30多年來(lái)取得了長(zhǎng)足的發(fā)展和進(jìn)步，注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍得到了快速發(fā)展，截止2011年底，全國(guó)有會(huì)計(jì)師事務(wù)所7976家，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)會(huì)員97510人，非執(zhí)業(yè)會(huì)員155587人，會(huì)員合計(jì)253097人。為了這支隊(duì)伍能健康成長(zhǎng)與發(fā)展壯大，行業(yè)協(xié)會(huì)不僅制定了大量的法規(guī)制度，而且為不斷拓展業(yè)務(wù)新領(lǐng)域做了大量工作。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展業(yè)務(wù)復(fù)雜程度越來(lái)越高，面對(duì)著法律環(huán)境不健全、從業(yè)人員職業(yè)道德參差不齊、社會(huì)大眾期望過(guò)高等諸多因素，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)仍擺脫不了越來(lái)越多的法律風(fēng)險(xiǎn)。為此，本文試就注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何規(guī)避法律風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行研究。

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的表現(xiàn)形式及其認(rèn)定

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在辦理業(yè)務(wù)過(guò)程中因違約，過(guò)失或欺詐對(duì)審計(jì)或驗(yàn)資委托人，被審計(jì)單位或其他有利益關(guān)系的第三方造成損害，依照相關(guān)法律規(guī)定，會(huì)計(jì)事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任。

（一）法律責(zé)任的表現(xiàn)形式 法律責(zé)任形式有三種：行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。行政責(zé)任是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反法律法規(guī)，發(fā)生舞弊或過(guò)失行為并給服務(wù)對(duì)象或有利益關(guān)聯(lián)的第三方造成損害的，由政府監(jiān)管部門(mén)或行業(yè)協(xié)會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師所追究的責(zé)任，包括對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師處以警告、譴責(zé)、罰款、暫停執(zhí)業(yè)和吊銷(xiāo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)會(huì)員資格證書(shū)等；對(duì)會(huì)計(jì)師事物所則處以警告、罰款、沒(méi)收違法所得、暫停營(yíng)業(yè)、撤銷(xiāo)許可等。民事責(zé)任是由法院判決的由會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)賠償受害人的損失。刑事責(zé)任是由法院按有關(guān)法律程序和法律依據(jù)判處一定的徒刑、依法對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師處以管制、拘役、判刑、剝奪政治權(quán)利、罰金和沒(méi)收財(cái)產(chǎn)等。行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任的處罰可以同時(shí)追究也可以單獨(dú)追究。

（二）法律責(zé)任的認(rèn)定 會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任是以其違法行為為前提的，其違法行為有三種行為（1）違約。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在商定期間未履行合同條款規(guī)定的義務(wù)。當(dāng)違約給客戶(hù)造成損失時(shí)，如未按期提供報(bào)告或泄露商業(yè)秘密等，會(huì)計(jì)師事務(wù)所就要承擔(dān)違約責(zé)任。（2）過(guò)失。過(guò)失是指在一定條件下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，而造成對(duì)他人權(quán)利的損害。過(guò)失給客戶(hù)或第三方造成的損失，會(huì)計(jì)師事務(wù)所就要承擔(dān)過(guò)失責(zé)任。過(guò)失責(zé)任分普通過(guò)失和重大過(guò)失：普通過(guò)失是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有保持職業(yè)上應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎而給客戶(hù)或第三方造成的損失。重大過(guò)失是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師根本沒(méi)有遵循專(zhuān)業(yè)準(zhǔn)則或沒(méi)有按專(zhuān)業(yè)準(zhǔn)則的基本要求執(zhí)行審計(jì)，也就是連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都沒(méi)有保持。執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)具備足夠的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和業(yè)務(wù)能力，只要按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)就可以防止。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為自身的故意或過(guò)失行為承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。（3）欺詐。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知委托單位的財(cái)務(wù)報(bào)表有重大錯(cuò)報(bào)，卻加以虛偽的陳述，出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。它是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯(cuò)誤行為。它是以不良動(dòng)機(jī)為特征。

法律責(zé)任的認(rèn)定必須以損害事實(shí)與違法行為存在因果關(guān)系為依據(jù)，即損害事實(shí)的形成必須是基于客戶(hù)或其他利益相關(guān)者做出經(jīng)濟(jì)決策時(shí)，依據(jù)或參照了注冊(cè)會(huì)計(jì)師所出具的審計(jì)、驗(yàn)資報(bào)告或提出的審計(jì)建議。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)、驗(yàn)資報(bào)告或建議確實(shí)存在舞弊或過(guò)失行為的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的原因

導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的原因既有外部的諸如法律環(huán)境不完善等因素，也有注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人和行業(yè)自身的內(nèi)在因素。另外我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜和業(yè)務(wù)領(lǐng)域拓展迅速，注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)素質(zhì)提升跟不上等，也是造成目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)訴訟增加的原因之一。

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的外部因素 注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的外部因素從不同層面分析主要有以下幾個(gè)方面：

（1）運(yùn)行機(jī)制不夠完善的市場(chǎng)體制是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟增加的經(jīng)濟(jì)體制因素。目前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不完善也是增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟的一個(gè)重要原因。首先，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)存在嚴(yán)重缺陷，上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)畸形、內(nèi)部人控制現(xiàn)象十分嚴(yán)重，經(jīng)營(yíng)者集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身。高度集權(quán)，身份混淆，這就給公司舞弊作假提供了可能。其次，畸形的法人治理結(jié)構(gòu)導(dǎo)致了審計(jì)關(guān)系錯(cuò)位，審計(jì)委托人和被審計(jì)人變成了一個(gè)人，公司經(jīng)營(yíng)者本是被審計(jì)人，但實(shí)際上往往由公司財(cái)務(wù)具體委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，又變成了審計(jì)委托人。這種委托模式，使公司舞弊的可能變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)。所以會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中能承攬到業(yè)務(wù)，就不得不遷就委托人，默許其舞弊作假。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師為攬業(yè)務(wù)默許客戶(hù)作假的行為勢(shì)必加大其審計(jì)、驗(yàn)資的法律風(fēng)險(xiǎn)。

（2）內(nèi)在的經(jīng)濟(jì)利益追求是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)法律責(zé)任增加的經(jīng)濟(jì)因素。會(huì)計(jì)師事務(wù)所是經(jīng)濟(jì)實(shí)體，也是一個(gè)利益集團(tuán)，它必須自負(fù)盈虧，自我生存，自我發(fā)展，以自己的勞務(wù)換取收入，因此也要追求經(jīng)濟(jì)利益的最大化。由于經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)和激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，對(duì)選擇的被審計(jì)單位的客戶(hù)評(píng)估、對(duì)審計(jì)、驗(yàn)資風(fēng)險(xiǎn)等未能操作到位，尤其是那些中小事務(wù)所，為了利益會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)方式承攬業(yè)務(wù)，實(shí)施來(lái)者不拒的政策，甚至有少數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了自身利益滿(mǎn)足委托方的各種無(wú)理要求。在收益必須彌補(bǔ)成本的前提下，能夠犧牲的只有審計(jì)質(zhì)量了。如果被審計(jì)單位本身存在著種種問(wèn)題，采用各種辦法蒙騙注冊(cè)會(huì)計(jì)師，這就給注冊(cè)會(huì)計(jì)師埋下了“地雷”，當(dāng)然這種利益誘導(dǎo)是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的最主要的因素。

（3）社會(huì)公眾依法自我保護(hù)意識(shí)的增強(qiáng)和對(duì)審計(jì)“保險(xiǎn)”的過(guò)高期望是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟增加的社會(huì)因素。隨著人們法制觀(guān)念的增強(qiáng)，依法維護(hù)自己利益的意識(shí)越來(lái)越強(qiáng)，加上社會(huì)公眾對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告日益關(guān)注，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誠(chéng)信要求和期望值也越來(lái)越高，總希望注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中所有的舞弊差錯(cuò)，并要求承擔(dān)所有的審計(jì)偏差的責(zé)任，混淆了審計(jì)責(zé)任和會(huì)計(jì)責(zé)任、合規(guī)性審計(jì)目標(biāo)和合法性審計(jì)目標(biāo)、特殊目的審計(jì)和一般目的審計(jì)的區(qū)別。這種過(guò)高的期望值，導(dǎo)致他們只要一旦出現(xiàn)審計(jì)結(jié)論與被審計(jì)單位實(shí)際情況有偏差，與被審計(jì)單位有利益關(guān)聯(lián)的第三方遭受了經(jīng)濟(jì)損失，他們就會(huì)不管是誰(shuí)的責(zé)任，首先拿起法律武器訴訟會(huì)計(jì)師事務(wù)所，希望從高收入的注冊(cè)會(huì)計(jì)師身上得到應(yīng)有的補(bǔ)償，這樣就增加了會(huì)計(jì)師事務(wù)所被訴訟的法律風(fēng)險(xiǎn)。

（4）監(jiān)督不力和監(jiān)管體系不完善是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師增加法律責(zé)任的政府監(jiān)管因素。對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政監(jiān)管權(quán)在財(cái)政部和省財(cái)政部門(mén)，而分布著大量中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的市縣區(qū)域，當(dāng)?shù)刎?cái)政部門(mén)則無(wú)權(quán)監(jiān)管，光靠財(cái)政部和省級(jí)財(cái)政部門(mén)直接監(jiān)管力量嚴(yán)重不足、也鞭長(zhǎng)莫及。而中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量多，人員素質(zhì)參差不齊，業(yè)務(wù)質(zhì)量相對(duì)要低點(diǎn)，監(jiān)管難度增大些。面對(duì)分布廣、多、小的大量中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所，市縣兩級(jí)財(cái)政監(jiān)管缺位，省級(jí)財(cái)政監(jiān)管又乏力，監(jiān)督體系不完善，監(jiān)管手段落后，監(jiān)管人員不足，查處不力，造成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法違紀(jì)成本低，屢禁不止的局面。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)督屬行業(yè)監(jiān)督，監(jiān)督力度不夠，體系不健全，市縣行業(yè)協(xié)會(huì)幾乎沒(méi)有設(shè)立，屬空缺。而且各級(jí)地方注協(xié)由于要收取會(huì)費(fèi)，查處手軟。由于政府行業(yè)協(xié)會(huì)的監(jiān)督不力，監(jiān)管不到位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這種“寬松”的環(huán)境下執(zhí)業(yè)，執(zhí)業(yè)的謹(jǐn)慎性就大大降低了，這就加大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)、驗(yàn)資的法律責(zé)任。

（5）法律法規(guī)滯后和一般法律與部門(mén)法律之間的不協(xié)調(diào)是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師增加法律責(zé)任的法律因素。我國(guó)相關(guān)的法律法規(guī)滯后與經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的實(shí)際需求是造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師驗(yàn)資、審計(jì)法律風(fēng)險(xiǎn)增加的法律因素。目前的《刑法》、《公司法》、《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中，都有關(guān)于會(huì)計(jì)事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的條款，行政責(zé)任和刑事責(zé)任條款表述明確，但民事責(zé)任條款陳述的不夠具體，涉及具體責(zé)任的規(guī)定比較籠統(tǒng)，難以界定清楚和量化，也沒(méi)有明確民事責(zé)任的因果關(guān)系等。而民事責(zé)任卻卻是注冊(cè)會(huì)計(jì)師遭受法律訴訟的最主要的責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵循的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》又屬部門(mén)規(guī)章，法律效力低，在司法實(shí)踐中法官往往更多的采納一般法的解釋。另外，部門(mén)法之間關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任條款也不協(xié)調(diào)，這也給注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟帶來(lái)不利因素。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的內(nèi)部因素 由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師專(zhuān)業(yè)能力不勝任、職業(yè)道德缺失、責(zé)任心不強(qiáng)、缺乏執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎等也會(huì)給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)法律訴訟的風(fēng)險(xiǎn)。但這個(gè)法律風(fēng)險(xiǎn)完全可以通過(guò)加強(qiáng)管理、提升自我修養(yǎng)等措施加以防范的。

（1）學(xué)習(xí)能力不強(qiáng)和缺乏敬業(yè)精神是注冊(cè)會(huì)計(jì)師增加法律訴訟的專(zhuān)業(yè)不勝任的因素。當(dāng)前我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)新準(zhǔn)則、新法規(guī)不斷發(fā)布，業(yè)務(wù)領(lǐng)域越來(lái)越寬，執(zhí)業(yè)人員雖通過(guò)考試取得了執(zhí)業(yè)資格證書(shū)，但如果不加強(qiáng)后續(xù)學(xué)習(xí)和培訓(xùn)將不勝任本職工作。不具備扎實(shí)的會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律知識(shí)和審計(jì)的基本技能、敏銳的分析能力、準(zhǔn)確的判斷能力就無(wú)法避免在復(fù)雜的業(yè)務(wù)工作中出紕漏。審計(jì)人員對(duì)交易事項(xiàng)缺乏審計(jì)專(zhuān)業(yè)質(zhì)疑、或搜集審計(jì)證據(jù)不充分、或?qū)徲?jì)程序不合理、或過(guò)分信賴(lài)客戶(hù)、或敬業(yè)精神不夠和責(zé)任心缺失等等都會(huì)增加法律訴訟的風(fēng)險(xiǎn)。

（2）審計(jì)方法體系的不同是注冊(cè)會(huì)計(jì)師增加法律訴訟的技術(shù)因素。目前我國(guó)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)的是制度基礎(chǔ)審計(jì)模式，重點(diǎn)在內(nèi)部控制的分析評(píng)價(jià)，沒(méi)有將降低和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理念貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程。而國(guó)際上會(huì)計(jì)師事務(wù)所已普遍采用了風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式，它重點(diǎn)放在對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評(píng)估，使執(zhí)業(yè)人員高度關(guān)注審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的各個(gè)環(huán)節(jié)而主動(dòng)控制風(fēng)險(xiǎn)。其區(qū)別在于“制度控制”和“風(fēng)險(xiǎn)控制”，但結(jié)果不一樣。所以審計(jì)方法的不同也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師增加法律訴訟的技術(shù)因素。

（3）社會(huì)道德滑坡缺乏誠(chéng)信是增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟的道德因素。普遍存在誠(chéng)信缺失是當(dāng)今社會(huì)的一大社會(huì)問(wèn)題,而把誠(chéng)信作為行業(yè)立命之本的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)也不可能“潔身自好”。一方面被審計(jì)單位有意隱瞞舞弊行為，審計(jì)人員又沒(méi)有審出被審計(jì)單位的錯(cuò)誤、舞弊或違法行為，卻遭到委托方及第三方的訴訟，只要審計(jì)人員嚴(yán)格遵守《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的要求，實(shí)施了規(guī)定的審計(jì)程序，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師只承擔(dān)審計(jì)責(zé)任，而被審計(jì)單位則應(yīng)負(fù)直接的會(huì)計(jì)責(zé)任。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德出問(wèn)題，一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了承攬業(yè)務(wù)片面追求收入，加上法律意識(shí)淡薄，甚至置國(guó)家法規(guī)和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則而不顧，迎合客戶(hù)的要求，弄虛作假，出具不實(shí)報(bào)告，嚴(yán)重違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德基本準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了利益，而有意隱瞞或過(guò)失、欺詐等行為，將承擔(dān)相應(yīng)的違約、欺詐或過(guò)失責(zé)任。另一方面注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中缺乏應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎，不履行規(guī)定的工作程序，對(duì)重要交易業(yè)務(wù)的查賬驗(yàn)證，不做審計(jì)底稿，不函證，不實(shí)地查勘，甚至對(duì)明顯有問(wèn)題的交易業(yè)務(wù)也不向委托人列示予以披露，置獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則于不顧。這種喪失責(zé)任心的職業(yè)道德因素也會(huì)增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律訴訟。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟防范對(duì)策

注冊(cè)會(huì)計(jì)師要避免和減輕法律責(zé)任，減少法律訴訟，一方面要加強(qiáng)自身的職業(yè)道德修養(yǎng)，另一方面通過(guò)政府、法律界、行業(yè)協(xié)會(huì)、企業(yè)以及社會(huì)公眾的共同努力，建設(shè)一個(gè)健康和諧的社會(huì)審計(jì)體系。針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師遭受法律訴訟的原因分析，提出對(duì)策如下：

(一）完善法律法規(guī)和制度，減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律風(fēng)險(xiǎn) 完善法律法規(guī)和制度主要從以下幾個(gè)方面入手：（1）完善公司法人治理結(jié)構(gòu)和提供財(cái)務(wù)信息的披露標(biāo)準(zhǔn)是規(guī)范證券市場(chǎng)的根本所在。建議財(cái)政部商證券委、國(guó)資委、國(guó)家工商總局等有關(guān)部門(mén)進(jìn)一步完善相關(guān)法律法規(guī)，徹底分開(kāi)被審計(jì)單位和審計(jì)委托單位的身份合一問(wèn)題，割斷會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位的利益（審計(jì)費(fèi)）關(guān)系，明確審計(jì)費(fèi)用由委托人（單位）承擔(dān)而不是由被審計(jì)單位來(lái)承擔(dān)，防止會(huì)計(jì)師事務(wù)所拿人家錢(qián)替人家粉飾的行為發(fā)生。（2）提高《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》在司法實(shí)踐中的法律地位?！丢?dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》是財(cái)政部制定和頒布的目的在于規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)手段和技術(shù)方法的一種質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，屬部門(mén)規(guī)章，法律效力低，建議財(cái)政部在進(jìn)一步完善的基礎(chǔ)上由國(guó)務(wù)院頒布，上升到法規(guī)，提高法規(guī)層次。目前我國(guó)的司法人員在審理注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟案件時(shí)，主要還是依據(jù)一般的法律，對(duì)部門(mén)制定的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》條款采納較少，其原因是《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》還是部門(mén)規(guī)章，法律效力低。如提升到法規(guī)層次，審計(jì)人員只要嚴(yán)格履行《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的程序，就是審計(jì)結(jié)論在客觀(guān)上與實(shí)際有偏差，也不應(yīng)承擔(dān)審計(jì)法律責(zé)任。（3）設(shè)立注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任專(zhuān)業(yè)鑒定委員會(huì)。建議財(cái)政部商司法部、最高院和最高檢察院等，在中注協(xié)和省注協(xié)兩級(jí)設(shè)立專(zhuān)業(yè)鑒定委員會(huì)，鑒定委員會(huì)由司法界、注協(xié)、律師界和法律理論界專(zhuān)家組成。當(dāng)事人和法庭根據(jù)案件需要可以向鑒定委員提出鑒定申請(qǐng)，根據(jù)司法程序法庭作出判決。這對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師明確法律責(zé)任將起到客觀(guān)公正的作用，成為庭審的有力證據(jù)，有利于法庭的判決。（4）進(jìn)一步完善法律條款明確法律責(zé)任。我國(guó)現(xiàn)行的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》中涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任陳述民事責(zé)任的條款規(guī)定則比較少而且籠統(tǒng)，尤其普通責(zé)任和重大責(zé)任之間的數(shù)量界定不明確，法官也難以量化，在訴訟過(guò)程中往往不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)和驗(yàn)資結(jié)果與實(shí)際有偏差的因果關(guān)系復(fù)雜，僅靠法律條款很難界定責(zé)任，尤其涉及民事賠償則難以量化。而民事責(zé)任卻卻是當(dāng)前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律訴訟最棘手的問(wèn)題，建議在以后修改相關(guān)法律時(shí)盡量加以明確和細(xì)化，尤其是民事責(zé)任部分的賠償量化條款等，或配套司法解釋。

（二）建立審計(jì)方法新體系,加強(qiáng)技術(shù)防范 行業(yè)協(xié)會(huì)要盡快調(diào)研，引進(jìn)先進(jìn)的審計(jì)理念和審計(jì)方法，結(jié)合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趣同路線(xiàn)，建立審計(jì)方法新體系，以適應(yīng)當(dāng)前不斷涌現(xiàn)的衍生工具和越來(lái)越復(fù)雜的業(yè)務(wù)交易，采用目前國(guó)外先進(jìn)的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法，根據(jù)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估來(lái)分配審計(jì)資源，重點(diǎn)關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)較大的領(lǐng)域、范圍和環(huán)節(jié)，加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制，以確保審計(jì)的真實(shí)和完整。

（三）加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高專(zhuān)業(yè)勝任度 面對(duì)審計(jì)領(lǐng)域的不斷拓展、審計(jì)業(yè)務(wù)越來(lái)越復(fù)雜、新準(zhǔn)則新政策越來(lái)越多、市場(chǎng)交易方式和金融衍生工具越來(lái)越新。如不加強(qiáng)學(xué)習(xí)勢(shì)必不適應(yīng)當(dāng)今市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，審計(jì)人員除了要積極完成后續(xù)教育培訓(xùn)任務(wù)外，同時(shí)要根據(jù)審計(jì)驗(yàn)資的實(shí)際情況積極撰寫(xiě)調(diào)查報(bào)告和學(xué)術(shù)論文，提升業(yè)務(wù)素養(yǎng)，建議行業(yè)協(xié)會(huì)進(jìn)一步完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育培訓(xùn)的管理辦法，采用學(xué)分制，將論文發(fā)表情況、相關(guān)執(zhí)業(yè)資格證書(shū)考取情況、職稱(chēng)考評(píng)情況等都可相應(yīng)給予學(xué)分，以鼓勵(lì)全行業(yè)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力。

（四）嚴(yán)格遵循執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，保持執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎性 注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否會(huì)承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)鍵在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有故意、過(guò)失或欺詐行為。而判別注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否承擔(dān)法律責(zé)任的關(guān)鍵在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有過(guò)失或欺詐行為。而判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否具有過(guò)失的關(guān)鍵在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否按照《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》要求執(zhí)業(yè)。因此，堅(jiān)持良好的職業(yè)規(guī)范，嚴(yán)格遵循執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求各種和出具報(bào)告，對(duì)于避免法律訴訟或在已提起的法律訴訟中保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師非常重要。

（五）規(guī)范業(yè)務(wù)質(zhì)量控制，加強(qiáng)全面質(zhì)量管理 會(huì)計(jì)師事務(wù)所也是一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體，但它與一般的經(jīng)濟(jì)實(shí)體不同，其產(chǎn)品就是出具的各種報(bào)告。出具真實(shí)可信的報(bào)告是會(huì)計(jì)事務(wù)所立所之本，所以，業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度是事務(wù)所的各項(xiàng)管理工作的核心和關(guān)鍵。一是要進(jìn)一步完善適合本所的質(zhì)量控制制度。二要樹(shù)立“質(zhì)量是事務(wù)所的生命線(xiàn)”的辦所理念，讓事務(wù)所的每個(gè)員工、每個(gè)部門(mén)和每項(xiàng)業(yè)務(wù)都要受到質(zhì)量控制制度的約束。三是要求每個(gè)員工必須按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》要求執(zhí)業(yè)，確保會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的每個(gè)業(yè)務(wù)報(bào)告都是真實(shí)可信的。四是要規(guī)范審計(jì)工作底稿，嚴(yán)格執(zhí)行“三級(jí)復(fù)核”制度等。五是要在獨(dú)立、客觀(guān)、公正、廉潔、保密的原則下建立自律性的運(yùn)行機(jī)制，防止員工因職業(yè)操缺少如泄露客戶(hù)商業(yè)機(jī)密等而帶來(lái)的法律風(fēng)險(xiǎn)。

（六）簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)，明確雙方法律責(zé)任 依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》第1111號(hào)規(guī)定，事務(wù)所在與客戶(hù)確定審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，要確認(rèn)審計(jì)業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系、審計(jì)目標(biāo)和范圍、雙方的責(zé)任以及報(bào)告的格式等事項(xiàng)，以明確雙方的法律責(zé)任。業(yè)務(wù)約定書(shū)具有法律效力，它可以防止委托方隱瞞、藏匿資產(chǎn)范圍、改變審計(jì)報(bào)告用途等等所帶來(lái)的法律風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也能在發(fā)生法律訴訟時(shí)將損失減少到最低限度。

（七）謹(jǐn)慎選擇被審計(jì)客戶(hù)，建立客戶(hù)評(píng)估制度 會(huì)計(jì)師事務(wù)所在開(kāi)展業(yè)務(wù)時(shí)必須謹(jǐn)慎地選擇客戶(hù)。一是要選擇品質(zhì)正直的被審計(jì)單位。在正式接受業(yè)務(wù)委托之前，采取必要的措施對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行客戶(hù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，對(duì)其歷史情況進(jìn)行了解，評(píng)價(jià)客戶(hù)的品格，弄清委托的真正目的，防止客戶(hù)的惡意委托。二是對(duì)陷入財(cái)務(wù)和法律困境的客戶(hù)，要更加謹(jǐn)慎地開(kāi)展全面的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，即使客戶(hù)沒(méi)有欺詐意圖，但由于業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和關(guān)聯(lián)方因素也會(huì)加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。三是建立審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)掛鉤制度。除對(duì)審計(jì)客戶(hù)實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估外，還要在審計(jì)費(fèi)用上采取措施，對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大的業(yè)務(wù)采取較高的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，迫使有其他委托目的的客戶(hù)自動(dòng)放棄委托。

（八）加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)，提升人員素質(zhì) 一是行業(yè)協(xié)會(huì)要以誠(chéng)信建設(shè)為核心加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所從業(yè)人員要以公眾利益第一、社會(huì)責(zé)任優(yōu)先作為最高原則、提倡維護(hù)社會(huì)公眾利益，防止任何有違職業(yè)道德的偏差行為的發(fā)生。二是建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師誠(chéng)信檔案制度，將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的不良道德行為記載在案可備查。三是各級(jí)注協(xié)建立完善的評(píng)比表彰制度，開(kāi)展優(yōu)秀注冊(cè)會(huì)計(jì)師的評(píng)選表彰活動(dòng)，以宏揚(yáng)會(huì)計(jì)誠(chéng)信精神，倡導(dǎo)行業(yè)誠(chéng)實(shí)守信，樹(shù)立良好的社會(huì)聲譽(yù)。四是加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的繼續(xù)教育培訓(xùn)力度，努力提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)能力、政策水平、職業(yè)判斷能力等等綜合素養(yǎng)。

（九）加強(qiáng)行業(yè)宣傳，降低社會(huì)公眾期望值 各級(jí)注協(xié)要加強(qiáng)行業(yè)宣傳，降低公眾對(duì)審計(jì)結(jié)論的期望值。加大宣傳力度，讓社會(huì)大眾了解審計(jì)的職能和特點(diǎn)。審計(jì)并不能查處被審計(jì)單位的所有錯(cuò)誤、舞弊和違法行為，因?yàn)橐榍逅胁铄e(cuò)還要受到客觀(guān)因素的制約，同時(shí)積極主動(dòng)地與社會(huì)公眾溝通，讓社會(huì)公眾了解審計(jì)的特點(diǎn)。二是通過(guò)宣傳降低社會(huì)大眾的期望值。作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)無(wú)權(quán)要求社會(huì)公眾放棄對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)苛求，但可以通過(guò)宣傳《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)法》，讓社會(huì)大眾對(duì)審計(jì)活動(dòng)的局限性以及審計(jì)職責(zé)的了解；讓報(bào)表的使用者理解并接受審計(jì)意見(jiàn)只是合理確信，而非絕對(duì)保證，因?yàn)閷徲?jì)結(jié)論要受條件的制約，這個(gè)條件就是客戶(hù)提供的資料真實(shí)全面、沒(méi)有舞弊，如果沒(méi)有這條件，審計(jì)也就失去了基礎(chǔ)。

［1］秦榮生：《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗的成因及規(guī)避》，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》1999年第4期。

［2］高強(qiáng)：《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任形成的原因及解決對(duì)策》，《吉林商業(yè)高等專(zhuān)科學(xué)校學(xué)報(bào)》2004年第3期。

［3］張穎：《論注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任》，《廣播電視大學(xué)學(xué)報(bào)》2004年第1期。