崔莉莉

【摘 要】 從1983年審計機關(guān)成立至今，已走過三十年。審計機關(guān)踐行依法行政，履行法律賦予的審計監(jiān)督職能，為國家經(jīng)濟健康運行發(fā)揮了重要作用，但受主觀和客觀方面因素的影響，國家審計在法律適用中還存在對事實定性不準(zhǔn)、援引法律法規(guī)不正確、法律沖突規(guī)則適用不準(zhǔn)確等問題。因此，應(yīng)提升審計人員的法律素養(yǎng)，健全審計質(zhì)量控制體系，嘗試借鑒案例指導(dǎo)制度，探索審計法律適用機制，使審計真正有效地實現(xiàn)依法行政和依法審計。

【關(guān)鍵詞】 國家審計； 法律適用； 依法審計

中圖分類號：F239.44文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1004-5937（2014）17-0071-04自1999年“依法治國”的基本方略寫入憲法，到黨的十八大提出“全面推進(jìn)依法治國”，我國法律制度的建設(shè)成就有目共睹，法治理念也越來越深入人心。“依法治國”的核心內(nèi)容是依法行政，審計機關(guān)作為獨立行使審計監(jiān)督權(quán)的機構(gòu)，依法行政就是要依法審計，即依據(jù)有關(guān)財政收支、財務(wù)收支的法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)規(guī)定對法律規(guī)定的審計事項進(jìn)行審計評價，在法定職權(quán)范圍內(nèi)作出審計決定。因此，法律適用是審計必不可少的環(huán)節(jié)。然而，在審計實踐中出現(xiàn)的法律適用錯誤或不當(dāng)?shù)葐栴}，常常隱藏著審計風(fēng)險，不僅影響被審計單位正常的經(jīng)營管理，引起行政復(fù)議和行政訴訟，損害國家客觀、公正和權(quán)威的形象，甚至?xí)绊憞业慕?jīng)濟決策，造成嚴(yán)重的后果。審計機關(guān)作為國家治理的重要職能部門，一些重大審計事件的法律適用不當(dāng)或錯誤，會影響公眾視聽和判斷，危害社會安定。

因此，審計機關(guān)正確適用法律，一方面是依法行政、依法審計的應(yīng)有之義，另一方面也是減少審計風(fēng)險、提高審計質(zhì)量和推動審計事業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的必然要求。本文擬結(jié)合審計工作實際，分析歸納審計法律適用中存在的問題及其成因，并提出解決對策，以期對規(guī)范相關(guān)實踐有所助益。

一、國家審計法律及其適用的概念

國家審計法律是指由國家制定或認(rèn)可，并由國家以強制力保證實施，具有普遍約束力的，調(diào)整審計機關(guān)及審計人員在開展審計活動中形成的各種審計關(guān)系的法律規(guī)范總稱。良善完備的審計法律體系應(yīng)當(dāng)是法律制度齊全、系統(tǒng)規(guī)范、協(xié)調(diào)統(tǒng)一的，這也是實現(xiàn)依法審計的基本前提。

國家審計法律主要包含三類：一是確立審計體制、規(guī)定審計機關(guān)職責(zé)權(quán)限、審計程序和操作規(guī)范的法律法規(guī)，包括憲法、審計法及其實施條例、國家審計準(zhǔn)則和其他有關(guān)審計監(jiān)督的法律、法規(guī)、規(guī)章；二是審計機關(guān)進(jìn)行審計評價，對違反國家規(guī)定的財政、財務(wù)收支行為作出處理處罰決定所依據(jù)的法律法規(guī)，如預(yù)算法、預(yù)算法實施條例、會計法、公司法、稅收征收管理法等；三是解決審計爭議，確定審計機關(guān)違法行使職權(quán)應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的法律規(guī)范，如行政訴訟法、國家賠償法、行政復(fù)議法等。

所謂法律適用，是法律適用主體按照法定的程序?qū)⒁话阈苑蓱?yīng)用于個別性的涉法事實的判斷。法律適用包括廣義和狹義，廣義的法律適用是指國家機關(guān)按照法律規(guī)定的職權(quán)和程序運用法律的一般規(guī)定來解決具體問題的活動，包括行政執(zhí)法和司法活動；狹義的法律適用專指司法活動，是國家司法機關(guān)依法行使職權(quán)運用法律的一般規(guī)定處理具體案件的專門活動。國家審計法律適用屬于中義法律適用中的行政執(zhí)法活動，是指審計機關(guān)和審計人員在審計過程中，為行使法律賦予的審計監(jiān)督職責(zé)而運用法律、法規(guī)、規(guī)章以及其他規(guī)范性文件的活動。

二、國家審計法律適用中存在的問題

（一）未準(zhǔn)確定性審計事實

審計事實的定性是審計人員依據(jù)法律法規(guī)和職業(yè)判斷對審計發(fā)現(xiàn)問題的性質(zhì)進(jìn)行歸類和定論，遵循的是“以事實為依據(jù)，以法律為準(zhǔn)繩”的基本原則。

未準(zhǔn)確定性審計事實，在審計實踐中常常表現(xiàn)為：審計事實查證不清，取證不夠充分、恰當(dāng)，證據(jù)不支持審計結(jié)論，導(dǎo)致審計定性不準(zhǔn)；表述與審計事實不符，或者避重就輕，或者言過其實，使得審計定性與事實相左；審計查出的同類型問題，由于定性標(biāo)準(zhǔn)不一致、不統(tǒng)一，造成審計事實定性不準(zhǔn)確。比如“小金庫”問題，既有把它定性為“賬外資金”的，又有把它定性為“少計收入”的，還有定性為“部分收支未納入單位預(yù)算統(tǒng)一管理”的；再如“擠占專項經(jīng)費”問題，應(yīng)該屬于較為嚴(yán)重的違規(guī)類問題，有的卻將其定性為“擴大范圍使用”、“超范圍使用”、“未按預(yù)算規(guī)定的用途使用”、“支出不規(guī)范”等會計核算不規(guī)范方面的問題，相對擠占挪用資金的嚴(yán)重程度相去甚遠(yuǎn)。

（二）未正確適用法律沖突規(guī)則

《立法法》第五章“適用與備案”，對法律沖突適用規(guī)則作出了規(guī)定：上位法有明確規(guī)定的不使用下位法——上位法的效力最大；特別法有明確規(guī)定的不使用一般法——特別法的效力最大；新法有明確規(guī)定的不使用舊法——新法的效力最大。

未正確適用法律沖突規(guī)則，在審計實踐中常常表現(xiàn)為：（1）應(yīng)援引高位的法律、法規(guī)，卻只援引了低位階的法律、法規(guī)，導(dǎo)致適用法律、法規(guī)不正確。比如，應(yīng)該適用《財政違法行為處罰處分條例》作為處理處罰依據(jù)的，卻適用了被審計單位所屬系統(tǒng)或部門的法規(guī)，甚至被審計單位自己制定的規(guī)章制度；對“私存私放資金”問題的定性適用了財政部、審計署、中國人民銀行聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于清理檢查“小金庫”的具體規(guī)定》的第二條，而沒有適用《中華人民共和國會計法》第十六條的規(guī)定。（2）應(yīng)該適用特別法的卻適用了一般法。比如，某農(nóng)業(yè)科技資金審計發(fā)現(xiàn)“擠占挪用專項資金”的問題，定性適用了《行政單位財務(wù)規(guī)則》，而沒有適用該農(nóng)業(yè)科技專項資金的管理辦法。（3）應(yīng)該適用新的法律規(guī)范的卻適用了舊的法律規(guī)范。比如，對2006年發(fā)生的“非稅收入未按規(guī)定上繳”問題，援引了舊法《××省預(yù)算外資金管理辦法》進(jìn)行處理處罰，而未援引2005年10月1日新出臺施行的《××省政府非稅收入管理暫行辦法》。

（三）未正確援引法律法規(guī)

未正確援引法律法規(guī)，在審計實踐中常常表現(xiàn)為：（1）未援引法律法規(guī)。比如，審計定性和處理處罰，未明確任何所適用的法律法規(guī)；或者未明確定性適用的法律法規(guī)，只援引處理處罰的法律法規(guī)條款進(jìn)行處理處罰；或者只援引了定性的法律法規(guī)，就直接提出處理處罰的意見，而未明確處理處罰適用的法律法規(guī)；或者只援引審計處罰適用的法律法規(guī)，而未援引審計處理的依據(jù)。這些不符合行政處罰的“罪責(zé)法定原則”。（2）未援引具體的條文款項。即采用“根據(jù)有關(guān)財經(jīng)法規(guī)規(guī)定”、“不符合有關(guān)法律規(guī)定”等模糊的提法，或者列明了法律法規(guī)名稱，但未列明具體條款項及條款內(nèi)容。在一個法律條文之中常常包括了若干違法行為的種類，它們有一定的關(guān)聯(lián)性或相似性，容易使執(zhí)法機關(guān)將此一性質(zhì)的違法行為認(rèn)定為彼一性質(zhì)，出現(xiàn)法律條款選擇中的錯誤。比如，《財政違法行為處罰處分條例》第四條就設(shè)定了六種違法行為。（3）未規(guī)范援引規(guī)章和規(guī)范性文件。在援引部門規(guī)章、地方性規(guī)章和規(guī)范性文件時，未列明發(fā)文單位、發(fā)文號、具體條款號及條款內(nèi)容。

（四）未依照法定職權(quán)進(jìn)行處理處罰

未依照法定職權(quán)進(jìn)行處理處罰，在審計實踐中常常表現(xiàn)為：對被審計單位與財政財務(wù)收支無關(guān)的違法行為進(jìn)行處理，或運用法定審計處罰種類外的行政手段進(jìn)行處罰。比如，某竣工決算審計中，對“未按規(guī)定進(jìn)行招投標(biāo)”的行為進(jìn)行處理處罰，適用了招標(biāo)投標(biāo)方面的法律規(guī)定；某經(jīng)濟責(zé)任審計中，對“未按規(guī)定實行政府采購”的行為進(jìn)行處理處罰，適用了政府采購方面的法律法規(guī)；某財政審計中，對“預(yù)算編報不完整”的行為進(jìn)行處理處罰，適用了預(yù)算法律法規(guī)；某經(jīng)濟責(zé)任審計中，對“會計和出納由一人承擔(dān)”這個問題，依據(jù)《中華人民共和國會計法》作出“應(yīng)對××同志的工作予以調(diào)整”的處理，而未依法移送有關(guān)部門處理或向有關(guān)部門反映。

（五）未遵守程序性規(guī)定

未遵守程序性規(guī)定，在審計實踐中常常表現(xiàn)為：執(zhí)法方式不符合法定程序，執(zhí)法行為不符合有關(guān)時限規(guī)定。比如，在審計決定書中未告知救濟途徑，或未告知正確救濟途徑，由于沒有區(qū)分財政收支和財務(wù)收支，混淆提請本級人民政府裁決、申請行政復(fù)議或提起訴訟這兩種救濟途徑，甚至把兩種都寫上了；未經(jīng)縣級以上人民政府審計機關(guān)主要負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，查詢被審計單位以個人名義在金融機構(gòu)的存款；未提前三個工作日送達(dá)通知書；審計報告未征求被審計單位意見；審計機關(guān)擬向社會公布對上市公司的審計、專項審計調(diào)查結(jié)果的，未在五天前將擬公布的內(nèi)容告之上市公司。

（六）未正確行使自由裁量權(quán)

未正確行使自由裁量權(quán)，在審計實踐中常常表現(xiàn)為：（1）對審計發(fā)現(xiàn)問題的處理處罰偏寬，大多是按裁量幅度的下限進(jìn)行處罰，甚至有的還低于下限；注重對違規(guī)行為的處理處罰，輕視對相關(guān)責(zé)任人的處理處罰。（2）對法律法規(guī)明確規(guī)定應(yīng)該作出處理處罰的問題，不予以處理處罰，該移送未移送。比如，某事業(yè)單位將房屋出租收入35萬元未入賬，用于職工福利性支出21.6萬元，招待費8.2萬元，結(jié)余5.2萬元。審計決定沒收余額5.2萬元，并對該行為罰款5萬元。在此例中，房屋出租收入并不是違法所得，沒收余額是沒有法律依據(jù)的。根據(jù)《人民檢察院直接受理立案偵查案件立案標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定（試行）》（高檢釋發(fā)字〔1999〕2號）的規(guī)定，單位將國有資產(chǎn)私分給個人，總數(shù)超過10萬元，涉嫌私分國有資產(chǎn)罪，應(yīng)當(dāng)移送檢察機關(guān)審查，而不能作為違規(guī)問題處理。

三、導(dǎo)致審計法律適用問題的原因

導(dǎo)致國家審計法律適用問題的原因很多，既有政策層面的，也有法律層面的；既有主觀方面的原因，也有客觀方面的原因。本文重點探討法治理念、法律適用能力、內(nèi)部監(jiān)管和保障機制四個方面的原因。

（一）法治理念缺失

審計機關(guān)依法行政，需要審計人員秉持正確的法治理念，尊重法治規(guī)律，用法治獨特的思維觀察問題、思考問題、處理問題。然而，部分審計人員法治理念缺失，是造成審計法律適用問題的原因之一。盡管這些年一直強調(diào)要樹立正確的審計執(zhí)法理念，但一些陳舊的執(zhí)法觀念和方式仍根深蒂固。目前，在基層審計機關(guān)人少事多問題十分突出，有的人對程序在審計中的意義以及現(xiàn)實可行性持懷疑態(tài)度，認(rèn)為強調(diào)程序很難適應(yīng)審計實際紛繁復(fù)雜的具體情境，對審計準(zhǔn)則等規(guī)定打折扣地執(zhí)行；有的審計人員過于依賴固有經(jīng)驗，憑老經(jīng)驗、老做法處理問題，在證據(jù)不充分、不恰當(dāng)?shù)那闆r下，即認(rèn)定審計結(jié)論成立。

（二）法律適用能力較弱

當(dāng)前，部分審計人員對法律適用原則存在片面觀點和錯誤看法，不能正確理解和適用審計職權(quán)和法律的效力等級、沖突規(guī)則等有關(guān)規(guī)定，造成法律適用錯誤等；每個人的知識結(jié)構(gòu)、法律素質(zhì)不同，對同一部法律法規(guī)甚至同一個條款的理解有著很大差異，導(dǎo)致審計實際中對法律的誤讀和歪曲適用。同時，部分審計人員對審計法律法規(guī)、被審計單位相關(guān)的法律法規(guī)和行業(yè)規(guī)章等的理解認(rèn)識不深刻，缺乏了解、研究、更新法律知識的主動性，對法律法規(guī)的更新動態(tài)不敏感，不注重收集和學(xué)習(xí)，遇到問題時，或避重就輕，或倉促應(yīng)付，這些也是導(dǎo)致法律法規(guī)適用問題的原因之一。

（三）內(nèi)部監(jiān)管不力

審計機關(guān)內(nèi)部監(jiān)管不力是造成審計法律適用問題的原因之一。目前，內(nèi)部監(jiān)管不力主要表現(xiàn)在以下幾個方面：（1）內(nèi)部監(jiān)督的法律及相關(guān)規(guī)定不完善。近年頒布實施的與審計內(nèi)部監(jiān)督有關(guān)的法律法規(guī)，主要是審計署2011年施行的《中華人民共和國國家審計準(zhǔn)則》，以及地方出臺的配套的規(guī)章制度等，但以獨立法律形式規(guī)定審計內(nèi)部監(jiān)督的還是空白。同時，《國家審計準(zhǔn)則》頒布施行，而《審計機關(guān)審計處理處罰的規(guī)定》、《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法（試行）》等配套措施廢止后至今未出臺新的規(guī)定。（2）控制措施未真正落實到位?！秶覍徲嫓?zhǔn)則》第174條規(guī)定：“審計機關(guān)實行審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機構(gòu)、總審計師和審計機關(guān)負(fù)責(zé)人對審計業(yè)務(wù)的分級質(zhì)量控制?！钡聦嵣希松偃蝿?wù)重等多種原因使得各級次的管控措施難以真正落實，從而導(dǎo)致法律適用難以達(dá)到預(yù)期效果。（3）審計機關(guān)的內(nèi)部監(jiān)督更多側(cè)重于業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查、項目評比等靜態(tài)、事后監(jiān)督，而對審計過程中審計人員違法行為的監(jiān)督相對比較薄弱。同時，目前的審計質(zhì)量控制僅限于審計機關(guān)內(nèi)部運行，缺乏與外部監(jiān)督相銜接的配套機制，在很大程度上限制了內(nèi)部監(jiān)督效果的發(fā)揮。

（四）審計職業(yè)發(fā)展和業(yè)績考核等保障機制不完善

科學(xué)完善的職業(yè)保障制度，對提高審計人員素質(zhì)、激發(fā)審計人員的主觀能動性、促使審計人員與時俱進(jìn)、提高審計質(zhì)量和法律適用水平具有重要意義。而現(xiàn)實中的審計人員繼續(xù)教育制度不完善，缺乏科學(xué)系統(tǒng)的審計人員職業(yè)成長規(guī)劃和成熟的學(xué)習(xí)培訓(xùn)方法，旨在提升審計人員專業(yè)尤其是法律適用實踐能力和水平的審計指南也尚未形成全面體系。近年來，審計機關(guān)開展的業(yè)績考評機制在一定程度上起到激勵和促進(jìn)作用，但這些量化考核機制往往以違規(guī)問題金額、罰沒資金等作為重要的標(biāo)準(zhǔn)，使得有些審計機關(guān)以追求問題金額和數(shù)量為目的，而不太注重審計法律適用方面的問題。這些因素在一定程度上會導(dǎo)致審計法律適用問題的發(fā)生。

四、完善審計法律適用的建議與對策

（一）培育審計人員對法律的信仰尊重，推進(jìn)依法審計水平

“法律必須被信仰，否則它將形同虛設(shè)”。強化審計人員對法律的尊重和信仰，對于依法行政、依法審計，正確適用審計法律是非常有必要的。只有審計人員尊重信仰法律，才會自覺規(guī)范審計行為，在審計過程中嚴(yán)格依照法律程序執(zhí)法；只有尊重信仰法律，才會真正促進(jìn)審計人員職業(yè)品格的養(yǎng)成，提高審計人員的職業(yè)認(rèn)同感。因此，要大力開展法制宣傳教育，弘揚社會主義法治精神，全面落實審計“六五”普法規(guī)劃，通過深入開展依法行政示范單位創(chuàng)建、趕學(xué)比超活動等創(chuàng)先爭優(yōu)活動，促進(jìn)審計機關(guān)和審計人員牢固樹立崇尚法治、法律至上的信念，嚴(yán)格依法行政、依法審計，做到依法確定審計項目、嚴(yán)格執(zhí)行法定審計程序、規(guī)范行使自由裁量權(quán)。

（二）加強審計人員對法律知識的學(xué)習(xí)，提高法律適用能力

審計人員對法律知識的掌握程度，直接影響著審計執(zhí)法行為。只有擁有豐富的法律知識及其運用技能，準(zhǔn)確把握法律精神、準(zhǔn)確把握審計事實的本質(zhì)，才能準(zhǔn)確合法地行使執(zhí)法權(quán)力。教育和培訓(xùn)是審計人員汲取法律知識和提升法律適用能力的主要途徑，因此，審計機關(guān)要加強對審計人員法律知識的教育培訓(xùn)，用制度保障培訓(xùn)工作，建立培訓(xùn)的長效機制。定期或不定期組織專門的法制培訓(xùn)學(xué)習(xí)，鼓勵自學(xué)，要重點了解、掌握我國法律體系的總體概況、整體框架和層級體系，熟悉法律原則、法律條文和立法精神；創(chuàng)新培訓(xùn)手段，可以舉辦“審計講壇”、“處長論壇”、法律知識競賽、審計案例交流等活動；加強法律法規(guī)庫建設(shè)，做到分類歸納、及時更新、不斷完善；結(jié)合實際工作需要，邀請法制實踐經(jīng)驗豐富的專家，對某一部法律或法律問題專題授課；邊審邊學(xué)，邊學(xué)邊用，注重做好大型審計項目的審前法律法規(guī)知識培訓(xùn)；還可以采用人才交換的方式派人才到法制部門或者司法機關(guān)掛職鍛煉。

（三）嘗試借鑒案例指導(dǎo)制度，探索法律適用機制

“法律的生命在于經(jīng)驗，而不在于邏輯”，這句話揭示了案例指導(dǎo)工作的價值。為了更好地規(guī)范和指導(dǎo)審計人員的法律適用，可以嘗試借鑒學(xué)習(xí)司法中的案例指導(dǎo)制度，由審計機關(guān)最高機構(gòu)審計署對審計法律適用案例的具體問題統(tǒng)一作出規(guī)定，包括案例的選取標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)容、匯編、發(fā)布和效力等。通過對審計機關(guān)成立三十年以來的經(jīng)驗進(jìn)行總結(jié)，選取程序合法、行使法定職權(quán)正確、事實清楚、證據(jù)確鑿、定性準(zhǔn)確、援引法律法規(guī)正確、遵循法律沖突規(guī)則，并且具有典型性、示范性和指導(dǎo)意義的審計項目，匯編成審計案例，在全國審計系統(tǒng)推廣應(yīng)用，規(guī)范和引導(dǎo)審計法律適用工作，進(jìn)一步規(guī)范審計執(zhí)法。

（四）健全審計質(zhì)量控制體系，提升依法審計效能

健全審計質(zhì)量控制體系，是完善審計內(nèi)部監(jiān)督的重要手段。為此，重點做好以下幾方面工作：（1）完善內(nèi)部監(jiān)督的法律及相關(guān)規(guī)定。審計機關(guān)要聯(lián)系本地實際，建立健全國家審計準(zhǔn)則的配套制度和實施細(xì)則，包括審計質(zhì)量責(zé)任追究辦法等，努力形成制度齊全、結(jié)構(gòu)嚴(yán)謹(jǐn)、系統(tǒng)規(guī)范、協(xié)調(diào)統(tǒng)一的有地方特色的審計內(nèi)部監(jiān)督規(guī)范體系，引導(dǎo)審計機關(guān)和審計人員依法行政、依法審計，減少由于主觀因素導(dǎo)致的審計風(fēng)險。（2）嚴(yán)格落實分級負(fù)責(zé)制度。嚴(yán)格落實《國家審計準(zhǔn)則》第一百七十五條至第一百八十條關(guān)于相關(guān)機構(gòu)和人員在質(zhì)量控制中的工作職責(zé)和應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的規(guī)定，充分發(fā)揮審計人員的積極性、主動性，把分級質(zhì)量控制真正落到實處，保證審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機構(gòu)、總審計師和審計機關(guān)負(fù)責(zé)人都能做到各司其職、各盡其責(zé)，實現(xiàn)質(zhì)量的全過程控制。（3）建立科學(xué)的審計項目質(zhì)量考評機制?？荚u制度包括對審計項目質(zhì)量檢查、優(yōu)秀審計項目評選、審計項目后評估以及獎懲制度，審計機關(guān)法制部門定期和不定期地檢查審計質(zhì)量，做好審計實施現(xiàn)場的監(jiān)督和考核，建立審計人員業(yè)績檔案，將考核結(jié)果載入其中，作為審計人員業(yè)績評價和目標(biāo)考核的依據(jù)，同獎懲措施掛鉤，達(dá)到提高審計質(zhì)量和執(zhí)法水平的目的。（4）強化審計違法行為責(zé)任追究力度。向社會公開明示審計執(zhí)法權(quán)限、依據(jù)、程序以及責(zé)任追究等，建立審計人員違法舉報制度，單位組織人員調(diào)查核實舉報情況，查明屬實的，嚴(yán)格追究其責(zé)任。除此之外，還應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮外部監(jiān)督的作用，特別是加大審計結(jié)果公告力度，讓公眾來監(jiān)督審計機關(guān)是否依法審計?！?/p>

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