●東莞職業(yè)技術(shù)學(xué)院財經(jīng)系 葛新旗 安陽師范學(xué)院建筑工程學(xué)院 張小富

勘察設(shè)計業(yè)“營改增”的影響分析及應(yīng)對策略

●東莞職業(yè)技術(shù)學(xué)院財經(jīng)系 葛新旗 安陽師范學(xué)院建筑工程學(xué)院 張小富

對上海市營改增試點范圍的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的勘察設(shè)計行業(yè)在試點前后的稅負變化進行定性和具體案例數(shù)據(jù)分析，研究營改增對勘察設(shè)計企業(yè)稅收籌劃的影響，并從合同簽訂環(huán)節(jié)與發(fā)票管理環(huán)節(jié)兩方面來闡述營改增對勘察設(shè)計企業(yè)業(yè)務(wù)的影響。最后從勘察設(shè)計視角提出營改增政策實施應(yīng)注意的問題。

營改增 勘察設(shè)計業(yè) 稅負影響

一、引言

上海市營改增試點政策對服務(wù)業(yè)的正面影響已經(jīng)初步顯現(xiàn)。營改增的改革對增值稅稅制進行優(yōu)化，從制度上消除了企業(yè)多環(huán)節(jié)經(jīng)營活動所面臨的營業(yè)稅重復(fù)征稅的問題。上海市試點納稅人約有九成稅負降低，2012年與2011年同期應(yīng)納營業(yè)稅稅額相比，試點納稅人申報繳納的應(yīng)稅勞務(wù)增值稅稅負降幅高達10%。營改增在優(yōu)化賦稅結(jié)構(gòu)、減輕企業(yè)賦稅負擔(dān)方面的作用是明顯的。企業(yè)成本降低，企業(yè)的發(fā)展環(huán)境就得到了很大的優(yōu)化，這樣服務(wù)行業(yè)對于一些資本和資源的吸引力就會加強，可以提高服務(wù)業(yè)的競爭力，從而有利于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展壯大。對上海市營改增試點范圍的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的勘察設(shè)計行業(yè)在試點前后的稅負變化進行數(shù)據(jù)分析，深入研究改革前后企業(yè)的稅負變化，并探討這一改革對企業(yè)未來發(fā)展的影響，以期為企業(yè)的稅收籌劃提供可行性建議。

二、營改增對勘察設(shè)計企業(yè)稅收籌劃的影響

以營改增前后勘察設(shè)計企業(yè)在EPC工程總承包業(yè)務(wù)上的稅收籌劃問題為重點進行分析。

（一）營改增前分析

1．定性分析。營改增之前勘察設(shè)計企業(yè)在從事EPC工程總承包時，由于合同區(qū)分設(shè)計、建筑安裝工程和材料設(shè)備采購三種，混合銷售是比較常見的情形。隨著增值稅條例的增改修訂，國家開始允許生產(chǎn)環(huán)節(jié)抵扣固定資產(chǎn)的進項稅額，因此大部分業(yè)主都開始需要增值稅專用發(fā)票，但是勘察設(shè)計企業(yè)不是貨物生產(chǎn)企業(yè)。由于市場的公平競爭，總包方很難確保銷售貨物過程中的高增長率，據(jù)測算，當(dāng)銷售貨物增值率低于稅負均衡點增值率時，只有將銷售部分單獨核算，才可以確保銷售貨物增值率越低，稅負也越低。所以“營改增”之前，勘察設(shè)計企業(yè)總承包工程的納稅籌劃重點集中在如何合理簽訂合同、提供文件支持、避免總承包工程被稅務(wù)機關(guān)認定為混合銷售行為。一般按照如下方法解決，首先企業(yè)在增值稅一般納稅人認定時需要按照商貿(mào)企業(yè)登記；其次要處理好設(shè)備銷售與安裝的關(guān)系；最后要根據(jù)工程項目的具體情況，采用具體的解決方法。

營改增前勘察設(shè)計企業(yè)總承包工程的稅務(wù)籌劃重點主要有如下幾點：第一，總承包企業(yè)必須規(guī)范相關(guān)合同的名稱，對外交易的所有合同應(yīng)全部以本企業(yè)名稱對外進行簽署，明確取得的增值稅發(fā)票抬頭與企業(yè)全稱一致，同時在當(dāng)期盡可能多地獲得發(fā)生的增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)，在申報當(dāng)期增值稅時一并提交稅務(wù)機關(guān)申請抵扣。第二，對大型的勘察設(shè)計總承包企業(yè)而言，因為建設(shè)單位按工作量驗工計價從而確定分包費用等原因，可以主動與項目所在地的稅務(wù)機關(guān)進行積極的溝通，申請由稅務(wù)機關(guān)進行核定，按季征收，自期滿之日起15日內(nèi)申報納稅，這種做法可減少部分工作量。第三，在營改增之前，合理確定總承包工程設(shè)計費、設(shè)備材料采購費、建筑施工安裝費。實現(xiàn)總承包工程稅負最低的關(guān)鍵是保證銷售貨物增值率合理且最低化。我們知道，勘察設(shè)計企業(yè)EPC總承包合同中設(shè)計、材料設(shè)備采購和建筑安裝部分分別適用營業(yè)稅的5%或增值稅的17%、營業(yè)稅的3%的不同稅率。據(jù)建設(shè)部2002版勘察設(shè)計收費管理規(guī)定，工程項目設(shè)計費一定，外購設(shè)備以及購買材料總額成本固定，均可獲得增值稅專用發(fā)票；建筑安裝勞務(wù)分包合同額一定時，勘察設(shè)計企業(yè)可以通過減少總承包合同中材料設(shè)備采購部分的合同額，以確保銷售貨物增值率最低，實現(xiàn)節(jié)稅目的。

表1“營改增”前

2．案例分析。2012年始，某電力勘察設(shè)計院 （總承包方）與一家投資公司（業(yè)主）簽訂了某地風(fēng)電工程的總承包合同，合同額為6000萬元，其中設(shè)計費200萬元，假設(shè)該項目當(dāng)年完工，并辦理了相關(guān)結(jié)算手續(xù)。外購設(shè)備的材料成本為3000萬元，含稅價為3510萬元，都可以取得增值稅專用發(fā)票。建筑安裝工程分包合同額為1800萬元，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)認定備案，辦理相應(yīng)外出經(jīng)營許可證，總包方可在項目所在地為分包方代扣代繳營業(yè)稅?，F(xiàn)假設(shè)設(shè)備采購費為X萬元，建筑安裝費為Y萬元。暫不考慮應(yīng)交城市維護建設(shè)稅和教育費附加。

表2“營改增”后

方案一：設(shè)備銷售增值率按0計算。即設(shè)備采購平進平出，設(shè)備部分銷售額X=3000×（1+17%）=3510萬元；建筑安裝工程費Y=6000-200-3510=2290萬元。方案二：設(shè)備銷售增值率最大時。當(dāng)建筑安裝工程費為分包合同額1800萬元時，設(shè)備部分增值率最大為4000萬元，其他不變。則兩方案的比較過程如表1所示：

由此可見，在外購設(shè)備材料總額一定時，勘察設(shè)計企業(yè)通過減少總承包合同中材料設(shè)備采購部分的合同額，可達到節(jié)稅的目的，但最低不能低于外購設(shè)備采購合同額。另由于勘察設(shè)計營業(yè)稅率5%高于建筑安裝稅率3%，總包方也可利用設(shè)計費在一定范圍內(nèi)打折等方法，在同甲方簽訂總包合同時，原則上將合同額向適用低稅率的建筑安裝部分傾斜，以實現(xiàn)降低稅負的目的。

（二）營改增后分析

1．定性分析。在營業(yè)稅改征增值稅后，勘察設(shè)計企業(yè)的總承包工程已經(jīng)不涉及營業(yè)稅問題，僅僅涉及不同增值率的增值稅問題。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)＜營業(yè)稅改征增值稅試點方案＞的通知》規(guī)定，勘察設(shè)計企業(yè)總承包工程中勘察設(shè)計、材料設(shè)備采購和建筑安裝部分適用的增值稅稅率分別為6%、17%、11%，材料設(shè)備采購的增值率最高為17%，勘察設(shè)計的增值率最低為6%。根據(jù)上海市的試點經(jīng)驗，雖然“營改增”后勘察設(shè)計企業(yè)適用的流轉(zhuǎn)稅稅率從原先5%的營業(yè)稅稅率改為6%的增值稅稅率，但實際稅負有所下降。這不僅是因為購進的硬件設(shè)備等生產(chǎn)原料可以獲得增值稅進項抵扣，還因為其他一些上游協(xié)同企業(yè)同樣被納入了改革試點范圍，他們向后者購買的外包服務(wù)因為能獲得增值稅發(fā)票進而獲得進項抵扣。有理由相信，勘察設(shè)計企業(yè)“營改增”后，實際稅率在5%以下，在此暫按5%不變。估算建安部分的流轉(zhuǎn)稅率從原先3%的營業(yè)稅稅率改為11%的增值稅稅率，有較大提高，此項稅率增加將可能直接導(dǎo)致總承包工程總體稅負的增加。

2．案例分析。繼續(xù)沿用上面的例子，依然假設(shè)設(shè)備采購費為X萬元，建筑安裝工程費為Y萬元，測算一下“營改增”后總承包工程的稅負情況。

方案一：設(shè)備銷售增值稅率按0計算，即設(shè)備采購平進平出。設(shè)備部分銷售額X=3000×（1+17%）=3510萬元，建安工程費Y=6000-200-3510=2290萬元。暫不考慮應(yīng)交城市維護建設(shè)稅和教育費附加（下同）。方案二：設(shè)備銷售增值率最大時。當(dāng)建筑安裝工程費全部支付分包合同額時，即建安工程費為1998萬元時（1800+1800×11%），設(shè)備部分增值率最大為3802萬元，其他條件不變。則兩方案比較如表2所示：

如圖1所做的營改增前后對比所示，可以看出營改增后的方案二較方案一而言，多繳納稅費13.5萬元（52.4-38.9）。由此可見，無論營改增前后，在外購設(shè)備材料總額一定的情況下，勘察設(shè)計企業(yè)通過減少總承包合同中材料設(shè)備采購部分的合同額，都是可以達到節(jié)稅目的的，但是最低不能少于外購設(shè)備的采購合同額。同時，在營改增后，勘察設(shè)計企業(yè)總體稅負也有些增加，與設(shè)備采購合同額最低時比較，營改增后總體稅負增長幅度平穩(wěn)、較小。另外，總包方也可考慮勘察設(shè)計企業(yè)實際稅負有所下降的經(jīng)驗，在同甲方簽訂總包合同時，原則上將合同額向稅負較低的勘察設(shè)計部分傾斜，從而達到降低稅負的目的。

圖1營改增前后所交稅額對比

綜上，營改增以后勘察設(shè)計企業(yè)的總承包工程稅務(wù)籌劃工作將變得有據(jù)可依，更加清晰透明，在實際運用中更有可操作性，但總承包工程總體稅負實際上會有所增加?？偝邪髽I(yè)可利用提高企業(yè)自身硬件水平、改善企業(yè)財務(wù)狀況、總承包合同額向勘察設(shè)計合同額傾斜等方法適當(dāng)降低稅負；同時考慮到營改增后，對勘察設(shè)計企業(yè)總承包工程而言，會牽連到總承包工程中設(shè)計、采購、建安等方方面面的工作，這就需要項目經(jīng)理、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)、相關(guān)人員提前計劃、積極應(yīng)對，使?fàn)I改增能夠在勘察設(shè)計單位總承包工程中平穩(wěn)過渡實行，從而可以將影響降低到最小的范圍內(nèi)。

三、營改增對勘察設(shè)計企業(yè)業(yè)務(wù)的影響

從兩方面來闡述營改增對勘察設(shè)計企業(yè)業(yè)務(wù)的影響，即合同簽訂環(huán)節(jié)與發(fā)票管理環(huán)節(jié)。

（一）對合同簽訂的影響。營改增其實對合同簽訂影響并不大，但是有三點值得注意：第一，選擇合適的合作單位。應(yīng)優(yōu)先考慮將稅改地區(qū)單位作為合作伙伴。理由很簡單，幫助企業(yè)合理降低稅負，因稅改地區(qū)的單位可開具增值稅專用發(fā)票。第二，重點標(biāo)示合同核心信息。增值稅發(fā)票信息的準確性對于企業(yè)來說很重要，所以要在合同中體現(xiàn)增值稅發(fā)票的主要信息。第三，簽訂價稅分離的合同。其可以體現(xiàn)稅制改革的合理性。

（二）對發(fā)票管理產(chǎn)生的影響 。此次稅改能否順利進行的重要環(huán)節(jié)便是發(fā)票管理。營改增后，增值稅專用發(fā)票的開具和使用要非常的謹慎，重點需要注意的環(huán)節(jié)有開具、保管、作廢、抵扣、紅沖、認證等環(huán)節(jié)。因此，這次營改增如何影響發(fā)票的管理，以下將分別從銷項和進項兩方面進行分析。

影響銷項稅發(fā)票的管理措施：第一，注意時間限制。增值稅專用發(fā)票的認證期限只有180天。為了避免造成不必要的退票，票據(jù)認證期限應(yīng)該有明確的限制，而且對中間的流程也要重點監(jiān)控，保證業(yè)主能夠及時地拿到發(fā)票。第二，開票信息一定要準確而全面。對一般納稅人開具增值稅發(fā)票，如果出現(xiàn)因信息錯誤而使得發(fā)票作廢或紅字沖銷的情況，便能及時聯(lián)系到業(yè)主并讓其開具一般納稅人登記證明等票據(jù)，這樣不僅可以規(guī)范開具，還可以減少相應(yīng)的發(fā)票管理工作，降低工作量帶來的失誤風(fēng)險。第三，謹慎對待增值稅發(fā)票的適用規(guī)范。對于專用發(fā)票的沖銷和作廢，要尤其的注意，但凡有任何一處不符合條件的發(fā)票一律不準執(zhí)行沖銷和作廢。第四，認真執(zhí)行簽字的流程。簽字手續(xù)對于保證業(yè)主的利益相當(dāng)重要，只有有了這個步驟才能說明票據(jù)的真實性。在簽字工作齊全的情況下，如果出現(xiàn)了票據(jù)遺失的情況，也能綜合財務(wù)部門、業(yè)務(wù)部門、業(yè)主的材料，通過交接清單明細，輕松認定責(zé)任方。

影響進項發(fā)票的管理措施：第一，明確可以取得增值稅發(fā)票的業(yè)務(wù)范圍，符合條件的要求經(jīng)辦人爭取專用發(fā)票用以抵扣。第二，設(shè)置專人管理稅票的認證和抵扣工作。第三，分開核算營業(yè)稅和增值稅的業(yè)務(wù)，不能抵扣的進項稅堅決不得抵扣。第四，必須在發(fā)票認證期限（180天）內(nèi)辦理認證手續(xù)，除不可抗力等原因外，這樣企業(yè)可以避免不必要的稅負損失，如有特殊情況須向國家稅務(wù)總局申請延期抵扣。

四、基于勘察設(shè)計視角的營改增政策應(yīng)注意的幾點問題

（一）營業(yè)稅改征增值稅對工程勘察設(shè)計單位稅負平衡點的影響。抵消因營改增稅率提高而增加的稅負，只有當(dāng)進項稅額達到銷項稅額的某比例時才有可能。假設(shè)其他條件不變，首先計算當(dāng)期外購項目的進項稅有多少可以抵扣銷項稅額。關(guān)于稅負平衡點的測算，舉例如下，勘察設(shè)計企業(yè)營改增以后的增值稅納稅比率是6%，現(xiàn)在假設(shè)外購項目進項稅額的加權(quán)平均增值稅稅率為8%，營改增后的稅負平衡點就是營改增后稅負相同的外購項目的進項金額所占當(dāng)期的銷項金額的比例。大于這個比例稅負降低，反之增加。計算公式如下：進項金額÷（1+8%）=[1÷（1+6%）×6%-5%]×銷項金額，如此，進項金額÷銷項金額的比例即為0.66%÷18%÷（1+8%）= 8.91%。那些小規(guī)模工程勘察設(shè)計單位是可以達到這個比例的，如某單位在2012年度，除去免稅項目的影響，銷項與進項比例大約為6%，還不包括一些未取得抵扣發(fā)票的汽油費、水電費等。若平時加強管理外購項目發(fā)票，8.91%與6%的差額是可以彌補的。但是，較大規(guī)模的工程勘察設(shè)計企業(yè)要達到這個比例就有很大困難。一般情況下，規(guī)模較大的勘察設(shè)計企業(yè)技術(shù)力量較為雄厚、資質(zhì)較高。工程勘察設(shè)計企業(yè)通常按照工程造價的一定比例收取資費，因其承接的項目規(guī)模較大，所以設(shè)計收費也高，從而導(dǎo)致外購項目在成本費用中所占構(gòu)成比率就相對要低一些，要達到8.91%就不容易了。

（二）增值稅計征稅基扣除項目應(yīng)符合程序和要求。根據(jù)財稅【2011】111號文的規(guī)定，針對勘察設(shè)計企業(yè)采取的轉(zhuǎn)包或分包部分勘察設(shè)計勞務(wù)給第三方勘察設(shè)計單位或個人的情況，其獲取的勘察設(shè)計總收入扣除用于支付其他單位或個人的勘察設(shè)計費用后的余額為稅基計征增值稅。相關(guān)程序只要憑合法有效憑證，差額計算即可，就是在計算銷售額時減去相關(guān)支付款項。關(guān)于哪些是屬于可以扣除的項目，需要咨詢稅務(wù)機關(guān)專管人員營業(yè)稅改征增值稅后具體的操作程序和相關(guān)要求等，前提是必須符合《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第六條的相關(guān)規(guī)定。

（三）出口服務(wù)貿(mào)易應(yīng)適用零稅率或免稅制度。首先明確零稅率和免稅兩個概念的區(qū)別，不能將二者混為一談。零稅率要在入賬的同時計算銷項稅額，只因為稅率是零，而且進項稅要退回，所以應(yīng)納增值稅是負數(shù)。免稅是指不必計算銷項稅，但同時也不能抵扣進項稅。工程勘察設(shè)計單位如果有涉及出口服務(wù)貿(mào)易的，需要根據(jù)自身真實情況去爭取最好的稅收政策。

（四）區(qū)分價內(nèi)稅和價外稅。尤其是工程勘察設(shè)計單位的財務(wù)核算人員更應(yīng)注意。營業(yè)稅是價內(nèi)稅，由于歷史上原來是營業(yè)稅納稅人，所以習(xí)慣了價內(nèi)稅的核算方法。而關(guān)于營業(yè)稅的文件上定義的價外費用或者價款實際上都是指含稅價。營改增以后工程勘察設(shè)計單位即成為增值稅納稅人，由原來的營業(yè)稅納稅人轉(zhuǎn)變而來，而按照增值稅文件里定義的價外費用或者價款規(guī)定，其均是指不含稅價，但合同金額一般都是含稅價。對于不同稅率的應(yīng)稅項目，應(yīng)分別核算銷售額?！?/p>

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