應(yīng)永勝

摘 要：非營利組織有充分利用自身經(jīng)濟資源以獲取效用最大化的合理內(nèi)在要求，其納稅籌劃意義重大。與企業(yè)納稅籌劃不同，非營利組織所擁有或控制的經(jīng)濟資源是有限、稀缺的，尋求符合其自身特點的“最大化”目標(biāo)以及納稅以致可控經(jīng)濟資源減少是非營利組織納稅籌劃的內(nèi)在動因。非營利組織的納稅籌劃方法包括利用稅收制度環(huán)境籌劃和會計制度環(huán)境籌劃兩個角度，具體有利用納稅主體具體規(guī)定籌劃、利用征稅客體籌劃、運用納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、稅收優(yōu)惠納稅籌劃，以及利用會計制度或會計政策籌劃等。

關(guān)鍵詞：納稅籌劃；非營利組織；納稅籌劃動因；納稅籌劃方法

中圖分類號： F810.422 文獻標(biāo)志碼： A 文章編號：16720539（2013）06007806

隨著我國經(jīng)濟體制的不斷完善和政府職能的轉(zhuǎn)變，非營利組織的發(fā)展步伐加快。非營利組織的基本宗旨雖然不是利潤最大化，但作為一個基本經(jīng)濟細胞和利益主體，非營利組織也有充分利用自身經(jīng)濟資源以獲取效用最大化的合理內(nèi)在要求。因此，非營利組織可以合理、合法、合規(guī)運用外部制度空間進行納稅籌劃，以規(guī)避涉稅風(fēng)險和減輕稅收負擔(dān)。本文對此作一分析。

一、非營利組織納稅籌劃的社會經(jīng)濟意義

納稅籌劃是納稅人在遵守稅收法律法規(guī)的基礎(chǔ)上追求自身利潤最大化的管理活動，通過納稅籌劃實現(xiàn)目標(biāo)是不同納稅人的共同訴求。它有利于推進稅收法律法規(guī)的不斷完善，有利于發(fā)揮稅收杠桿對納稅人經(jīng)濟行為的調(diào)節(jié)作用，也有利于增進納稅人對稅收法律法規(guī)的深度把握，提高納稅人的納稅意識，提高理財水平和組織管理水平，以實現(xiàn)組織經(jīng)營目標(biāo)。

從宏觀層面看，非營利組織的納稅籌劃有利于稅收法律法規(guī)的不斷完善。納稅籌劃的實質(zhì)是在稅收管理活動中稅收征管方和納稅人的博弈關(guān)系。納稅籌劃中納稅人會有效利用稅收法律法規(guī)的不完善之處，立法機構(gòu)或稅收征管方發(fā)現(xiàn)問題后會修正稅收法律法規(guī)，并不斷完善。正像美國著名經(jīng)濟學(xué)家斯蒂格利茨在評價美國稅制時指出的那樣：“一個生意人幾乎把用于考慮怎樣生產(chǎn)更好產(chǎn)品的同樣多的精力用在了如何避稅上，這可能是很合算的。稅法正是在政府和納稅人之間這種不斷的較量中演進的；每當(dāng)一種減少付稅的新方法被發(fā)現(xiàn)，稅法就會被修正，以補上其中的漏洞。另一個漏洞不可避免地被發(fā)現(xiàn)，相應(yīng)地又會有另一次修正。”[1]

非營利組織納稅籌劃有利于實現(xiàn)資源合理配置。對非營利組織實施稅收優(yōu)惠政策是政府對非營利組織的非營利主旨活動成本的一種補償，納稅籌劃可以使非營利組織稅收優(yōu)惠最大化。對捐贈方的稅收優(yōu)惠政策相當(dāng)于對潛在捐贈人實施“延展納稅籌劃”，有助于經(jīng)濟資源流入非營利組織，增加其可支配的資源。

從微觀層面看，非營利組織納稅籌劃有利于保障自身合法權(quán)益和增強納稅意識。在納稅籌劃中，非營利組織創(chuàng)造條件對涉稅事項進行積極籌劃，充分運用稅收優(yōu)惠政策，最大實現(xiàn)稅收利益?！扒‘?dāng)履行納稅義務(wù)是稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)目標(biāo)或最低目標(biāo)?！?[2]納稅籌劃不是偷漏稅，也不是稅款的計算錯誤，正確計算稅款是基礎(chǔ)，這就需要非營利組織充分掌握稅收法律法規(guī)并嚴(yán)格遵守，促進非營利組織增強依法納稅意識。非營利組織納稅籌劃還有利于提高資源使用效用?！罢蚣{稅籌劃”降低稅負減少流出，“逆向納稅籌劃”放棄某些稅收利益將換取更多經(jīng)濟資源的流入。

二、非營利組織納稅籌劃的內(nèi)在動因

與企業(yè)不同，非營利組織的設(shè)立主旨為非營利，其財務(wù)目標(biāo)也非價值最大化，那非營利組織納稅籌劃動因何在？本文將從非營利組織的特點并結(jié)合經(jīng)濟學(xué)的基本前提——“理性人假設(shè)”與“資源的稀缺性”等進行分析。

其一，非營利組織的設(shè)立多數(shù)具有公益性，設(shè)立者成立該類組織不為謀取投資回報，甚至初始投資成本都無法保全。在當(dāng)前經(jīng)濟社會發(fā)展?fàn)顩r下，產(chǎn)權(quán)制度健全，產(chǎn)權(quán)邊界明晰，非營利組織所擁有或控制的經(jīng)濟資源是有限的、稀缺的。

其二，非營利組織是“理性人”，雖然主旨非營利，但也有符合其自身特點的“最大化”目標(biāo)。不同的法人主體的“最大化”目標(biāo)也大相徑庭：企業(yè)的目標(biāo)是利潤最大化或企業(yè)價值最大化；非營利組織的行為目標(biāo)則是擁有或控制的經(jīng)濟資源效用最大化，即向社會或服務(wù)對象提供產(chǎn)品或服務(wù)數(shù)量的最大化和質(zhì)量的最優(yōu)化。故而，認(rèn)定非營利組織不講求經(jīng)濟效益、不具有“最大化”行為目標(biāo)的論斷是不切合實際的。

其三，可控經(jīng)濟資源減少是非營利組織納稅的直接結(jié)果。非營利組織在確定的資源條件下要實現(xiàn)組織自身的“最大化”行為目標(biāo)，必然與其他經(jīng)濟主體一樣將通過納稅籌劃減少稅負以實現(xiàn)可控資源的減少程度。在某種經(jīng)濟條件下，非營利組織會突破“非營利性約束”而使用“逆向納稅籌劃”，為了獲取更多經(jīng)濟資源的流入而不得不放棄稅收優(yōu)惠。

最后，委托代理關(guān)系的存在也是非營利組織納稅籌劃的內(nèi)在要求。非營利組織的公益性并不代表其工作人員都是志愿者，非營利組織可控經(jīng)濟資源數(shù)量也與其工作人員的薪酬標(biāo)準(zhǔn)有密切關(guān)系。“非營利組織變得越來越專業(yè)化，這就導(dǎo)致組織中的工作人員不再是全身心投入的志愿者，而是把自己僅僅當(dāng)作一個職業(yè)的受薪者?！盵3]非營利組織的經(jīng)濟資源現(xiàn)狀和未來的流入情況是其確定雇員薪酬水平的重要制約，為非營利組織管理者自身計，也傾向于納稅籌劃以增加資源流入或減少資源流出。

三、非營利組織與企業(yè)納稅籌劃四維比較

為深化對非營利組織納稅籌劃的理解，將非營利組織和企業(yè)的納稅籌劃的構(gòu)成要素逐一比對，其中包括納稅籌劃主體、客體、方法和稅收制度環(huán)境四個比較維度，以分析非營利組織納稅籌劃的特殊性。

（一）納稅籌劃主體比較

與企業(yè)相比，非營利組織納稅籌劃主體在獲取經(jīng)濟資源方式、組織運營目標(biāo)、規(guī)則和內(nèi)容等方面有顯著的不同 [4]。

非營利組織通過提供公共產(chǎn)品或公共服務(wù)滿足社會公共需要為設(shè)立主旨，以追求社會效益為組織營運的基本原則，而不以營利為目的，其取得經(jīng)濟資源的方式包括政府資助、接受捐贈、服務(wù)收費和投資回報等，經(jīng)濟資源提供方投入資源也非為回報 [5]。非營利組織運營領(lǐng)域主要在公益性社會服務(wù)領(lǐng)域，如慈善、宗教事業(yè)、公共福利和文化教育等。企業(yè)是以股東財富或企業(yè)價值最大化為運營目標(biāo)，以追求經(jīng)濟利益為運作基本原則，其經(jīng)濟資源取得方式主要是股權(quán)融資、負債融資、運營收入和投資收益等，通過提供產(chǎn)品和服務(wù)，滿足消費者需要，以實現(xiàn)經(jīng)濟利益為運營內(nèi)容。

非營利組織與企業(yè)在經(jīng)濟社會中扮演的角色和所起作用不同，政府部門制定的稅收制度環(huán)境也不同，開展納稅籌劃的方法內(nèi)容也不盡相同。

（二）稅收制度環(huán)境比較

非營利組織須遵守稅收法律法規(guī)的規(guī)定承擔(dān)納稅義務(wù)，政府也為非營利組織營造獨特的稅收制度環(huán)境，制定了諸多以“非營利性約束”為基礎(chǔ)的稅收優(yōu)惠政策。非營利組織在這樣的稅收制度環(huán)境條件下，根據(jù)稅收法律法規(guī)的約束條件精心合理安排營運業(yè)務(wù)，完全規(guī)避納稅義務(wù)則是可能的。企業(yè)的納稅義務(wù)天經(jīng)地義，雖然現(xiàn)行稅收法律法規(guī)中也有大量對企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，但企業(yè)無法通過納稅籌劃完全規(guī)避納稅義務(wù)。與眾不同的稅收制度環(huán)境為非營利組織的納稅籌劃營造了有利的外部條件，這種制度環(huán)境直接影響其納稅籌劃技術(shù)方法的選擇偏好。

（三）納稅籌劃客體比較

納稅籌劃客體指籌劃單位需要籌劃的涉稅業(yè)務(wù)。非營利組織的稅收制度環(huán)境與企業(yè)不同，運營業(yè)務(wù)也大相徑庭，二者的納稅籌劃客體存在較大差異。與企業(yè)稅務(wù)籌劃客體相比，非營利組織稅務(wù)籌劃客體獨具特色。企業(yè)的籌劃主要是在股權(quán)融資與負債融資兩種資金來源渠道間抉擇，運用“資本弱化”方式達到降低所得稅負擔(dān)的目的；非營利組織的籌資不是股權(quán)融資，也非債券融資，其籌資環(huán)節(jié)納稅籌劃是在政府財政資助和募捐等方式間博弈。納稅籌劃客體的特殊性，決定了非營利組織在選擇納稅籌劃技術(shù)方法時不能生搬硬套企業(yè)納稅籌劃的內(nèi)容，所以非營利組織的納稅籌劃是一個相對獨立的研究領(lǐng)域。

（四）納稅籌劃方法比較

在納稅籌劃的技術(shù)方法層面，非營利組織與企業(yè)有共通之處，但他們的稅收制度環(huán)境差異顯著，納稅籌劃客體截然不同，因而非營利組織與企業(yè)納稅籌劃時所選擇的具體方法也各具特色。例如，非營利組織，其稅收優(yōu)惠政策“資源”豐富，具有特別的稅收制度環(huán)境，其納稅籌劃方法偏重于利用稅收優(yōu)惠政策籌劃，呈現(xiàn)出“節(jié)稅”的納稅籌劃取向；對于企業(yè)，其納稅籌劃方法偏重于利用稅收法律法規(guī)的漏洞或缺陷，呈現(xiàn)出“避稅” 的納稅籌劃取向。另外，“利用關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價避稅”是企業(yè)經(jīng)常運用的納稅籌劃方法之一，非營利組織因組織形式、制度環(huán)境等方面的限制，加之行政部門對公益性服務(wù)價格管制嚴(yán)格而無“用武之地”。

綜上所述，非營利組織和企業(yè)在納稅籌劃上有重大的不同，故專題對非營利組織納稅籌劃技術(shù)方法進行研究具有必要性。

四、非營利組織納稅籌劃方法分析

非營利組織納稅籌劃方法選擇的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，即為根據(jù)組織面臨的制度環(huán)境因素對涉稅業(yè)務(wù)做出科學(xué)合理的籌劃安排，以實現(xiàn)自身“最大化”的組織目標(biāo)。稅收制度是制度環(huán)境因素中影響非營利組織納稅籌劃方法選擇的最重要的制度環(huán)境因素之一，非營利組織適用的會計制度也是對其納稅籌劃有重要影響的一個外部因素。故而，非營利組織納稅籌劃方法可從利用稅收制度環(huán)境籌劃和利用會計制度環(huán)境籌劃兩個角度進行分析。

（一）基于稅收制度環(huán)境的納稅籌劃

稅收制度包括稅收實體法和稅收程序法，納稅籌劃主要基于稅收實體法。稅收實體法是確定稅收征管方和納稅人權(quán)責(zé)的法律規(guī)范的總稱，包括納稅主體、征稅客體、稅目、稅率、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、稅收優(yōu)惠以及法律責(zé)任等構(gòu)成要素。運用稅收實體法構(gòu)成要素的具體規(guī)定對非營利組織的涉稅業(yè)務(wù)進行籌劃，以達到規(guī)避涉稅風(fēng)險、降低稅負之目的的方法就是利用稅收實體法進行的納稅籌劃方法，該法精髓是非營利組織結(jié)合自身情況，運用稅收實體法中的“彈性”規(guī)定進行“利我”選擇。

1.利用納稅主體具體規(guī)定之納稅籌劃

納稅人身份不同，在稅收實體法中規(guī)定的適用計稅方法不同，因而稅負也不同。甚至有時同類涉稅業(yè)務(wù)適用稅種的確定也不同，這使得根據(jù)納稅主體具體規(guī)定進行納稅籌劃有了用武之地。

（1）是否成為納稅人的選擇。企業(yè)的納稅籌劃可以享受到節(jié)稅優(yōu)惠，卻難以完全豁免。非營利組織獨特稅收制度環(huán)境使其能完全規(guī)避納稅義務(wù)。方法一，就是對經(jīng)營方式和服務(wù)范圍進行合理規(guī)劃。我國稅收法律法規(guī)中制定的稅收優(yōu)惠政策涉及內(nèi)容廣泛，經(jīng)營方式以及服務(wù)范圍也不例外。例如，非營利性醫(yī)療機構(gòu)，稅法規(guī)定若其藥房為獨立核算的藥品零售企業(yè)，應(yīng)承擔(dān)納稅義務(wù)；若藥劑自產(chǎn)自用則免征增值稅。這即是“非營利性約束”的具體運用，以此保證類似企業(yè)間稅負公平。非營利組織的運營業(yè)務(wù)若根據(jù)稅收法律法規(guī)的規(guī)定合理運作，即可規(guī)避某些稅種的納稅義務(wù)，但如拓寬服務(wù)范圍，就可在承擔(dān)稅負的同時使業(yè)務(wù)規(guī)模擴大，促進收入的提高。是規(guī)避納稅還是拓寬經(jīng)營范圍，則為拓寬經(jīng)營范圍獲取的收入和承擔(dān)納稅義務(wù)間的博弈。

由此可知，藥房的分離與否取決于分離后凈增收入超過改制分離前的收入承擔(dān)的稅負，或分離后營業(yè)凈收入大于分離前的收入。

方法二，商品價格或服務(wù)收費標(biāo)準(zhǔn)的控制。根據(jù)經(jīng)費來源或撥款方式的不同，非營利組織有“無償服務(wù)型”、“部分收費型”和“全額收費型”三類。收費的非營利組織，商品銷售收入及服務(wù)收入是其主要經(jīng)費來源。非營利組織商品價格或服務(wù)收費標(biāo)準(zhǔn)是由行政管理部門制定的，制定的基礎(chǔ)是在“非營利性約束”前提下收回商品或服務(wù)的成本，實現(xiàn)成本補償。“部分收費型”非營利組織在我國比較普遍，如醫(yī)院。稅法規(guī)定，非營利性醫(yī)療機構(gòu)遵循國家限價獲取的醫(yī)療服務(wù)收入免除各類稅收的納稅規(guī)定，超過國家限價的醫(yī)療服務(wù)收入須依法納稅。故而，按稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)控商品價格和服務(wù)收費也是非營利組織是否成為納稅人納稅籌劃的有效途徑，當(dāng)然這種籌劃的空間是比較狹小的。

（2）因納稅人身份選擇的籌劃。因納稅人身份選擇的籌劃，適用于非營利組織對增值稅的納稅籌劃。根據(jù)營業(yè)額的大小，增值稅的納稅人包括一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩個類別，兩種納稅人計算增值稅的方法也完全不同。增值稅法中對一些特殊行業(yè)的納稅人達到一般納稅人的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，可以采用“簡易方法”即小規(guī)模納稅人的計稅方法計算繳納增值稅，這為納稅人身份選擇的籌劃創(chuàng)造了可能?！岸愗撈胶恻c增值率法”是當(dāng)前增值稅納稅人確定身份選擇的主流方法，即通過計算增值稅納稅人在一般納稅人或小規(guī)模納稅人身份狀態(tài)下應(yīng)納稅額相等的增值率來確定身份的選擇。

稅負平衡點增值率為21.43%，若納稅人的增值率小于該值，按一般納稅人方法計算繳納增值稅可以減輕稅收負擔(dān)，稅負較輕；若增值率大于改制前的則按小規(guī)模納稅人計稅有利。

2.利用征稅客體進行納稅籌劃

利用征稅客體進行納稅籌劃，一般是運用對征稅客體的數(shù)量規(guī)模、實現(xiàn)時間和實現(xiàn)空間進行合理安排，以達到減輕稅負納稅籌劃方法。

（1）征稅客體規(guī)模的控制。分割法。將征稅客體分割于兩個或兩個以上納稅人，使征稅客體規(guī)模減少而降低稅負。該法多用于有起征點、免征額或超額（率）累進稅率情境下，通過分割征稅客體適用稅率，降低稅率以減輕稅負。若能將征稅客體降低于稅收起征點或免征額即可完全避稅。如企業(yè)所得稅，基本稅率為25%，小微企業(yè)優(yōu)惠稅率為20%，該稅率結(jié)構(gòu)使企業(yè)所得稅具備全額累進稅率之特性，為分割法納稅籌劃奠定了基礎(chǔ)。非營利組織可運用分割法原理，設(shè)立獨立核算的下屬機構(gòu)等方式，使所得額分割于本級與下屬機構(gòu)，或分割于所屬下屬機構(gòu)間，達到使用低稅率減少應(yīng)納稅額之目的。

扣除法。運用稅收法律法規(guī)中有關(guān)征稅客體在計算稅額時允許扣除相應(yīng)金額的規(guī)定，扣除抵減后使征稅客體金額減少以減輕稅負?？鄢夹g(shù)是扣除限額方面的最佳應(yīng)用，如“加計扣除”規(guī)定，以及存在多種扣除方法時的合理選擇。非營利組織在營運過程中涉及增值稅、企業(yè)所得稅、營業(yè)稅（差額計稅情況）、土地增值稅以及個人所得稅等方面的，可以運用扣除法進行籌劃。

（2） 征稅客體確認(rèn)時間的合理規(guī)劃。納稅延緩法。在符合會計法律法規(guī)的條件下對涉稅業(yè)務(wù)進行合理安排，使征稅客體的確認(rèn)時間得到合理延遲，以達到延緩計稅減輕稅負之目的。納稅延緩法無法使非營利組織的應(yīng)納稅額減少，但通過延遲納稅產(chǎn)生的貨幣時間價值，屬“相對納稅籌劃”的范疇。納稅延緩法用在通貨膨脹情況嚴(yán)重時其節(jié)稅效果較為明顯，主要用于非營利組織涉及所得稅時的納稅籌劃，常通過固定資產(chǎn)加速折舊、無形資產(chǎn)或其他資產(chǎn)攤銷年限縮減等方法得以實現(xiàn)。

納稅提前法。納稅提前法是與納稅延緩法相背的納稅籌劃方法。在特定稅收制度環(huán)境下，對涉稅業(yè)務(wù)合理安排，使征稅客體得到提前確認(rèn)以享受規(guī)定的稅收優(yōu)惠，便于減輕稅負。納稅提前法一般通過固定資產(chǎn)計提折舊的年限和無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)攤銷年限的延長得以實現(xiàn)。與納稅延緩法相同的是，該法在特定的稅收環(huán)境下用于涉及所得稅的業(yè)務(wù)才能奏效。有些非營利機構(gòu)特定時間享受稅收優(yōu)惠政策，如科研院所、勘察設(shè)計單位等“轉(zhuǎn)制”，該期間內(nèi)可享受到諸多稅收優(yōu)惠，這些特定稅收制度環(huán)境為納稅提前法納稅籌劃方法的運用創(chuàng)造了條件。

（3）征稅客體確認(rèn)主體的合理規(guī)劃。有關(guān)聯(lián)方關(guān)系的納稅人視為一個利益共同體，各關(guān)聯(lián)方的稅收制度環(huán)境也不盡相同，通過轉(zhuǎn)讓定價法等使征稅客體轉(zhuǎn)移到最優(yōu)稅收制度環(huán)境關(guān)聯(lián)方并予以確認(rèn)，以達到減輕稅負之目的。該納稅籌劃方法的核心是轉(zhuǎn)讓定價，適用于涉及所得稅納稅的業(yè)務(wù)。轉(zhuǎn)讓定價法避稅是應(yīng)用最廣泛的手段之一，各國的稅收法律法規(guī)都有對轉(zhuǎn)讓定價行為的反避稅規(guī)定和方法。具關(guān)聯(lián)方關(guān)系的納稅人間的交易，價格明顯偏低，當(dāng)可能背離“獨立交易原則”時，稅務(wù)部門有權(quán)予以調(diào)整。所以，該法的運用要取得良好的效果需要對轉(zhuǎn)讓定價合理把握。在我國，為數(shù)不少的非營利組織設(shè)有附屬單位，它們獨立核算，主旨經(jīng)營營利。非營利組織本級的免稅待遇與附屬單位主旨營利的性質(zhì)使它們處于不同的稅收制度環(huán)境，為該納稅籌劃方法的運用創(chuàng)造了條件。如果非營利組織和附屬單間有資金借貸關(guān)系，或者存在商品、勞務(wù)、技術(shù)交易等，管理部門對上述業(yè)務(wù)未有嚴(yán)格的價格管制，就可運用轉(zhuǎn)讓定價法實現(xiàn)應(yīng)稅所得從附屬單位向非營利組織本級轉(zhuǎn)移，達到降低稅負之實效。

3.運用納稅環(huán)節(jié)進行納稅籌劃

運用稅收法律法規(guī)中對納稅環(huán)節(jié)的有關(guān)規(guī)定，對涉稅業(yè)務(wù)進行合理安排，降低征稅客體在納稅環(huán)節(jié)的數(shù)量或金額，以達到降低稅負之目的。有的流轉(zhuǎn)稅“單環(huán)節(jié)征收”，即只在一個特定的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)征收，如消費稅，只在應(yīng)稅消費品生產(chǎn)或進口環(huán)節(jié)征收；有的流轉(zhuǎn)稅“多環(huán)節(jié)征收”，即在兩個或以上的環(huán)節(jié)征收，如增值稅，在應(yīng)稅貨物的每個流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)都征收。單環(huán)節(jié)征稅的流轉(zhuǎn)稅在運用納稅環(huán)節(jié)納稅籌劃中更容易實現(xiàn)。例如，納稅人生產(chǎn)應(yīng)稅消費品直接銷售，應(yīng)在出廠銷售環(huán)節(jié)計征消費稅；但若以低價銷售給附屬獨立核算的公司，再由附屬單位加成對外銷售，則可使應(yīng)稅消費品消費稅負降低。例證如下：

假定A非營利醫(yī)療機構(gòu)設(shè)有制劑科調(diào)配藥酒并直接對外銷售，銷售額為E，消費稅稅率為f，則藥酒應(yīng)納消費稅為E·f；現(xiàn)擬成立獨立核算銷售門市部，醫(yī)療機構(gòu)將藥酒批發(fā)給銷售門市部，降價額度為E′，設(shè)立銷售門市部增加銷售費用為G，在銷量不變的情況下，使成立銷售門市部可行，則下式成立：

上式表明，只要銷售門市部銷售費用低于降低藥酒配置批發(fā)環(huán)節(jié)銷售價格減少的消費稅，運用納稅環(huán)節(jié)進行納稅籌劃就有實際意義。

4.運用納稅期限進行納稅籌劃

稅法在確定不同稅種的納稅期限時，會根據(jù)納稅人的不同特點確定一個可選空間。運用納稅期限的選擇空間，對涉稅事項進行合理安排，盡可能推遲稅款繳納時間等以減輕稅負。稅收法律法規(guī)中納稅期限相關(guān)政策包含納稅間隔期與稅款申報繳納期兩個部分，如營業(yè)稅，根據(jù)主管稅務(wù)部門的針對納稅人的應(yīng)納稅額大小進行核定，納稅間隔期為五日、十日、十五日或一個月。納稅人以一個月為納稅期限，自期滿之日起十日內(nèi)申報納稅；其他納稅人納稅期滿之日起五日內(nèi)預(yù)繳稅款，次月十日內(nèi)申報納稅并結(jié)清稅款。非營利組織確定好納稅間隔期后，應(yīng)盡可能推遲納稅時間至申報繳納期限之上限，以便利用現(xiàn)金浮游量并獲取應(yīng)納稅款之貨幣的時間價值以減輕稅負。應(yīng)納稅額越大，運用納稅期限納稅籌劃就越有價值。

5.運用稅收優(yōu)惠進行納稅籌劃

根據(jù)稅收法律法規(guī)中的稅收優(yōu)惠政策，努力創(chuàng)造條件，對涉稅業(yè)務(wù)精心安排，力爭享受到優(yōu)惠措施以減輕或規(guī)避稅負。根據(jù)不同稅收的優(yōu)惠政策，運用稅收優(yōu)惠進行納稅籌劃的具體方法包括稅收抵免和饒讓技術(shù)、減免稅技術(shù)、退稅技術(shù)等。運用稅收優(yōu)惠進行納稅籌劃屬于“順法避稅”范疇，技術(shù)上簡單易行，運用普遍，該法對非營利組織的稅收制度環(huán)境而言尤甚。企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠一般屬于“特惠型”，即針對特定納稅人或者征稅客體等，而公益性非營利組織所享受的稅收優(yōu)惠則屬“普惠型”。 與企業(yè)相比，在特定稅收制度環(huán)境下非營利組織運用稅收優(yōu)惠納稅籌劃更為便利，收效也將更顯著。

（二）基于會計制度環(huán)境的納稅籌劃

基于會計制度環(huán)境的納稅籌劃，是指在特定的會計制度環(huán)境下，非營利組織合理選用適合自身的會計制度或會計政策，為合理避稅奠定基礎(chǔ)，以減輕稅負的納稅籌劃方法。

會計制度或會計政策對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理方法或處理流程，會考慮在不同的情況下選擇使用不同的方法，呈現(xiàn)出選擇多樣性的特征。例如，存貨發(fā)出計價方法的確定、固定資產(chǎn)折舊的計算方法、無形資產(chǎn)和低值易耗品攤銷方法的確定等。在某些特定的環(huán)境條件下，會計主體的會計制度的適用以及會計基礎(chǔ)的確定，都可在會計準(zhǔn)則限定的范圍內(nèi)選定。一個會計主體選用不同的會計制度或會計政策，其形成的財務(wù)會計信息必然會呈現(xiàn)出不同的結(jié)果，并產(chǎn)生不同的影響。會計主體提供的財務(wù)會計信息是作為信息主要使用者之一的稅務(wù)部門在確定納稅人應(yīng)納稅額的重要參考依據(jù)。會計主體對會計制度或會計政策適用的選擇涉及涉稅業(yè)務(wù)時，將對該會計主體的稅負產(chǎn)生影響?；诖?，納稅人運用會計制度環(huán)境進行納稅籌劃就有了可能。如在存貨發(fā)出計價方法中，在經(jīng)濟環(huán)境變化較大（如通脹）時，由先進先出法改為后進先出法、縮短固定資產(chǎn)的折舊年限、減少無形資產(chǎn)的攤銷年限等方法均可使成本費用增加，并導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額實現(xiàn)時間后移，從而使納稅義務(wù)推遲，以實現(xiàn)應(yīng)納稅額之時間價值，達成相對的納稅籌劃。

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