張福娟

摘要：在我國伴隨企業(yè)集團(tuán)的形成和發(fā)展，編制合并會計報表以綜合反映企業(yè)集團(tuán)的會計信息，已十分迫切，也是會計界的熱門話題。本文從不同的角度，對合并財務(wù)報表的概念及構(gòu)成問題談?wù)勛约旱目捶ā?/p>

關(guān)鍵詞：合并財務(wù)報表；概念；構(gòu)成

合并財務(wù)報表反映的是母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。合并財務(wù)報表以母子公司個別報表為基礎(chǔ)，抵銷母子公司之間、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易編制而成。合并財務(wù)報表編制的主要程序就是編制合并工作底稿。

一、合并財務(wù)報表概念

1.企業(yè)財務(wù)報表與個別財務(wù)報表的區(qū)別

合并財務(wù)報表不同于個別財務(wù)報表。個別財務(wù)報表是指在以母公司和子公司組成的具有控股關(guān)系的企業(yè)集團(tuán)中，由母公司和子公司各自為主體分別單獨編制的報表，用以分別反映母公司和子公司本身各自的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。個別財務(wù)報表與合并財務(wù)報表的不同之處主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（1）反映的內(nèi)容及對象不同。個別財務(wù)報表反映的是獨立的法人企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，反映對象是獨立的法人企業(yè)，它既是經(jīng)濟(jì)意義上的會計主體，也是法律主體。合并財務(wù)報表反映的是母子公司組成的企業(yè)集團(tuán)整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，反映對象是若干法人企業(yè)組成的企業(yè)集團(tuán)，是經(jīng)濟(jì)意義上的會計主體，但不是法律意義上的主體。

（2）編報單位不同。個別財務(wù)報表由獨立的法人編制，每家企業(yè)都有義務(wù)編制個別財務(wù)報表。合并財務(wù)報表由企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司編制，并不是所有企業(yè)都需要編制合并財務(wù)報表。

在多層控股的情況下，往往由最終的母公司編制，在有需要的情況下，中層控股的公司才有可能編制合并財務(wù)報表。

（3）編制基礎(chǔ)不同。個別財務(wù)報表的編制，從設(shè)置賬簿、編制分錄、登記賬簿到編制財務(wù)報表，遵循一套完整的會計核算體系。而合作財務(wù)報表并不遵循這套程序，相反，它從這套程序得出的結(jié)果開始，以納入合并范圍內(nèi)的企業(yè)個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)有關(guān)資料，抵消集團(tuán)內(nèi)部對個別財務(wù)報表的影響來編制。

（4）編制方法不同。個別財務(wù)報表的編制方法包括設(shè)置賬戶、復(fù)式記賬、登記賬簿、平行進(jìn)記、試算平衡、結(jié)賬、賬項調(diào)整等一系列方法。合并財務(wù)報表則是對納入合并范圍的母子公司個別財務(wù)報表相應(yīng)項目加總，然后編制抵消分錄將集團(tuán)內(nèi)部會計事項對個別財務(wù)報表的影響予以抵消，最后合并各項目的數(shù)額而成。編制合并財務(wù)報表，主要有編制抵消分錄、運用合并財務(wù)報表工作底稿等方法。

2.合并財務(wù)報表與匯總財務(wù)報表的區(qū)別

合并財務(wù)報表不同于匯總財務(wù)報表。匯總財務(wù)報表主要是指由行政管理部門根據(jù)所屬企業(yè)報送的報表，對其各項目加總編制的財務(wù)報表。匯總財務(wù)報表和合并財務(wù)報表的不同之處主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（1）編制的目的不同。匯總財務(wù)報表的主要目的是滿足有關(guān)部門或國家掌握了解整個行業(yè)或整個部門所屬企業(yè)的財務(wù)經(jīng)營情況的需要。而合并財務(wù)報表主要是滿足公司的所有者、債權(quán)人及其他各方了解企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。

（2）確定編報范圍的依據(jù)不同。匯總財務(wù)報表的編報范圍主要是以企業(yè)的隸屬關(guān)系作為確定的依據(jù)，即以企業(yè)是否歸期管理，是否其下屬企業(yè)作為確定編報范圍的依據(jù)。凡屬于其下屬企業(yè)，在財務(wù)上歸期管理的，均包括在匯總財務(wù)報表的編制范圍內(nèi)。而合并財務(wù)報表是以母公司對另一企業(yè)的控制關(guān)系作為確定的編報范圍（即合并范圍）的依據(jù)，凡是通過投資關(guān)系或協(xié)議能夠?qū)ζ鋵嵤┯行Э刂频钠髽I(yè)均屬于合并財務(wù)報表的范圍。

（3）所采用的編報方法不同。匯總財務(wù)報表采用的是簡單加總的方法編制的。而合并財務(wù)報表采用抵消內(nèi)部投資、內(nèi)部交易、內(nèi)部債務(wù)等內(nèi)部會計事項對個別財務(wù)報表的影響編制的。

二、合并財務(wù)報表的構(gòu)成

編制合并財務(wù)報表是為了向財務(wù)報表的使用者提供其經(jīng)濟(jì)決策所需的信息，包括企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量情況的資料。因此，合并財務(wù)報表主要包括以下幾種：

1.合并資產(chǎn)負(fù)債表

合并資產(chǎn)負(fù)債表是以母公司本身資產(chǎn)負(fù)債表和屬于合并范圍內(nèi)的子公司資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)編制的反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)某一特定日期財務(wù)狀況的財務(wù)報表。

2.合并利潤表

合并利潤表是以母公司本身利潤表和屬于合并范圍內(nèi)的子公司利潤表為基礎(chǔ)編制的反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)在一定期間內(nèi)經(jīng)營成果的財務(wù)報表。

3.合并所有者權(quán)益變動表

合并所有者權(quán)益變動表，是以母公司所有者權(quán)益變動表和屬于合并范圍內(nèi)的子公司所有者權(quán)益變動表為基礎(chǔ)編制的，反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)，在一定期間內(nèi)所有者權(quán)益各組成部分當(dāng)期增減變動情況的財務(wù)報表。

4.合并現(xiàn)金流量表

合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)在等價物流入流出情況的財務(wù)報表。

5.合并財務(wù)報表附注

合并財務(wù)報表附注是報表使用者對合并主體進(jìn)行財務(wù)分析不可缺少的資料。合并財務(wù)報表的附注除了包括個別財務(wù)報表附注中應(yīng)說明的事項外、還應(yīng)當(dāng)對以下事項進(jìn)行說明：（1）子公司的有關(guān)信息，包括注冊資本、本企業(yè)的持股比例和其享有的表決權(quán)比例等；（2）母公司擁有被投資單位表決權(quán)不足半數(shù)但能對被投資單價形成控制的原因；（3）母公司直接或通過其他子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)但未能對其形成控制的原因；（4）在子公司與母公司會計政策和會計處理方法不一致時，母公司編制合并財務(wù)報表的處理方法；（5）在子公司與母公司會計期間不一致時，母公司編制合并財務(wù)報表的處理方法；（6）本期不再納入合并范圍的原子公司的相關(guān)資料及不再成為子公司的原因；（7）子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況。

參考文獻(xiàn)：

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