□ 楊美蓮

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校，湖南 長沙 410116)

一 我國大企業(yè)稅收管理的現(xiàn)狀

目前我國在大企業(yè)稅收管理上主要實(shí)施的是粗放式管理模式:沒有真正結(jié)合大企業(yè)的自身經(jīng)營業(yè)務(wù)特點(diǎn)、內(nèi)部控制管理特點(diǎn)和涉稅事宜需求等因素，不分對象，統(tǒng)一采取混合、粗放的稅收管理模式。結(jié)果是:稅收管理專業(yè)性弱，納稅服務(wù)針對性差，納稅遵從度低，稅收管理效率低。

(一)大企業(yè)自身管理體制與稅務(wù)管理方式的矛盾

隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，大企業(yè)在“跨區(qū)域經(jīng)營、規(guī)模壯大、內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜、信息化程度高、財(cái)務(wù)管理規(guī)范、涉稅風(fēng)險(xiǎn)意識強(qiáng)、稅收維護(hù)愿望高”等方面的特性越來越明顯，大企業(yè)自身管理在體制上也就越來越向集中性和和整體性發(fā)展。而稅務(wù)管理模式仍停留在管理對象相對固定屬地化、管理機(jī)構(gòu)行政區(qū)域化、管理指導(dǎo)職能基層化上。這種稅務(wù)管理的局部性、分散性已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)大企業(yè)發(fā)展和專業(yè)化管理的需要。結(jié)果是:一方面稅務(wù)管理與大企業(yè)之間在職能、信息、手段上形成的不對稱、不平衡矛盾越來越突出。另一方面對大企業(yè)實(shí)施常規(guī)式、單個型(以日常稅源管理、以屬地管轄、稅收管理員個人為主)的管理，已遠(yuǎn)不能適應(yīng)對大企業(yè)專業(yè)化、集約化(稅務(wù)管理職能整合、服務(wù)管理層次提升和專業(yè)化管理團(tuán)隊(duì)建設(shè)上)管理的要求。

(二)稅收專業(yè)化人才隊(duì)伍與大企業(yè)稅收專業(yè)化管理要求、服務(wù)需求之間的矛盾

大企業(yè)專業(yè)化管理水平要求高、有針對性的深度服務(wù)需求強(qiáng)，無稅收專業(yè)化人才隊(duì)伍。因?yàn)榇笃髽I(yè)一方面組織機(jī)構(gòu)龐大、管理環(huán)節(jié)多、業(yè)務(wù)量大且特殊涉稅業(yè)務(wù)頻頻發(fā)生，行業(yè)鏈條繁雜且跨地域經(jīng)營，專業(yè)化分工精細(xì)，信息化程度高，另一方面是大企業(yè)比較注重公司治理結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)運(yùn)作方式，使得稅源的流動性和隱蔽性較強(qiáng)。同時(shí)大企業(yè)一般會本身擁有一只集稅收、財(cái)會、法律、計(jì)算機(jī)、管理等業(yè)務(wù)知識為一體的高素質(zhì)專業(yè)隊(duì)伍。所以與一般企業(yè)相比，大企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)通常不來自于做假賬或者簡單的賬面差錯，或日常辦稅流程的偏差，而更多來源于管理階層的納稅態(tài)度、內(nèi)部控制的缺失、經(jīng)營目標(biāo)及經(jīng)營環(huán)境異常變動等方面。相比之下，稅務(wù)機(jī)關(guān)缺乏精通法律、財(cái)會、計(jì)算機(jī)和企業(yè)管理等知識的復(fù)合型管理人才，他們不能有效地掌握和綜合分析大企業(yè)業(yè)務(wù)信息，不能有效地準(zhǔn)確評價(jià)大企業(yè)經(jīng)營能力和納稅能力，不能有效地防范關(guān)聯(lián)企業(yè)稅收轉(zhuǎn)移。結(jié)果是對大企業(yè)的稅收管理上往往是力不從心和管理不到位。

(三)信息平臺不對稱與大企業(yè)稅收征管之間的矛盾

信息平臺不對稱，導(dǎo)致對大企業(yè)稅收征管難度大。一方面，一般情況下大企業(yè)會運(yùn)用最新的科技信息手段來進(jìn)行業(yè)務(wù)管理，大企業(yè)目前普遍使用財(cái)務(wù)軟件，財(cái)務(wù)核算高度集中且規(guī)范，數(shù)據(jù)信息質(zhì)量也很高。國稅系統(tǒng)雖然實(shí)現(xiàn)了全國聯(lián)網(wǎng)，但征管軟件在稅源分析方面還存在很大缺陷，如:綜合征管軟件只能記錄日常征管業(yè)務(wù)操作，無稅源分析、納稅評估的功能;沒有登記總、分、子公司、關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的關(guān)系，因此也無法對關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)控;企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)無法讀取，企業(yè)的海量信息無法充分運(yùn)用等。加之稅務(wù)部門具備軟件專業(yè)知識的人才也不多，因此對于大企業(yè)的物流、資金流、票流等無法綜合和深入地采集數(shù)據(jù)和分析，使稅收管理存在困難。另一方面，大企業(yè)出于自身信息保密，披露信息十分謹(jǐn)慎;稅務(wù)機(jī)關(guān)對大企業(yè)所了解的資產(chǎn)、核算等方面的信息難以保證及時(shí)性和準(zhǔn)確性;同時(shí)，大企業(yè)跨區(qū)域經(jīng)營機(jī)構(gòu)多，企業(yè)集團(tuán)的核算單位分散在不同區(qū)域的稅務(wù)部門，上下級機(jī)構(gòu)的信息傳遞又很隱蔽，所以稅務(wù)部門無法掌握整個企業(yè)財(cái)務(wù)核算的全貌，無法對大企業(yè)進(jìn)行系統(tǒng)的稅收分析、稅源監(jiān)控，嚴(yán)重影響到稅務(wù)征管質(zhì)量。

(四)稅收立法與大企業(yè)稅收管理之間的矛盾

稅收立法的不透明度、不確定性，導(dǎo)致大企業(yè)納納稅遵從風(fēng)險(xiǎn)大，稅收管理效率低。。一是我國目前稅收立法的透明度較低，難以確保通過稅收立法來保護(hù)納稅人的利益穩(wěn)定，導(dǎo)致納稅遵從度低;二是目前我國稅法尚未完善，稅法解釋不太規(guī)范，給稅法遵從留下了一定的空間。如:稅法解釋政出多門，解釋隨意，及時(shí)性差，影響了執(zhí)法的公平和統(tǒng)一性，也降低了納稅遵從度;三是目前我國征稅行為欠規(guī)范，稅務(wù)部門的自由裁量權(quán)有時(shí)過大，造成納稅人對現(xiàn)實(shí)中公開、公平、公正的制度和執(zhí)法覺得不太盡人意，加重了稅務(wù)管理的失效性和納稅遵從的不自覺性。

二 國外稅收專業(yè)化管理及其對我國大企業(yè)稅收管理的指導(dǎo)意義

(一)近年來國外稅收專業(yè)化管理的主要成功做法

1、推行了按規(guī)模分類的稅收專業(yè)化管理。目前世界上眾多國家結(jié)合本國企業(yè)情況，依據(jù)不同參數(shù)對企業(yè)進(jìn)行科學(xué)的分類，把大企業(yè)分離出來，進(jìn)行集中性、專業(yè)化、針對性的稅收管理。在大企業(yè)界定標(biāo)準(zhǔn)方面，有的以注冊資本為標(biāo)準(zhǔn)(如日本);有的按銷售或營業(yè)收入為標(biāo)準(zhǔn)(如澳大利亞);)有的以資產(chǎn)作為標(biāo)準(zhǔn)(美國);有的以綜合因素為標(biāo)準(zhǔn)(如英國，考慮企業(yè)的收入、利潤、資本額、國際化背景、過去的行為等綜合因素)。

2、改革了大企業(yè)稅收專業(yè)化管理。世界上目前已有50多個國家(地區(qū))進(jìn)行了該項(xiàng)改革，他們的主要做法是:(1)設(shè)立了大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)。世界上對大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)設(shè)置目前主要有三種模式:單一中央機(jī)構(gòu)型、附分支機(jī)構(gòu)的中央機(jī)構(gòu)型、多級獨(dú)立機(jī)構(gòu)型。(2)明確大企業(yè)稅收管理職能。世界上對大企業(yè)稅收管理在職能配置上目前主要有兩種:全功能型和有限功能型。如美國等國家的大企業(yè)管理機(jī)構(gòu)不承擔(dān)納稅人所有的稅收管理事務(wù)，主要處理風(fēng)險(xiǎn)分析、審計(jì)、轉(zhuǎn)讓定價(jià)和資本弱化等復(fù)雜性涉稅業(yè)務(wù)，預(yù)測納稅遵從風(fēng)險(xiǎn)并及時(shí)作出正確的稅務(wù)處理是大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)的主要職責(zé)。而英國等國家則推行全職能型的大企業(yè)管理局，擁有對大企業(yè)稅收征管的所有職能。

(二)國外大企業(yè)稅收管理對我國的指導(dǎo)意義

1、大企業(yè)稅收專業(yè)化不是機(jī)構(gòu)設(shè)置的專業(yè)化。

大企業(yè)稅收管理的稅收專業(yè)化管理不是單一的機(jī)構(gòu)設(shè)置上的專業(yè)化，而是業(yè)務(wù)管理的專業(yè)化，所以不能過分強(qiáng)調(diào)大企業(yè)管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置問題，而應(yīng)該是以企業(yè)需求為導(dǎo)向，通過管理如何去幫助其發(fā)現(xiàn)自身履行納稅義務(wù)過程中的缺陷，防范和規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，并指引企業(yè)提高核心業(yè)務(wù)的運(yùn)作能力。當(dāng)然對大企業(yè)比較集中、業(yè)務(wù)專業(yè)化又比較突出的地方稅務(wù)局，成立專門的機(jī)構(gòu)進(jìn)行管理肯定很理想，對企業(yè)不多且較分散、企業(yè)特點(diǎn)又不明顯、業(yè)務(wù)非常單一的地方，就沒有必要設(shè)置專門的管理機(jī)構(gòu)，否則會增加稅收行政成本，降低征管效率。

2、大企業(yè)稅收管理不是重點(diǎn)稅源戶的管理。

把重點(diǎn)稅源戶當(dāng)做大企業(yè)來管理，是一種定義性的錯誤。重點(diǎn)稅源企業(yè)應(yīng)該是有層級的，即不同級次和不同地方的稅務(wù)局，對重點(diǎn)稅源戶的核定和監(jiān)控應(yīng)該允許不同，所以重點(diǎn)稅源戶只是一個相對概念。而大企業(yè)的界定和管理，不能因稅務(wù)局的級次和地方不同而不同，全國應(yīng)有一個統(tǒng)一的界定標(biāo)準(zhǔn)，否則大企業(yè)稅源專業(yè)化管理的目標(biāo)就無法評定和實(shí)現(xiàn)。

3、大企業(yè)稅源專業(yè)化管理不是完全的涉稅事務(wù)管理。

無論對大企業(yè)管理的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)怎么定，但管理職能一定要明確:圍繞“大”和“?！保褜I(yè)化管理重點(diǎn)放在大企業(yè)的特性和需要上，突出“集中性、專業(yè)性和針對性”。所以，大企業(yè)專門機(jī)構(gòu)(部門)一定要取消日常管理的職能，強(qiáng)化以企業(yè)需求和風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的納稅評估，以防范、控制和應(yīng)對稅收風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)，真正實(shí)現(xiàn)管理的科學(xué)化、專業(yè)化。

三 目前我國大企業(yè)稅收專業(yè)化管理的思路

目前我國大企業(yè)稅收管理的目標(biāo)應(yīng)定位為:以企業(yè)需求為導(dǎo)向，控制涉稅風(fēng)險(xiǎn)，確保納稅遵從。而大企業(yè)在納稅遵從方面最主要的特點(diǎn)是:日常的涉稅行為一般比較規(guī)范;有意逃避稅意識一般不會很普及;對稅收政策的把握度一般也比較好。因此對大企業(yè)進(jìn)行稅收專業(yè)化管理應(yīng)圍繞風(fēng)險(xiǎn)管理這個重點(diǎn)進(jìn)行，應(yīng)事先考慮企業(yè)需求，把納稅遵從前置，突出事前、事中的風(fēng)險(xiǎn)防范。但考慮到目前我國在專業(yè)化人才不夠、機(jī)構(gòu)設(shè)置未理順、信息化程度又不高等因素的影響下，本人認(rèn)為通過強(qiáng)化自我評稅和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防管理，構(gòu)建稅企雙方信任合作遵從體系，顯得尤為重要。

(一)強(qiáng)化納稅人自我評稅，實(shí)現(xiàn)稅企合作，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提高納稅遵從

稅收風(fēng)險(xiǎn)有兩類，一是稅務(wù)機(jī)關(guān)征管不到位的潛在風(fēng)險(xiǎn)，二是納稅人遵從稅法不到位的潛在風(fēng)險(xiǎn)。強(qiáng)化納稅人自我評稅機(jī)制，是降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)的有效手段。即:建立稅企合作型的稅收管理模式——事先幫助大企業(yè)自行評判納稅遵從情況和自行采取補(bǔ)救措施來降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提高納稅遵從度。因?yàn)橥ㄟ^自我評稅，一是可以讓稅務(wù)部門了解企業(yè)是如何處理涉稅事宜問題和為什么要這么處理的原因，使稅企雙方在納稅問題的發(fā)現(xiàn)和應(yīng)對上建立其良性互動關(guān)系機(jī)制，使涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范前置，有利于提高納稅遵從度;二是可以保證在稅法遵從的問題上稅企雙方易于達(dá)成共識，減少稅收爭議，提高稅法遵從度;三是可以使征稅變動簡單，降低征稅和納稅成本，提高稅法遵從度。但是引入自我評稅機(jī)制，必須在一定的條件下進(jìn)行:稅法必須具有操作性;執(zhí)法必須公開透明;必須有開發(fā)一套自我評稅所需的評稅軟件。

(二)強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防管理，確保稅企雙方之間的信任合作，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提高納稅遵從

依據(jù)《關(guān)于印發(fā)《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引［試行］》的通知國稅發(fā)［2009］90號:我國大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引的目標(biāo):引導(dǎo)大企業(yè)合理控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，防范稅務(wù)違法行為，依法履行納稅義務(wù)，避免因沒有遵循稅法可能遭受的法律制裁、財(cái)務(wù)損失或聲譽(yù)損害。

因此對大企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)管理的定位應(yīng)是:稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理以服務(wù)和管理并重的理念為基礎(chǔ)，建立大企業(yè)稅務(wù)管理部門與納稅人之間的合作伙伴關(guān)系，確保稅企雙方之間的信任合作和納稅遵從提高。

1、與納稅人進(jìn)行“保證稅制正確實(shí)施”的事前對話，從“顧客就是一切”的角度去了解和理解納稅人的商業(yè)行為，收集一切涉稅信息，幫助納稅人在納稅遵從上采取系統(tǒng)的有效措施來解決稅法遵從問題，減少遵從成本。

2、在全面掌握納稅人最新信息的前提下，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因、可能性和可能產(chǎn)生的后果進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估，將評估的結(jié)果進(jìn)行匯總，形成綜合的風(fēng)險(xiǎn)等級，幫助企業(yè)采取適當(dāng)、有效的方式對其做法進(jìn)行修改。所以風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)不能再停留在原來的個別風(fēng)險(xiǎn)管理方法上，而應(yīng)該是如何建立戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)管理方法上。只有這樣，才能更有效和更有針對性的對風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因進(jìn)行防范，避免問題出現(xiàn)之后再解決的無效做法。通過風(fēng)險(xiǎn)評估，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)從原來對納稅人事后命令為主的稅務(wù)管理向事前合作的服務(wù)管理轉(zhuǎn)變，確保稅企雙方之間的信任合作和納稅遵從提高。

3、稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)幫助企業(yè)設(shè)計(jì)和規(guī)劃最有效的納稅遵從策略，應(yīng)對評估所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，這是保證稅企良性合作和提高納稅遵從的有效手段。設(shè)計(jì)納稅遵從策略時(shí)，一定要注意以下事項(xiàng):方案應(yīng)盡可能全面考慮風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因和可能;一定要有風(fēng)險(xiǎn)等級的評定標(biāo)準(zhǔn);應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)的措施應(yīng)考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)制執(zhí)行的能力和納稅人自我調(diào)整的能力，并通過適當(dāng)?shù)牟橘~方法鼓勵企業(yè)采取自我調(diào)整的方法來消除風(fēng)險(xiǎn)。

4、積極有效的幫助企業(yè)應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)策略，讓納稅人在風(fēng)險(xiǎn)評估中降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)對風(fēng)險(xiǎn)防范的選擇性，了解風(fēng)險(xiǎn)策略在規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)運(yùn)用中給其產(chǎn)生的影響和好處，讓其認(rèn)識到稅企雙方合作的價(jià)值所在(如預(yù)約定價(jià)協(xié)議的運(yùn)用已經(jīng)成功成為在轉(zhuǎn)讓定價(jià)方面降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)的策略)。只有這樣，才能讓其進(jìn)一步選擇合作，嚴(yán)格下一步稅法適用，真正實(shí)現(xiàn)信任合作和納稅遵從增強(qiáng)的目的。

［1］姜躍生．當(dāng)前大企業(yè)稅收管理亟待研究和解決的幾個問題［J］．涉外稅務(wù)，2001，(3)．

［2］楊美蓮．我國大企業(yè)稅收管理與納稅服務(wù)問題的思考［J］．湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校學(xué)報(bào)，2011，(2)．

［3］谷兆春，祝紅．大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理:現(xiàn)狀、原因及對策［J］．涉外稅務(wù)，2011，(6)．

［4］張積康．大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理國際經(jīng)驗(yàn)及其借鑒［J］．涉外稅務(wù)，2011，(6)．

［5］李鋒，滿洪洋，姚望．加強(qiáng)大企業(yè)稅收征管的思考［R］．稅收調(diào)研報(bào)告，2011-08-0．

［6］薛裕元，秦凌．大企業(yè)稅收管理的國際透視及對我國的啟示［R］．江蘇國稅調(diào)研，2007-08-04．