閔梓耕

摘 要： 個(gè)人所得稅是與每個(gè)人聯(lián)系最緊密的稅種，也是我國(guó)發(fā)展最迅速的稅種之一，在調(diào)整財(cái)政收入和調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配方面發(fā)揮著重要作用。多年來(lái)，稅收制度幾經(jīng)改革，個(gè)人所得稅工薪所得免征額更是頻頻調(diào)整，但在稅收制度方面仍存在諸多缺陷。本文通過(guò)合理的個(gè)人所得稅稅收籌劃實(shí)例剖析現(xiàn)行分類(lèi)稅制的弊端，進(jìn)而對(duì)稅種的靈魂——課稅模式進(jìn)行相關(guān)改革設(shè)想，并提出循序漸進(jìn)的改革措施。

關(guān)鍵詞： 個(gè)人所得稅 籌劃實(shí)例 課稅模式

一、個(gè)人所得稅課稅模式種類(lèi)及選擇依據(jù)

國(guó)際上通用的個(gè)人所得稅課稅模式，有分類(lèi)所得課稅模式、綜合所得課稅模式、分類(lèi)綜合所得稅課稅模式三種類(lèi)型。個(gè)人所得稅不同的課稅模式的適用條件不同，從稅收公平、納稅人及征管水平、征管成本的角度看，分類(lèi)所得課稅模式具有其自身優(yōu)勢(shì)。分類(lèi)所得課稅模式與綜合所得稅課稅模式及分類(lèi)綜合所得稅課稅模式相比，對(duì)納稅人參與度、稅務(wù)機(jī)關(guān)征管水平要求都比較低，而且對(duì)于不同所得實(shí)行差別待遇，又符合稅收課征的橫向公平原則。這樣既滿(mǎn)足了納稅人無(wú)痛苦的要求，又滿(mǎn)足了稅務(wù)管理的效率要求。因此，西方國(guó)家在建立個(gè)人所得稅之初，一般都采用分類(lèi)所得課稅模式。

二、個(gè)人所得稅分類(lèi)稅制缺陷的實(shí)際體現(xiàn)

1.現(xiàn)行分類(lèi)稅制模式不利于公平稅負(fù)，會(huì)影響調(diào)節(jié)收入分配職能的發(fā)揮。例1：甲某月收入為5000元，其中工資薪金3400元、勞動(dòng)報(bào)酬800元、稿酬800元，按現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅法規(guī)定，甲不必繳納個(gè)人所得稅。相反如果乙某月取得工資薪金5000元，則雖然總收入與甲相同，卻需要繳納個(gè)人所得稅45元（（5000-3500）×3%=45），兩者稅收負(fù)擔(dān)明顯不同。再如，現(xiàn)行稅法規(guī)定勞務(wù)報(bào)酬所得有29項(xiàng)，個(gè)人同一時(shí)間取得不同項(xiàng)目的勞務(wù)報(bào)酬所得分別扣除費(fèi)用，因?yàn)槎呤杖腠?xiàng)目不同，扣除費(fèi)用次數(shù)也不同，導(dǎo)致稅負(fù)不同，背離了個(gè)稅的公平原則。更為嚴(yán)重的是，不同收入項(xiàng)目的多次扣除增強(qiáng)了部分納稅人的偷稅動(dòng)機(jī)。在分類(lèi)模式稅制下，部分納稅人將其一項(xiàng)收入分解成多項(xiàng)不同稅目的收入來(lái)達(dá)到降低稅負(fù)的目的。同一類(lèi)型的所得適用的是同一費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，從表面上看這是公平的，但忽略了納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)，無(wú)法體現(xiàn)稅收的縱向公平。

2.征稅項(xiàng)目法律界定上的模糊性，給納稅人可乘之機(jī)。例2：甲某月從單位獲得工資、薪金收入共6000元，另外，該月甲某還為高新技術(shù)公司提供技術(shù)服務(wù)，獲得收入2000元。分開(kāi)納稅：根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，不同類(lèi)型的所得分類(lèi)計(jì)算應(yīng)納稅額，因此計(jì)算如下：工資薪金收入應(yīng)納稅額為（6000-3500）×10%-105=145元，勞務(wù)報(bào)酬所得應(yīng)納稅額為（2000-800）×20%=240元，該月甲某共應(yīng)納稅385元。合并納稅：如果甲某與該高新技術(shù)公司簽訂了雇傭合同，則不對(duì)這兩項(xiàng)所得分開(kāi)繳稅，因此計(jì)算如下：工資薪金應(yīng)納稅額為（8000-3500）×10%-105=345元?？梢?jiàn)方案二能為甲節(jié)省稅收40元?，F(xiàn)行個(gè)人所得稅分為11個(gè)稅目，對(duì)各稅目采用不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率，可能導(dǎo)致納稅人挪用低稅率稅目，比如將勞務(wù)報(bào)酬的收入移用薪金收入計(jì)稅。在現(xiàn)實(shí)征管中，有時(shí)很難對(duì)工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬進(jìn)行明確區(qū)分，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能根據(jù)納稅人與工作單位之間的合同界定工作性質(zhì)，但當(dāng)工作性質(zhì)與合同規(guī)定的內(nèi)容不相符時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)就無(wú)法判定實(shí)際工作性質(zhì)，也無(wú)權(quán)糾正其個(gè)人所得稅計(jì)稅方式。界限模糊不清，實(shí)際執(zhí)行困難，再者對(duì)11個(gè)稅目分別采用不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率，本身就使稅制更復(fù)雜。

3.由于薪金福利化，收入確認(rèn)時(shí)間不同等，導(dǎo)致應(yīng)納稅款不同。例3：預(yù)計(jì)2012年度，企業(yè)員工李某每月基本工資為6000元，年末獎(jiǎng)金為36000元。本文對(duì)三種方案進(jìn)行考查，方案一：按月平均發(fā)放獎(jiǎng)金，每月3000元；方案二：年終一次性發(fā)放獎(jiǎng)金36000元；方案三：每月隨同工資發(fā)放獎(jiǎng)金2000元，剩下的12000元作為年終獎(jiǎng)金一次性發(fā)放。

應(yīng)納稅額計(jì)算表

因?yàn)楣べY薪金個(gè)人所得稅的稅率是累進(jìn)的，當(dāng)累進(jìn)到一定程度時(shí)，新增的薪金給納稅人的可支配現(xiàn)金會(huì)逐漸減少。所以，把納稅人現(xiàn)金性工資轉(zhuǎn)為福利，可以增加其消費(fèi)滿(mǎn)足，而少繳個(gè)人所得稅。例如，為員工支付工作期間的房屋租金，薪金在原有基礎(chǔ)上也相應(yīng)變動(dòng)，則雇主的負(fù)擔(dān)不變，個(gè)人則減輕了稅收負(fù)擔(dān)。

三、符合我國(guó)國(guó)情的改革方案設(shè)想

一個(gè)先進(jìn)、合理的稅制應(yīng)當(dāng)是能夠有效執(zhí)行的，無(wú)法有效執(zhí)行的稅制設(shè)計(jì)只會(huì)導(dǎo)致結(jié)果與最初的政策意圖相違背。個(gè)人所得稅的改革應(yīng)當(dāng)既有先進(jìn)性，又與我國(guó)國(guó)情相適應(yīng)。

1.以家庭為課稅單位。家庭是以婚姻或血統(tǒng)關(guān)系為基礎(chǔ)的社會(huì)基本單位，個(gè)人所得稅應(yīng)當(dāng)以家庭為納稅單位，個(gè)人所得稅的最基本目標(biāo)是調(diào)節(jié)收入分配差距，而收入分配差距，主要體現(xiàn)為家庭收入水平的差距，而不是家庭中某一個(gè)人的收入差距。

2.費(fèi)用扣除采用標(biāo)準(zhǔn)的因素扣除法。從發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)看，對(duì)綜合費(fèi)用扣除額的確定大多采用因素扣除法。費(fèi)用扣除由兩部分構(gòu)成：一部分為取得收入必須支付的有關(guān)費(fèi)用，扣除這些費(fèi)用體現(xiàn)了應(yīng)稅所得額的“純益”原則；另一部分是養(yǎng)家糊口的“生計(jì)費(fèi)”，扣除這一部分是為了保證勞動(dòng)力的再生產(chǎn)。這一扣除方法考慮了家庭的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力，可以有效調(diào)節(jié)家庭收入分配，實(shí)現(xiàn)贍養(yǎng)老人、發(fā)展教育、增進(jìn)健康等社會(huì)政策目標(biāo)。

3.對(duì)附加福利明確征稅，納入稅基。附加福利通常是各種類(lèi)型的非貨幣收入的統(tǒng)稱(chēng)。在20世紀(jì)末全球范圍的稅改浪潮中，很多國(guó)家如加拿大、澳大利亞等都明確規(guī)定將附加福利列入征稅項(xiàng)目?jī)?nèi)，并視其為擴(kuò)大稅基的重要途徑。我國(guó)目前同樣存在這種附加福利，據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局估計(jì)，全國(guó)職工工資以外的收入大約相當(dāng)于工資總額的15%。顯然，附加福利也屬于個(gè)人收入，理當(dāng)納稅。并且，如果對(duì)其免稅，則會(huì)“鼓勵(lì)”單位用附加福利取代部分工薪，逃避納稅，不僅會(huì)影響國(guó)家稅收收入，還會(huì)影響稅制的嚴(yán)密性。

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