石洪軍

引言

從2013年8月1日起開(kāi)始，“營(yíng)改增”全國(guó)擴(kuò)圍正式落地實(shí)施。所謂“營(yíng)改增”，就是以前繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改成繳納增值稅，增值稅就是對(duì)于產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅。這是我國(guó)稅收制度的一項(xiàng)重大變革，從制度上解決了營(yíng)業(yè)稅制下“道道征收，全額征稅”的重復(fù)征稅問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)增值稅稅制下的“環(huán)環(huán)征收、層層抵扣”。

一、增值稅與營(yíng)業(yè)稅區(qū)別

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舉一特例：A公司對(duì)外簽訂一項(xiàng)技術(shù)服務(wù)合同10萬(wàn)元，同時(shí)，假設(shè)A公司把這項(xiàng)技術(shù)服務(wù)委托B公司來(lái)做，合同額10萬(wàn)元，A公司中間不賺取利潤(rùn)。（A公司和B公司同處某地級(jí)市區(qū)，均為一般納稅人，營(yíng)業(yè)稅率5%、城建稅率7%、教育費(fèi)附加3%、地方教育費(fèi)附加2%。）

（一）繳納營(yíng)業(yè)稅情況下

A公司負(fù)擔(dān)的稅金=100000×5.6%（綜合稅率）=5600（元），雖然A公司中間沒(méi)有賺取利潤(rùn)，但是依然要交5600元的稅金。

B公司負(fù)擔(dān)的稅金=100000×5.6%=5600（元），即每一環(huán)節(jié)都要納稅。

（二）繳納增值稅情況下

A公司在中間沒(méi)有賺取利潤(rùn)，不用繳納增值稅，即“不增值，不納稅”。銷項(xiàng)稅=100000÷1.06×6%=5660元；進(jìn)項(xiàng)稅=100000÷1.06×6%=5660元，應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅=0。B公司負(fù)擔(dān)的稅金取決于它賺取利潤(rùn)的多少。

二、“營(yíng)改增”后，對(duì)技術(shù)服務(wù)項(xiàng)目利潤(rùn)的影響

對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)來(lái)說(shuō)，“營(yíng)改增”稅制改革有利于促進(jìn)服務(wù)業(yè)專業(yè)分工，提高盈利能力。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，對(duì)于服務(wù)業(yè)來(lái)說(shuō)，消除了重復(fù)征稅，促進(jìn)企業(yè)放下包袱，向細(xì)分化和專業(yè)化邁進(jìn)，提高盈利能力?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)行業(yè)屬于知識(shí)性、技術(shù)性行業(yè)，在科技創(chuàng)新、技術(shù)進(jìn)步方面發(fā)揮著重要作用，“營(yíng)改增”后，對(duì)技術(shù)服務(wù)項(xiàng)目收入、利潤(rùn)的影響將會(huì)是怎樣的，筆者將舉例說(shuō)明。

舉例1：A公司與客戶簽訂一項(xiàng)技術(shù)服務(wù)合同，合同額10萬(wàn)元，項(xiàng)目已完成，共發(fā)生成本5.44萬(wàn)元，假設(shè)無(wú)往來(lái)款項(xiàng)。

（一）繳納營(yíng)業(yè)稅情況下

收入=合同額=100000元

應(yīng)納稅額=營(yíng)業(yè)稅（5%）+城建稅（營(yíng)業(yè)稅的7%）+教育費(fèi)附加（營(yíng)業(yè)稅的5%）

稅額=100000×5.6%（綜合稅率）=5600元。

項(xiàng)目利潤(rùn)=收入-成本-稅金=100000-54400-5600=40000元

（二）繳納增值稅情況下，如果此項(xiàng)目成本費(fèi)用中沒(méi)有可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額

收入=合同額 -銷項(xiàng)稅 =100000÷1.06=94340元

應(yīng)納稅額=增值稅+城建稅+教育費(fèi)附加

銷項(xiàng)稅=100000÷1.06×6%=5660元

進(jìn)項(xiàng)稅=0

城建稅=（銷項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅）×7%=5660×7%=396元

教育費(fèi)附加=（銷項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅）×5%=5660×5%=283元

所以，應(yīng)納稅額=5660+396+283=6339元

項(xiàng)目利潤(rùn) =收入-成本-稅金 =（100000-5660）-54400-396-283=39261元。

綜上1、2所述，一項(xiàng)10萬(wàn)元的技術(shù)服務(wù)項(xiàng)目，在成本費(fèi)用不變的情況下?！盃I(yíng)改增”后，如果沒(méi)有可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，項(xiàng)目負(fù)擔(dān)的稅金增加6339-5600=739元，項(xiàng)目利潤(rùn)減少739元。

（三）繳納增值稅情況下

如果54400元成本費(fèi)用中有可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額660元，那么成本費(fèi)用為54400-660=53740元

收入=合同額-銷項(xiàng)稅=100000÷1.06=94340元

應(yīng)納稅額=增值稅（銷項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅）+城建稅（增值稅的7%）+教育費(fèi)附加（增值稅的5%）

銷項(xiàng)稅=100000÷1.06×6%=5660元

進(jìn)項(xiàng)稅=660元

增值稅=銷項(xiàng)稅-進(jìn)項(xiàng)稅=5660-660=5000元

城建稅=增值稅×7%=（5660-660）×7%=350元

教育費(fèi)附加=增值稅×5%=（5660-660）×5%=250元

所以，應(yīng)納稅額=5000+350+250=5600元

項(xiàng)目利潤(rùn)=收入-成本-稅金=（100000-5660）-（54400-660）-350-250=40000元。

結(jié)論：“營(yíng)改增”后，在合同額不變的情況下，要想消除“營(yíng)改增”對(duì)項(xiàng)目利潤(rùn)的影響，報(bào)銷成本費(fèi)用時(shí)就必須取得增值稅專用發(fā)票。如果取得660元的進(jìn)項(xiàng)稅，就能達(dá)到“營(yíng)改增”之前的利潤(rùn)水平，660元進(jìn)項(xiàng)稅是個(gè)臨界點(diǎn)。

（四）計(jì)算尋找兩種稅制下項(xiàng)目利潤(rùn)相等的無(wú)差別點(diǎn)

在繳納增值稅的情況下，成本費(fèi)用中抵扣多少進(jìn)項(xiàng)稅可以達(dá)到營(yíng)改增之前的利潤(rùn)水平呢？假設(shè)合同額100000元，成本費(fèi)用為X，進(jìn)項(xiàng)稅為Y。

計(jì)算如下：

100000-X-100000×5.6%=100000÷1.06-(X-Y)-(100000÷1.06×6%-Y)12%

解得Y=660.38元，換算為百分百為660.38÷100000=0.66%。

因此，當(dāng)能夠取得增值稅專用發(fā)票金額占合同額的比例為0.66%時(shí)，兩種稅制形式下項(xiàng)目利潤(rùn)相等。以0.66%為臨界點(diǎn)，當(dāng)比例低于0.66%時(shí)，交納營(yíng)業(yè)稅有利，當(dāng)比例高于0.66%交納增值稅有利。

三、對(duì)營(yíng)改增企業(yè)的幾條建議

（一）企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)自身管理

要對(duì)部分管理流程進(jìn)行梳理，要適當(dāng)調(diào)整相關(guān)部門(mén)的職責(zé)分工，尤其是要設(shè)置更強(qiáng)有力的稅務(wù)專管崗位。積極開(kāi)展對(duì)增值稅的研究，在合理范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃。針對(duì)企業(yè)特點(diǎn)，探索營(yíng)改增后企業(yè)發(fā)展和利潤(rùn)的組成形式來(lái)適應(yīng)市場(chǎng)變化，盡量降低營(yíng)改增對(duì)企業(yè)造成的不利影響。

（二）在企業(yè)內(nèi)部加大宣傳“營(yíng)改增”稅收政策的力度

使一線業(yè)務(wù)人員、研發(fā)人員了解相關(guān)知識(shí)，報(bào)銷成本費(fèi)用時(shí)盡量取得增值稅專用發(fā)票。進(jìn)項(xiàng)稅越大，成本費(fèi)用就越低，利潤(rùn)就相應(yīng)提高。如汽車加油費(fèi)、汽車修理費(fèi)、版面費(fèi)、技術(shù)服務(wù)費(fèi)、資料費(fèi)、辦公費(fèi)、信息技術(shù)服務(wù)費(fèi)、廣告服務(wù)費(fèi)等都可以取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。

（三）適時(shí)調(diào)整服務(wù)定價(jià)機(jī)制

研發(fā)和技術(shù)服務(wù)行業(yè)定價(jià)機(jī)制較靈活，在不能取得進(jìn)項(xiàng)稅的情況下，如想保持項(xiàng)目利潤(rùn)不變，也可在簽訂合同的時(shí)候適當(dāng)提高合同額。因開(kāi)具的是增值稅專用發(fā)票，有些客戶可以抵稅。

總結(jié)

總體而言，“營(yíng)改增”后，企業(yè)實(shí)際稅負(fù)加重或減輕主要取決于企業(yè)自身的發(fā)展階段、所處的市場(chǎng)地位、享受的稅收優(yōu)惠政策和成本結(jié)構(gòu)。研發(fā)和技術(shù)服務(wù)行業(yè)應(yīng)充分利用營(yíng)改增政策帶來(lái)的機(jī)遇，努力降低企業(yè)稅收成本、優(yōu)化管理流程、提升企業(yè)管理創(chuàng)新、增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力。

[1]李嘉亮.在迎接營(yíng)改增挑戰(zhàn)中實(shí)現(xiàn)管理突圍.《中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)》2013年年6月21日第12版.

[2]財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)人就營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)答記者問(wèn).2011年11月17日.