折小芳　柒國慶

摘要：風險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橐环N新的審計模式在我國起步較晚，由于受各方面條件的限制，其在我國的應(yīng)用還存在很大的障礙。本文就風險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈鴳?yīng)用中存在的問題進行了闡述，并提出了相關(guān)的應(yīng)對策略。

關(guān)鍵詞：風險導(dǎo)向?qū)徲?審計風險 策略

險導(dǎo)向?qū)徲嬍且韵到y(tǒng)理論與戰(zhàn)略管理理論為指導(dǎo)，以企業(yè)的經(jīng)營風險為導(dǎo)向，以重大錯報風險的識別、評估和應(yīng)對為主線，能更好地分配審計資源，提高審計效率，保證審計質(zhì)量，適應(yīng)審計環(huán)境變化，縮小審計期望差距。與傳統(tǒng)的審計模式相比，風險導(dǎo)向?qū)徲嬀哂酗@著的優(yōu)越性，然而，作為一種新的審計模式，由于在我國才剛剛起步，受各方面條件的限制，其在我國的應(yīng)用還存在很大的障礙。

一、 現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈鴳?yīng)用中存在的問題

（一）內(nèi)部控制制度不健全

在應(yīng)用風險導(dǎo)向?qū)徲嫊r，審計人員通常需要了解被審計單位的內(nèi)部控制制度，以識別、評估財務(wù)報表層次和認定層次的重大錯報風險。如果企業(yè)的內(nèi)部控制制度薄弱，管理層就會凌駕于內(nèi)部控制之上，在這種情況下，注冊會計師要出具內(nèi)部控制的審計報告，這不僅要耗費大量的時間和精力進行符合性控制測試來評估風險，而且在進行操作時還會遇到諸多困難甚至是重重阻力，就無法對審計項目總體風險的影響程度進行量化，從而使風險導(dǎo)向?qū)徲嬚嵤┑男Ч蟠蛘劭邸?/p>

（二）審計人員執(zhí)業(yè)素質(zhì)有待提高

風險導(dǎo)向?qū)徲嬜铒@著的特點是將被審計單位置于一個特定的行業(yè)、法律、企業(yè)管理、內(nèi)部控制、資金管理、信息技術(shù)等環(huán)境中，研究被審計單位有無經(jīng)營風險，這些經(jīng)營風險能否引起審計風險，研究被審計單位有無舞弊動機，這些舞弊動機能否引起審計風險。這就對注冊會計師的綜合素質(zhì)提出了較高的要求，不僅要求注冊會計師熟悉審計、財務(wù)、會計專業(yè)的相關(guān)知識，而且還要掌握企業(yè)戰(zhàn)略管理、市場營銷分析、經(jīng)營業(yè)績評價、金融風險分析、信息系統(tǒng)技術(shù)等一切與公司運營相關(guān)的管理學(xué)知識，更要具有較高的風險分析能力與專業(yè)判斷能力，此外，注冊會計師還要擁有豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗。但目前我國注冊會計師大多為熟悉審計、會計、工程技術(shù)方面的人才，適應(yīng)現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膹?fù)合型人才稀少。根據(jù)有關(guān)調(diào)查顯示：我國審計隊伍的知識結(jié)構(gòu)以會計、審計人才為主，比重高達65.55%，工程技術(shù)等專業(yè)人才僅占13.13%，一專多能的復(fù)合型人才更是少之又少，整體素質(zhì)有待進一步提高。

（三）我國審計準則與國際準則的接軌

審計準則國際化已經(jīng)成為一種必然趨勢，2004年12月15日，國際審計與鑒證準則理事會通過并實施了審計風險準則，為了與國際接軌，我國財政部于2006年2月15日發(fā)布了《中國注冊會計師審計準則第1121號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風險實施的程序》等多項新的審計風險準則，也將審計風險的理念引入了我國的審計準則中。筆者認為，由于不同國家所處的社會、經(jīng)濟、政治、法律、文化環(huán)境等不盡相同，如果急于求成，采取冒進的方式直接與國際審計準則接軌，帶來的風險將會是巨大的。目前，我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期，外部監(jiān)管機制尚不完善，企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)還比較薄弱，國情決定了我國審計準則國際化進程必須要立足于我國的實際情況，分階段逐步實現(xiàn)與國際慣例接軌。

（四）會計師事務(wù)所缺乏完善的信息數(shù)據(jù)庫

會計師事務(wù)所必須要建立功能強大的信息數(shù)據(jù)庫，以滿足審計人員在風險評估時充分了解企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展戰(zhàn)略、風險流程管理、經(jīng)營業(yè)績衡量、企業(yè)綜合計劃、財務(wù)重大投資、資源優(yōu)化配置、資金合理管理等方面的需求。目前，盡管會計師事務(wù)所搭建了相關(guān)的信息化網(wǎng)絡(luò)平臺，但其掌握的信息數(shù)據(jù)主要依賴于以往開展審計工作時對相關(guān)資料的積累，而這些資料大部分是滯后的，不能及時地反映當前被審計單位的業(yè)務(wù)現(xiàn)狀。此外，國內(nèi)很多會計師事務(wù)所對行業(yè)風險和企業(yè)經(jīng)營風險缺乏了解，信息數(shù)據(jù)庫及其配套的軟件研發(fā)遠不能滿足現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷男枨蟆?/p>

（五）我國審計行業(yè)的法律法規(guī)不完善

我國目前判定注冊會計師應(yīng)承擔法律責任的法律法規(guī)主要有《刑法》、《公司法》、《證券法》、《注冊會計師法》和最高人民法院出臺的司法解釋等。雖然這些法律法規(guī)對規(guī)范注冊會計師的法律責任起到了一定的作用，但在實際應(yīng)用中卻存在著相互沖突、法律用語籠統(tǒng)等問題，導(dǎo)致我國注冊會計師承擔的法律風險較小，有悖于構(gòu)建現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ某踔?。例如，雖然最高人民法院在2007年6月11日發(fā)布了《關(guān)于審理涉及會計師事務(wù)所在審計活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》，但對于其中諸如“不實報告的認定”、“注冊會計師民事責任的歸責原則和舉證責任分配原則”等問題還是未能有一個清晰的解釋，而這些問題的存在將導(dǎo)致現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈唧w實務(wù)應(yīng)用中缺乏相應(yīng)的審計指南。

二、 我國發(fā)展現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膽?yīng)對策略

（一）加強企業(yè)的內(nèi)部控制制度

國際先進的內(nèi)部控制理論和實踐的發(fā)展表明，內(nèi)部控制是企業(yè)生存與發(fā)展的強大動力。當前公司治理結(jié)構(gòu)不完善、內(nèi)部控制制度不健全以及經(jīng)理人信息控制權(quán)的存在，客觀上妨礙了風險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用。所以，應(yīng)從建立健全企業(yè)內(nèi)部控制機制入手，在優(yōu)化公司治理框架的前提下，從企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計、運行、評價和改進四個環(huán)節(jié)建立與完善內(nèi)控機制，強調(diào)高層管理者的控制責任，關(guān)注對所有風險的識別與評估，重視企業(yè)的日?？刂苹顒樱プ?nèi)部審計監(jiān)督評價環(huán)節(jié)。

（二）提高審計人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)

風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤?，要求審計人員必須具有較高的發(fā)現(xiàn)問題、分析問題及解決問題的能力，必須注重知識結(jié)構(gòu)的更新和知識面的拓展，熟知相關(guān)的法律、法規(guī)，掌握現(xiàn)代化的管理知識，必須具有敏銳的洞察力和判斷力。因此，為了使審計人員更好地適應(yīng)現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲?，首先，在知識體系方面，要及時調(diào)整培訓(xùn)思路，拓寬人才培養(yǎng)渠道，充分利用各種資源完善注冊會計師的知識結(jié)構(gòu)體系，積極探索培養(yǎng)高層次人才的途徑。其次，在人員配備方面，對審計隊伍要進行優(yōu)化組合，改變會計師事務(wù)所單一型的人才結(jié)構(gòu)，注重聘用一些精通法律、工程技術(shù)、計算機等非審計、會計專業(yè)方面的人才，對審計項目小組進行科學(xué)的人員配備，促進人才結(jié)構(gòu)的多元化。最后，在審計業(yè)務(wù)執(zhí)行中，注冊會計師應(yīng)保持客觀獨立性，并堅持職業(yè)懷疑態(tài)度，嚴格執(zhí)行審計程序。endprint

（三）采取漸進式的方式實現(xiàn)與國際準則的趨同

我國審計準則與國際準則接軌，有利于創(chuàng)造更為理想的投資環(huán)境，以吸引外資；有利于構(gòu)建社會主義市場經(jīng)濟體系，促進我國經(jīng)濟走向世界；有利于加速實現(xiàn)審計自身的現(xiàn)代化進程。由于現(xiàn)行的國際審計與鑒證準則主要是在發(fā)達國家的市場經(jīng)濟環(huán)境的背景下制定的，而我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期，市場經(jīng)濟環(huán)境還很不完善，在會計信息使用者、企業(yè)業(yè)績評價與監(jiān)督、商業(yè)環(huán)境、市場體系的發(fā)育程度以及現(xiàn)有審計人員的知識水平和素質(zhì)等方面，與發(fā)達國家的市場經(jīng)濟環(huán)境差距還很大。因此，在與國際審計準則的協(xié)調(diào)上，我們的原則應(yīng)是，既要吸收借鑒國際審計與鑒證準則，盡量與國際準則協(xié)調(diào)，又要從我國實際情況出發(fā)，不能簡單地照搬國際審計準則。

（四）建立功能強大的信息數(shù)據(jù)庫

實施現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲?，審計人員必須要掌握宏觀經(jīng)濟環(huán)境、外部監(jiān)管環(huán)境、法律環(huán)境、行業(yè)狀況、經(jīng)營風險、財務(wù)狀況等方面的信息，以識別和評估重大錯報風險。而會計師事務(wù)所只有建立功能強大的信息數(shù)據(jù)庫，才能滿足注冊會計師了解企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、評估企業(yè)經(jīng)營風險、進行經(jīng)營業(yè)績衡量等的需要。會計師事務(wù)所應(yīng)按類別、行業(yè)收集、存儲、更新注冊會計師運用風險導(dǎo)向?qū)徲嬎枵莆盏臅嫼蛯徲嫷确矫娴闹R以及客戶所在行業(yè)的相關(guān)信息、各種審計案例等資料，從而整合成一個能夠獲取充分信息的網(wǎng)絡(luò)化平臺，便于注冊會計師在進行風險評估時方便、快捷地獲取相應(yīng)的資料，以降低審計風險，提高審計服務(wù)質(zhì)量。

（五）建立健全法律法規(guī)約束機制

我國司法訴訟沒有體現(xiàn)“深口袋”理論，即當出現(xiàn)審計失敗時，一旦注冊會計師不能證明自己的清白，就必須承擔沉重的法律責任。在美國，沉重的法律責任與高昂的訴訟成本迫使企業(yè)的財務(wù)報表更加穩(wěn)健，會計師事務(wù)所和注冊會計師的行為更為謹慎。研究表明，通過一定的制度安排來加大注冊會計師的法律責任對于抑制會計信息失真的現(xiàn)象而言，其長期性政策效應(yīng)優(yōu)于加重對提供虛假會計信息企業(yè)的處罰，因此完善法律環(huán)境有利于審計人員做出正確的選擇。我國現(xiàn)行的《公司法》、《證券法》、《刑法》、《注冊會計師法》雖然都規(guī)定了注冊會計師的法律責任，但這些法律法規(guī)都以行政責任為主，以民事責任和刑事責任為輔，其中關(guān)于民事賠償責任的規(guī)定最為薄弱。因此，我國立法部門應(yīng)加緊修訂相關(guān)的法律法規(guī)，建立民事賠償機制，明確會計師事務(wù)所和注冊會計師的法律責任；執(zhí)法部門要加大對注冊會計師違法行為的處罰力度，以強化注冊會計師的法律風險意識。

風險導(dǎo)向?qū)徲嬍墙?jīng)濟發(fā)展的產(chǎn)物，是能使審計資源得到優(yōu)化配置、提高審計效率的先進審計方法，我國經(jīng)濟正處于高速發(fā)展時期，在我國開展風險導(dǎo)向?qū)徲嬍切蝿莅l(fā)展的需要。我國應(yīng)根據(jù)實際國情采取適當?shù)拇胧┮员ＷC風險導(dǎo)向?qū)徲嫷恼ｉ_展，使其更好地服務(wù)于我國的審計工作；我國審計人員也應(yīng)接受和運用風險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟钆c審計模式，在執(zhí)業(yè)的過程中，將風險評估貫穿于審計工作的全過程，不斷探索風險導(dǎo)向?qū)徲嫷姆椒?，將風險降至最低可接受水平，以提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力。與此同時，我國應(yīng)該在借鑒國際研究成果與實務(wù)經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，不斷研究和開發(fā)與我國社會經(jīng)濟發(fā)展水平相適應(yīng)的審計技術(shù)方法。此外，我國還應(yīng)不斷優(yōu)化審計環(huán)境，完善注冊會計師的法律體系建設(shè)，加大其法律責任。最后，政府監(jiān)管部門要強化監(jiān)督，以更好地推進現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用步伐。

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作者簡介：

折小芳，女，延安大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院會計專業(yè)2013級碩士研究生。

柒國慶，男，延安大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院西方經(jīng)濟學(xué)專業(yè)2013級碩士研究生。endprint